Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16746 del 06/08/2020

Cassazione civile sez. trib., 06/08/2020, (ud. 16/01/2020, dep. 06/08/2020), n.16746

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

Dott. PERINU Renato – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 13623/2016 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12.

– ricorrente –

contro

(OMISSIS) s.r.l., in liquidazione, in persona del legale

rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv.

Giuseppe Murdolo, giusta procura speciale in calce al controricorso,

elettivamente domiciliata in Roma, Via Cola di Rienzo, n. 149,

presso lo studio dell’Avv. Alessio Spalma;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia, n. 1685/2016, depositata il 23 marzo 2016.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 gennaio

2020 dal Consigliere Luigi D’Orazio.

Fatto

RILEVATO

CHE:

1. L’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento nei confronti della (OMISSIS) s.r.l., per l’anno 2008, rilevando che la sopravvenienza passiva per Euro 8.390.878,47, non poteva essere imputata all’anno 2005, ma nel 1998, sì che le perdite non potevano essere utilizzate per i cinque anni successivi al 2005, ma solo negli anni precedenti. Veniva, quindi, accertata una maggiore imposta Ires nel 2008 per Euro 8.048,00, disconoscendo la deduzione dal reddito della perdita di Euro 30.575,00 proveniente da esercizi precedenti, non potendo essere utilizzate in compensazione le perdite del 2005 negli esercizi successivi, essendo le stesse imputabili all’anno 1998 e non al 2005. In particolare, si accertava che la società aveva stipulato un mutuo fondiario con il Credito fondiario Cariplo nel 1983 con una apertura di credito per lire 4.200.000.000, garantito da ipoteca su immobili della Immobiliare Milga s.r.l., terzo datore di ipoteca, che la società era stata dichiarata fallita il (OMISSIS), con chiusura del fallimento il (OMISSIS), in quanto il socio C.G., amministratore, aveva provveduto al pagamenti dei creditori ammessi al passivo. Tuttavia, la Cariplo, godendo del beneficio processuale, quale Fondiario, e potendo proseguire i processi esecutivi pendenti anche in costanza di fallimento, con eventuale apprensione delle somme ricavate dalla vendita dei beni, non aveva presentato domanda di ammissione al passivo per il credito relativo all’apertura di credito. Il socio C., quindi, aveva avviato una trattativa con la Cariplo proponendo il pagamento di lire 14.000.000.000. La Cariplo accettava la proposta transattiva con lettera del (OMISSIS), determinando le condizioni di pagamento, che doveva avvenire in sei rate semestrali, precisando che non si trattava di una novazione e che, in caso di mancato pagamento delle rate, l’accordo sarebbe stato risolto, con possibilità di agire nei confronti della società per il recupero del credito nella sua interezza. Solo in data (OMISSIS) la Banca Intesa, subentrata alla Cariplo s.p.a., aveva rilasciato la dichiarazione attestante il pagamento della somma di 8.390.878,47. Lo stesso anno il C. chiedeva alla società il rimborso delle somme versate alla banca. La società accoglieva la richiesta e contabilizzava una sopravvenienza passiva del medesimo importo, determinandosi una perdita di Euro 6.906.312,00 che era stata poi utilizzata in deduzione degli utili negli anni successivi (2006, 2007, 2008, 2009 e 2010). Per l’Agenzia delle entrate, invece, il debito era certo già dal 1998, sicchè, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, la perdita doveva esplicare i suoi effetti a decorrere dal 1998, per i cinque successivi, ma non a partire dal 2005, per il quinquennio 2005/2010. Veniva, quindi, recuperata a tassazione per l’anno 2008 tale sopravvenienza.

2. La Commissione tributaria regionale della Lombardia rigettava l’appello proposto dalla Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Milano (6514/2014), che aveva accolto il ricorso proposto dalla contribuente nei confronti dell’avviso di accertamento emesso dalla Agenzia delle entrate. Il giudice di appello rilevava che non poteva decidere “su questione già decisa o da decidersi in altro giudizio”, ossia “sulla questione della ripresa per il 2005”. In motivazione si osservava che “non può certo ritenersi che le due decisioni conformi dei due gradi di giudizio non vadano a rendere annullabile l’atto qui in esame che si basa si quell’atto annullato”.

3. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate.

4. Resiste con controricorso la società.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Con il primo motivo di impugnazione l’Agenzia delle entrate deduce “violazione dell’art. 2909 c.c., e dell’art. 124 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, in quanto il giudice di appello ha ritenuto sussistente un rapporto di pregiudizialità tra la causa avente ad oggetto l’impugnazione dell’avviso di accertamento relativo all’anno 2005 e l’atto impositivo impugnato relativo all’anno 2008. Tuttavia, la Commissione regionale non ha tenuto conto che il giudizio presupposto era stato definito con una sentenza che non era passata in giudicato. Al contrario, la sentenza della Commissione regionale della Lombardia, n. 5/40/2012, relativa all’anno di imposta 2005, è stata impugnata dinanzi alla Corte di cassazione, pendendo il relativo giudizio n. 15523/2012.

2. Con il secondo motivo di impugnazione la ricorrente lamenta la “violazione degli artt. 295 e 337 c.p.c., e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 39, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4”, in quanto, ove fosse stato sussistente il rapporto di pregiudizialità tra i due giudizi, quello relativo all’anno 2005 e quello relativo all’anno 2008, il giudice di appello avrebbe dovuto sospendere il secondo ai sensi dell’art. 295 c.p.c..

3. Con il terzo motivo di impugnazione la ricorrente deduce la “nullità della sentenza per mancanza del requisito motivazionale previsto dal combinato disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 61 e art. 36, comma 2, n. 4, e violazione dell’art. 132 c.p.c., e art. 111 Cost., e 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4”, in quanto la sentenza della Commissione regionale è del tutto apparente, apodittica e priva di significativi riferimenti alla concreta fattispecie, essendo, peraltro, motivata unicamente per relationem.

4. Con il quarto motivo di impugnazione la ricorrente deduce la “violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, in quanto il costo in oggetto doveva essere imputato all’anno di imposta 1998, e non nel 2005. Il socio C. si era accollato i debiti della (OMISSIS) per la somma di lire 14.000.000,00 e la Cariplo aveva accettato la transazione con lettera del (OMISSIS), senza alcuna liberazione della società debitrice (OMISSIS). In data (OMISSIS) la Banca Intesa s.p.a., subentrata alla Cariplo s.p.a., aveva solo rilasciato l’attestazione di avvenuto pagamento integrale del debito della società, oggetto della transazione con il C.. La certezza del debito era, però, lampante sin dal 1998, quando la Banca ha accettato la proposta transattiva. Non è condivisibile l’assunto che l’accollo da parte del C. abbia differito la certezza e la determinabilità del debito sino alla data del pagamento integrale da parte del socio. La circostanza che il socio si sia accollato un debito altrui, non consente di spostare la competenza del debito, che era già certo e determinabile. Il C. è divenuto un obbligato in solido per un debito già certo e determinabile. Si è verificato solo un trasferimento del credito, ai sensi dell’art. 1203 c.c., dalla banca al socio, con possibilità per quest’ultimo di agire in surrogazione. Con il pagamento di ciascuna rata da parte del C., questi acquisiva, in automatico, un corrispondente credito nei confronti della società.

4.1. Il primo ed il terzo motivo di ricorso, che vanno esaminati congiuntamente per ragioni di connessione, sono fondati.

Invero, la Commissione regionale si è limitata ad affermare che non poteva decidere “su questione già decisa o da decidersi in altro giudizio”, ossia “sulla questione della ripresa per il 2005”. In motivazione si aggiungeva che “non può certo ritenersi che le due decisioni conformi dei due gradi di giudizio non vadano a rendere annullabile l’atto qui in esame che si basa si quell’atto annullato”. La motivazione terminava con l’affermazione per cui “l’annullamento di quell’atto rende priva di consistenza la motivazione dell’atto qui in esame”.

Inoltre, la sentenza della Commissione regionale ha fatto riferimento solo per relationem a due precedenti di merito, relativi alla ripresa a tassazione del 2005 (“Va da sè che se l’accertamento emesso per l’anno 2005 è stato ritenuto da annullare, e da annullare proprio per motivi inerenti il merito della pretesa, l’atto di accertamento qui in esame deve essere a sua volta annullato. E questo è ciò che hanno fatto i giudici di primo grado: a fronte di un accertamento basato su di un unico motivo, sottoposto ad autonomo giudizio, hanno ritenuto che le due decisioni su detto atto fossero sufficienti a far ritenere privo di un valido motivo l’atto de quo”).

Trattasi di una motivazione, che pur esistendo graficamente, non reca in alcun modo le ragioni del convincimento del giudice, nè riporta gli elementi di fatto della fattispecie in esame.

Invero, la sentenza della Commissione regionale è stata depositata il 23-32016, sicchè trova applicazione l’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione successiva al D.L. n. 83 del 2012, che si applica alle sentenze depositate a decorrere dall’11-9-2012.

Pertanto, in seguito alla riformulazione dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost.,, comma 6, individuabile nelle ipotesi – che si convertono in violazione dell’art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e danno luogo a nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale”, di “motivazione apparente”, di “manifesta ed irriducibile contraddittorietà” e di “motivazione perplessa od incomprensibile”, al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un “fatto storico”, che abbia formato oggetto di discussione e che appaia “decisivo” ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass., 23940/2017).

La sentenza, peraltro, è incorsa anche nella violazione di cui all’art. 2909 c.c., in quanto ha ritenuto sussistente un giudicato sulla causa relativa all’avviso di accertamento per l’anno 2005, mentre la sentenza della Commissione regionale che aveva respinto l’appello proposto dalla Agenzia delle entrate, per tale annualità, era stata impugnata con ricorso per cassazione.

Invero, per questa Corte, a sezioni unite, la motivazione per relationem “è legittima soltanto nel caso in cui a) si riferisca ad una sentenza che abbia già valore di giudicato tra le parti…ovvero riproduca la motivazione di riferimento, autonomamente ed autosufficientemente recepita e vagliata nel contesto della motivazione condizionata” (Cass. Civ., Sez. Un., 4 giugno 2008, n. 14815).

Si è, poi, precisato che, nel processo tributario, la motivazione di una sentenza può essere redatta “per relationem” rispetto ad altra sentenza non ancora passata in giudicato, purchè resti “autosufficiente”, riproducendo i contenuti mutuati e rendendoli oggetto di autonoma valutazione critica nel contesto della diversa, anche se connessa, causa, in modo da consentire la verifica della sua compatibilità logico – giuridica. La sentenza è, invece, nulla, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, qualora si limiti alla mera indicazione della fonte di riferimento e non sia, pertanto, possibile individuare le ragioni poste a fondamento del dispositivo (Cass. Civ., 8 gennaio 2015, n. 107; Cass. Civ., 6 marzo 2018, n. 5209; Cass., 21978/2018; Cass. 17403/2018; Cass. Civ., 14 febbraio 2003, n. 2196).

Deve, poi, considerarsi nulla la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado, qualora la laconicità della motivazione non consenta di appurare che alla condivisione della decisione di prime cure il giudice d’appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame, previa specifica ed adeguata considerazione delle allegazioni difensive, degli elementi di prova e dei motivi di appello (Cass. Civ., 22022 del 2017).

Infatti, in tema di ricorso per cassazione, ove la sentenza di appello sia motivata “per relationem” alla pronuncia di primo grado, al fine ritenere assolto l’onere ex art. 366 c.p.c., n. 6, occorre che la censura identifichi il tenore della motivazione del primo giudice specificamente condivisa dal giudice di appello, nonchè le critiche ad essa mosse con l’atto di gravame, che è necessario individuare per evidenziare che, con la resa motivazione, il giudice di secondo grado ha, in realtà, eluso i suoi doveri motivazionali (Cass., sez. un., 20 marzo 2017, n. 7074). Pertanto, è legittima la motivazione “per relationem” della sentenza pronunciata in sede di gravame, purchè il giudice d’appello, facendo proprie le argomentazioni del primo giudice, esprima, sia pure in modo sintetico, le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti, in modo che il percorso argomentativo desumibile attraverso la parte motiva delle due sentenze risulti appagante e corretto. Deve viceversa essere cassata la sentenza d’appello allorquando la laconicità della motivazione adottata, formulata in termini di mera adesione, non consenta in alcun modo di ritenere che all’affermazione di condivisione del giudizio di primo grado il giudice di appello sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame (Cass., sez. 3, 11 giugno 2008, n. 15483).

Del resto, per questa Corte, a sezioni unite, si è in presenza di una motivazione meramente “apparente” allorchè la motivazione, pur essendo graficamente (e quindi materialmente esistente), come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perchè consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento (Cass., sez. un., 9279/2019; Cass. Civ., sez. un., 3 novembre 2016, n. 22232; Cass. Civ., sez.un., 7 aprile 2014, n. 8053; Cass. Civ., sez. un., 5 agosto 2016, n. 16599).

5.1 restanti motivi restano assorbiti, in ragione dell’accoglimento del primo motivo.

6. La sentenza impugnata deve, quindi, essere cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione, che provvederò anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo ed il terzo motivo di ricorso; dichiara assorbiti i restanti; cassa la sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, con rinvio della causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 16 gennaio 2019.

Depositato in Cancelleria il 6 agosto 2020