Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16738 del 16/07/2010

Cassazione civile sez. trib., 16/07/2010, (ud. 16/06/2010, dep. 16/07/2010), n.16738

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE PRIMA CIVILE

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. ADAMO Mario – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. MAGNO Giuseppe Vito Antonio – rel. Consigliere –

Dott. BERNARDI Sergio – Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore p.t, domiciliata in

Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello

Stato, che la rappresenta e difende secondo la legge;

– ricorrente –

contro

T.G., elettivamente domiciliato in Messina, rappresentato

e difeso dagli Avvocati Fiannacca Giovanni e Nicola Todaro per

procura speciale a margine del controricorso e ricorso incidentale;

– controricorrente –

E sul ricorso n. 778/07 R.G. proposto da:

T.G., come sopra rappresentato, domiciliato e difeso;

– ricorrente incidentale –

contro

Agenzia delle entrate, come sopra rappresentata, domiciliata e

difesa;

– intimata –

avverso la sentenza n. 96/2/05 della Commissione tributaria regionale

della Sicilia, Sezione staccata di Messina, depositata il 20.7.2005;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

giorno 16.6.2010 dal relatore Cons. Giuseppe Vito Antonio Magno;

Udito, per l’Agenzia ricorrente, l’Avvocato dello Stato Daniela

Giacobbe e, per il controricorrente e ricorrente incidentale,

l’Avvocato Nicola Todaro;

Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ABBRITTI Pietro che ha concluso per l’accoglimento del ricorso

principale, assorbito l’incidentale.

Fatto

FATTO E DIRITTO

1.- Dati del processo.

1.1.- L’agenzia delle entrate ricorre, con tre motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe che, pur accogliendo l’appello proposto dall’ufficio contro la sentenza n. 265/2/01 della commissione tributaria provinciale di Messina – che aveva accolto i ricorsi, riuniti, proposti dal contribuente signor T.G., esercente l’omonima impresa edile, avverso tre avvisi di accertamento, notificati il 18.10.2000, recanti le rispettive somme di L. 663.694.000, 665.933.000 e 899.487.000, chieste a titolo di maggiori imposte dirette relativamente agli anni 1994, 1995 e 1996, in conseguenza d’indagini bancarie svolte dalla guardia di finanza, riduce tuttavia il reddito imponibile accertato disponendo “che lo stesso vada quantificato tenendo conto non solo dei maggiori ricavi, ma anche dell’incidenza dei costi relativi, da calcolare in percentuale”.

1.2.- Il nominato contribuente resiste mediante controricorso e presenta ricorso incidentale, con un solo motivo, cui non replica l’agenzia delle entrate.

2.- Questione pregiudiziale.

2.1.- Il ricorso principale e quello incidentale debbono essere riuniti, ai sensi dell’art. 335 c.p.c., perche’ proposti contro la stessa sentenza.

3.- Motivi dei ricorsi.

3.1.- L’agenzia delle entrate censura la sentenza impugnata in base ai seguenti tre motivi:

3.1.1.- violazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, commi 4 e 5, (TUIR); D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2; art. 2697 c.c.; per avere ammesso in detrazione costi di cui il contribuente non aveva fornito alcuna prova;

3.1.2.- omessa o insufficiente e contraddittoria motivazione, riguardo alla non precisata natura e misura dei costi ammessi in deduzione, secondo una percentuale non indicata;

3,1.3.- violazione dell’art. 112 c.p.c., per omessa pronuncia sull’appello dell’ufficio, formalmente accolto, ma con decisione “totalmente incerta nel contenuto”, percio’ corrispondente ad una mancata decisione.

3.2.- Il contribuente, da parte sua – lamentando violazione dello stesso art. 112 c.p.c. e, inoltre, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 36; D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42; art. 2697 c.c.; D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, TUIR-, censura la sentenza:

3.2.1.- per omessa pronuncia sull’eccezione di mancata produzione in giudizio, da parte dell’agenzia (cui incombeva l’onere di provare la pretesa), della documentazione allegata al processo verbale di constatazione: circostanza costituente la principale ragione dell’accoglimento dei ricorsi in primo grado;

3.2.2.- e per avere disatteso le eccezioni relative alla deducibilita’ di alcuni costi, non riconosciuti dall’ufficio nonostante fossero registrati nel conto dei profitti e delle perdite o riferiti ad operazioni solo ‘soggettivamente’ inesistenti.

4.- Decisione.

4.1.- Il terzo motivo del ricorso principale e’ fondato e deve essere accolto; con assorbimento degli altri due motivi e del ricorso incidentale. Conseguentemente, previa cassazione della sentenza impugnata in relazione al motivo accolto, a causa deve essere rinviata ad altra sezione della commissione tributaria regionale della Sicilia, che rinnovera’ il giudizio uniformandosi al principio di diritto stabilito al par. 5.2.3, e vorra’ anche provvedere sulle spese del presente giudizio di cassazione.

5.- Questioni controverse e motivi della decisione.

5.1.- La commissione regionale ha “annullato” la sentenza di primo grado – che aveva accolto i ricorsi del contribuente per “mancata allegazione alla comparsa di costituzione in giudizio dell’Ufficio di parte del p.v.c.” (e precisamente della documentazione allegata a detto verbale) – in quanto, essendo incontestato che il verbale era stato notificato al contribuente, la mancata produzione in giudizio degli allegati non ne determinava la nullita’, non ponendosi affatto “il diverso problema della legittimita’ dell’atto, motivato per relationem, peraltro ritenuta legittima dalla dottrina e dalla giurisprudenza prevalente”.

Quindi, entrando nel merito della controversia, e ribadita la validita’ degli atti impositivi sotto il profilo della sufficiente motivazione, ha rilevato che l’onere di fornire la prova contraria alle risultanze dei conti correnti bancari spetta al contribuente, il quale non l’aveva assolto, avendo fornito “soltanto parziali dichiarazioni a verbale”; sicche’ “il procedimento seguito dall’ufficio nella individuazione dell’omessa contabilizzazione e dichiarazione di ricavi, dell’indebita deduzione di costi (non sufficientemente documentati, non inerenti, relativi ad operazioni inesistenti)… risulta corretto”.

In conclusione, dopo avere riaffermato che “gli atti impugnati risultano legittimi”, il giudicante a quo ha ritenuto che, per la determinazione concreta del reddito imponibile, si debba tener conto, “in ossequio al principio di capacita’ contributiva, … non solo dei maggiori ricavi, ma anche dell’incidenza dei costi relativi, da calcolare in percentuale”.

5.2.- L’agenzia delle entrate lamenta, col terzo motivo (par. 3.1.3) di ricorso – da trattare congiuntamente col secondo profilo (par.

3.2.2) dell’unico motivo del ricorso incidentale, sostanzialmente attinente allo stesso argomento della deducibilita’ di costi – che la commissione regionale, affermando che dal reddito imponibile accertato debbano essere dedotti costi in misura imprecisata, “da calcolare in percentuale” (non indicata), praticamente vanifica la decisione, favorevole all’ufficio solo formalmente, pur avendo ritenuto legittimo e fondato l’accertamento in base ai risultati dell’indagine bancaria espletata, validi gli atti impositivi sotto il profilo della motivazione, e non necessaria la produzione in giudizio degli allegati al processo verbale di constatazione, ben conosciuto dal contribuente che ne aveva ricevuto notifica. La censura e’ fondata.

5.2.1.- Nel processo tributario, non annoverabile tra quelli di impugnazione – annullamento, bensi’ tra quelli di impugnazione – merito, in quanto non diretto alla mera eliminazione dell’atto impugnato, ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell’accertamento dell’amministrazione finanziaria, il giudice, qualora ravvisi l’infondatezza parziale della pretesa dell’amministrazione – come quando ritiene che questa non abbia calcolato in tutto o in parte i costi deducibili -, non puo’ annullare l’atto impositivo, ma deve quantificare la pretesa tributaria, entro i limiti posti dal petitum delle parti (Cass. nn. 11212/2007, 4280/2001).

Correttamente, pertanto, il giudicante a qua, dopo avere annullato la sentenza di primo grado ed avere confermato la validita’ degli atti impositivi impugnati, entra nel merito della controversia e discute, fra l’altro, di costi deducibili.

5.2.2.- Tanto premesso, si deve pero’ osservare che l’obbligo del giudice tributario di pronunziare nel merito dell’accertamento e’ soddisfatto soltanto da una decisione avente in se stessa tutti gli elementi necessari a definire il quantum dell’imposizione fiscale, senza residui spazi di discrezionalita’, suscettibili di ulteriori controversie future circa la determinazione del reddito imponibile, anche con riferimento all’ammontare dei costi deducibili. Cio’, non solo perche’ il giudice tributario e’ investito, come gia’ detto, del compito di definire e dichiarare con unica sentenza (non essendo ammesse sentenze non definitive o limitate ad alcune delle domande:

D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 35, comma 3) gli esatti limiti entro cui la pretesa del fisco e’ legittima, ma anche perche’, in generale, l’ordinamento non conosce ne’ consente pronunzie giudiziali imperfette, il cui dictum non rispecchi fedelmente il decisum, ma sia fatto dipendere da eventi futuri (ad es., da un’altra sentenza: cfr.

Cass. n. 12997/2007) o, come nel caso, dalla stessa volonta’ delle parti, non essendo precisata la percentuale di abbattimento del reddito accertato.

5.2.3.- Pertanto, la sentenza deve essere annullata nella parte in cui, rilevata astrattamente la necessita’ di tener conto dei costi affrontati per la produzione del reddito, al fine di determinare l’entita’ dell’imponibile, non stabilisce l’ammontare di tali costi.

Il giudice del rinvio dovra’ quindi esaminare se, ed in quale misura, tali costi sussistano quali componenti negativi del reddito, accertato in base all’indagine bancaria (ai cui risultati il contribuente non ha opposto, secondo la commissione regionale, “alcuna prova contraria idonea”); fermo restando che, ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75 TUIR, le spese e gli altri elementi negativi sono ammessi in deduzione solo a condizione che siano inerenti all’attivita’ dell’impresa, nel senso e nei limiti precisati dal comma 5 (cfr. Cass. n. 520/2002), che risultino dal conto dei profitti e delle perdite relativo all’esercizio di competenza o che, quando non siano imputati a detto conto, risultino da elementi certi e precisi (comma 4) e si riferiscano pur sempre all’esercizio di competenza. Non essendo prevista la deduzione forfetaria di costi secondo un generico criterio d’esperienza (per cui un ricavo normalmente e’ impossibile senza una spesa corrispondente), bensi’ la deduzione di specifici elementi negativi, in base a criteri concorrenti di competenza, d’inerenza e di prova specifica (Cass. nn. 14675/2006, 18016/2005); prova certamente ammissibile anche in caso di accertamento eseguito mediante indagini bancarie (v. C. cost, sent. n. 225/2005).

5.3.- La statuizione che precede assorbe i primi due motivi del ricorso principale (par. 3.1.1 e 3.1.2), contenenti censure di violazione di legge e vizio di motivazione attinenti alla stessa questione della deducibilita’ dei costi, e l’unico motivo del ricorso incidentale (par. 3.2), il cui secondo profilo si riferisce alla stessa materia, mentre il primo (par. 3.2.1), relativo a pretesa omissione di pronunzia, e’ infondato, poiche’ la sentenza impugnata, in realta’, decide (incensurabilmente) nel senso che l’esibizione in giudizio dei documenti allegati al processo verbale di constatazione non sarebbe necessaria, ne’ al fine della legittimita’ dell’atto impositivo, sotto il profilo della motivazione, ne’ ai fini propriamente processuali, quale elemento utile per la formazione del convincimento del giudice, dato che non attribuisce alla mancata produzione di tali documenti alcuna influenza sulla decisione.

5.4.- Le conclusioni sono nel senso indicato al par. 4.1..

6.- Dispositivo.

P.Q.M.

LA CORTE DI CASSAZIONE Riunisce i ricorsi. Accoglie il terzo motivo del ricorso principale, assorbiti gli altri due motivi ed il ricorso incidentale. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa, anche per le spese del presente giudizio di cassazione, ad altra sezione della commissione tributaria regionale della Sicilia.

Cosi’ deciso in Roma, nella camera di consiglio della sezione quinta civile – tributaria, il 16 giugno 2010.

Depositato in Cancelleria il 16 luglio 2010