Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16710 del 14/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 14/06/2021, (ud. 08/03/2021, dep. 14/06/2021), n.16710

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – rel. est. Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. FRAULINI Paolo – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 25808/13 R.G., proposto da:

P.C. e B.P., rappresentati e difesi

dall’avv.to Ernestina Pollarolo e dall’avv.to Giuseppe Marini,

elettivamente domiciliati presso lo studio di quest’ultimo, sito in

Roma, Via dei Monti Parioli, n. 48, in virtù di mandato in margine

al ricorso.

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ope

legis.

– controricorrente –

avverso sentenza Commissione tributaria regionale del Piemonte n.

57/52/12, depositata il 27/09/2012, non notificata;

udita la relazione del Consigliere Rosita D’Angiolella svolta nella

camera di consiglio dell’8 marzo 2021.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. P.C. e B.P. hanno proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza n. 57/22/12, resa dalla CTR del Piemonte, che aveva confermato la sentenza di primo grado con la quale era stato rigettato il ricorso proposto dai contribuenti avverso le istanze di diniego di rimborso.

2. Risulta dalla sentenza impugnata che P.C. e B.P. erano comproprietari di immobili riconosciuti di interesse storico-artistico soggetti, ai sensi della L. n. 1089 del 1939, art. 3, ad agevolazioni fiscali.

3. Nella dichiarazione dei redditi per gli anni 1995 e 1996, P.C. e B.P. omettevano di avvalersi delle agevolazioni consentite dalla legge, limitandosi ad indicare, con annotazioni a margine, la riserva a presentare istanza di rimborso conseguente al ricalcolo del credito di cui all’agevolazione.

4. In data 30 maggio 2000 e 18 giugno 2001, presentavano all’Agenzia dell’entrate istanze di rimborso della maggiore imposta versata, che venivano negate dall’Ufficio sul presupposto che i contribuenti erano decaduti dal diritto al rimborso ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 38.

5. Avverso i provvedimenti ch diniego ricorrevano i contribuenti, con due distinti atti, deducendo l’illegittimità formale degli stessi e, nel merito, rilevavano l’irrilevanza degli atti di diniego non essendo necessarie le istanze di rimborso in quanto presentate contestualmente alle dichiarazioni dei redditi e che, in ogni caso, la fattispecie rientrava nell’ipotesi di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e non del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38.

6. La CTP rigettava i ricorsi, rilevando che il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, riguardava errori di calcolo e non di diritto e che, essendo indubbio che l’istanza di rimborso era stata presentata tardivamente, la pretesa dei ricorrenti era totalmente infondata.

7. La CTR con la sentenza in epigrafe, confermava la sentenza di prime cure.

8. I ricorrenti si sono affidati a cinque motivi di ricorso.

9. L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, nonchè della L. n. 350 del 2003, art. 2, comma 58, in quanto la CTR – confermando la precedente decisione della CTP – avrebbe erroneamente escluso la sussistenza dell’errore materiale quale rilevabile secondo la procedura del controllo automatizzato. Secondo l’assunto dei ricorrenti la disposizione di cui al D.P.R. cit., art. 36-bis, è applicabile alla controversia in quanto prevede che l’Ufficio proceda a sanare gli eventuali errori commessi dai contribuenti, recuperando maggiori tributi o rimborsando gli eventuali crediti di imposta prima della successiva dichiarazione dei redditi.

1.2. Il mezzo è infondato.

La CTR, dopo aver chiarito la funzione delle procedure automatiche di controllo – (” (…) sistema informativo che trae la propria ragione funzionale da risultato tra il dichiarato e il gravame esposto che risponde inequivocabilmente alla verifica dei dati codificati sul modello in forma strutturata, non potendo, di conseguenza prendere in considerazioni le informazioni in formato libero, quale l’annotazione descrittiva evidenziata dagli appellanti”) – ha escluso l’errore dedotto dai ricorrenti in quanto non rilevabile per la modalità di comunicazione automatica – (“là dove il contribuente commette un errore rilevabile (per esempio scrivere un 7 al posto di un 1 nel risultato finale del tributo, il sistema provvede ad individuare la maggiore imposta versata, ma nel caso come quello in esame il cui l’interessato descrive la propria intenzione di rivedere il risultato finale del dichiarato, nessun controllo automatico (nella fase attuale del progresso tecnologico) può sostituirsi all’uomo può sostituirsi all’uomo per la lettura del numero indicato”) – affermando, nel contempo, la facoltà del contribuente di azionare un’autonoma iniziativa per la difesa delle sue ragioni. Ha, altresì, escluso qualsiasi violazione dei diritti del contribuente di cui alla L. 31 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del contribuente) richiamata dai ricorrenti “in quanto è evidente che nulla ha violato il principio della buona fede, in quanto non stati interposti ostacoli volti ad impedire il legittimo diritto degli interessati a richiedere ed ottenere il rimborso”.

1.3. L’impostazione seguita dalla CTR risulta conforme alla costante giurisprudenza di questa Corte in base alla quale la diretta iscrizione a ruolo della maggiore imposta, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, è ammissibile e può evitare l’attività di rettifica allorquando il dovuto sia determinato mediante un controllo della dichiarazione meramente cartolare, sulla base dei dati forniti dal contribuente, o di una mera correzione di errori materiali o di calcolo (ex plurimis, cfr. Cass., 27/06/2011 n. 14070; Cass. n. 31/05/2016 n. 11292; Cass. 20/01/2017, n. 1471; Cass., 27/09/2017, n. 22578; Cass., 21/03/2019 n. 7960, Cass. 05/11/2020, n. 24747).

1.4. L’imposizione IRPEG, pertanto, non può essere accertata con l’immediata emissione di una cartella di pagamento trattandosi di modalità che muove dai dati forniti dallo stesso contribuente – nella misura in cui il presupposto d’imposta si fonda sulla risoluzione di una questione giuridica ovvero implichi valutazioni che, nel caso di specie, ha riguardato il regime applicabile agli immobili con vincolo storico artistico.

1.5. I ricorrenti sostengono, altresì, che, nel caso di specie, il problema interpretativo si sarebbe dovuto risolvere “cartolarmente” in quanto la dichiarazione conteneva una “dichiarazione cautelativa”, inserita nelle “Annotazioni” proprio per indicare che trattandosi di immobili con vincolo storico artistico sarebbe stata presentata istanza di rimborso.

1.6. La tesi difensiva dei ricorrenti non è condivisibile, atteso che la modalità seguita nella dichiarazione (“immobili con vincolo storico -artistico – quadro “B” – (…) ci si riserva di presentare istanza di rimborso per ricalcolo imposizione con applicazione della L. n. 431 del 1991″) non dimostra altro che la scelta consapevole dei contribuenti di richiedere il rimborso di quanto maggiormente versato in relazione alla sussistenza del vincolo.

1.7. Ed invero, sebbene la scelta del contribuente di formulare una richiesta cautelativa di rimborso dei versamento diretto di un tributo maggiore di quello dovuto in base alla sua corretta qualificazione è legittima (v. Cass., 16/12/2003, n. 19237), spetta al giudice di merito accertare la natura e l’efficacia delle riserve espresse nelle dichiarazioni, salvo, poi, la verifica della procedura in base al meccanismo di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, (cfr., altresì, Cass., 21/02/2005, n. 3412, che seppur in fattispecie diversa (compensi percepiti dal Fondo Monetario Internazionale) ha invitato il giudice del rinvio ad esaminare la natura e l’efficacia delle riserve espresse dal contribuente nella dichiarazione dei redditi in ordine alla non imponibilità degli emolumenti, considerando tali riserve non come istanze di rimborso, ma, vertendosi in tema di agevolazioni tributarie quali sollecitazioni all’applicabilità di un regime legale, come tali necessariamente implicanti la richiesta di restituzione, totale o parziale, di quanto già versato in via meramente cautelativa).

1.8. Nella specie la CTR, in base ad un accertamento di merito, ha ritenuto di escludere che la riserva cautelativa dei contribuenti contenuta in dichiarazione fosse equipollente ad un’istanza di rimborso, tanto è vero che ha interpretato la riserva come non idonea ad interrompere il termine di quarantotto mesi di cui al D.P.R. cit., art. 38 (v. sentenza pag. 4: “(…) essendo le istanze state presentate oltre tale termine (…) le medesime sono da considerarsi intempestive (…) non vi è stata alcuna violazione dei diritti dei contribuenti che hanno evidentemente “dimenticato” di richiedere il rimborso (benchè fossero a conoscenza delle spettanti agevolazioni tanto è vero che avevano annotato nella dichiarazione che avrebbero proceduto in tempi successivi a farle valere) non si può ritenere che il nuovo termine dei 48 mesi possa avere valenza retroattiva)”. Tale qualificazione della riserva, implicando un accertamento in fatto, è, dunque, insindacabile in questa sede.

2. Col secondo mezzo i ricorrenti deducono, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, nella parte in cui la CTR ha escluso la violazione dei principi di buona fede e di leale collaborazione da parte dell’Ufficio che, pur avendo rilevato come esistenti i presupposti per la restituzione dell’indebito, si è poi rifiutato di ottemperare tale obbligo.

2.1. Nella specie, il rimborso di versamenti diretti effettuati per gli anni d’imposta 1995 e 1996, è stato richiesto con due istanze del 30 maggio 2000 e del 18 giugno 2006 e l’Ufficio ha denegato il rimborso rilevando l’intempestività delle istanze. La CTR, dopo aver escluso l’esistenza di comportamenti dell’Ufficio che, in violazione del dovere di collaborazione di cui allo Statuto dei contribuenti, art. 10, abbiano frapposto “ostacoli volti ad impedire il legittimo affidamento degli interessati”, ha aderito all’impostazione dell’Agenzia delle entrate ritenendo definitivamente decorso il termine biennale di decadenza di cui al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21.

2.2. La decisione della CTR risulta immune dalle censure denunciate in considerazione della qualificazione operata dal giudice di merito della riserva cautelativa come atto non idoneo a concretare un’istanza di rimborso.

2.3. A tale proposito, la giurisprudenza richiamata dai ricorrenti in ricorso non appare pertinente, riguardando comportamenti impeditivi dell’amministrazione rispetto aì diritti del contribuente (come quello riguardante il ricevimento, per errore, da parte dell’Ufficio di atti appartenenti alla competenza di altro Ufficio e non inoltrati a quest’ultimo), posti in violazione delle norme sul procedimento amministrativo (L. n. 241 del 1990) e ai doveri generali di leale collaborazione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 10, mentre, nella specie, lo stesso giudice di merito ha accertato la carenza di qualsiasi comportamento sleale o scorretto da parte dell’Amministrazione erariale tale da compromettere i diritti del contribuente.

3. Col terzo motivo di ricorso i ricorrenti deducono, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, per aver la CTR ritenuto intempestiva l’istanza di rimborso (del 30 maggio 2000 e del 18 giugno 2006) senza considerare che il termine di 48 mesi va applicato anche alle situazioni pregresse e, quindi, ai casi in cui la domanda di restituzione sia stata presentata quando il termine di 18 mesi era già scaduto.

3.1. Anche tale mezzo è infondato.

3.2. Secondo l’orientamento costante della giurisprudenza di questa Corte, che si condivide e si fa proprio, il più ampio termine di decadenza per la presentazione dell’istanza di rimborso di versamenti diretti stabilito in quarantotto mesi dalla data del versamento, in luogo di diciotto mesi originariamente previsti, dalla L. 13 maggio 1999, n. 133, art. 1, comma 5, mentre trova applicazione nel caso in cui alla entrata in vigore dell’anzidetta legge (18 maggio 1999) sia ancora pendente il termine originario, non è applicabile qualora, alla data predetta, tale termine si è già scaduto; per i versamenti già effettuati alla data in vigore della novella del 1999, quindi, ciò che conta al fine di poter beneficiare di del termine di quarantotto mesi è che alla data stessa sia ancora pendente il più breve termine previgente mentre non assume rilievo la pendenza di una controversia nella quale si discuta sulla tempestività dell’istanza (Cass., 02/11/2005, n. 21277; Cass., 11/03/2020, n. 6809).

4. Con il quarto mezzo i ricorrenti deducono la violazione delle norme sull’indebito arricchimento e segnatamente degli artt. 2033 e 2946 del c.c., dovendo le istanze di rimborso essere considerate tempestive secondo i termini di prescrizione previste per l’azione civilistica.

4.1. Anche tale mezzo è infondato.

I ricorrenti non hanno dedotto, nè tanto meno allegato, i presupposti idonei ad integrare l’azione di indebito oggettivo. Ed invero, posto che in linea generale l’azione di indebito oggettivo ha carattere restitutorio (Cass., 05/06/2020, n. 10810), cosicchè la ripetibilità è condizionata dal contenuto della prestazione e dalla possibilità concreta di ripetizione, secondo le regole previste dagli artt. 2033 ss. c.c., operando, altrimenti, ove tale prestazione sia irripetibile e ne sussistano i presupposti, l’azione generale di arricchimento senza causa di cui all’art. 2041 c.c., nello specifico, ove è questione di indebito tributario, l’azione è soggetta ai termini di decadenza o prescrizione previsti dalle singole leggi di imposta, qualunque sia la ragione della non debenza (Cass., 17/05/2017, n. 12269), termini che, tuttavia, il giudice di merito ha accertato essere definitivamente scaduti.

5. Il quinto motivo di ricorso con il quale i ricorrenti deducono la violazione e falsa applicazione di legge, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, nell’a parte in cui la CTR ha ritenuto che non fosse applicabile alla fattispecie, pur in presenza di specifica domanda, il trattamento previsto dalla L. n. 413 del 1991, art. 11, comma 3, secondo cui la determinazione del reddito va effettuata mediante l’applicazione della minore tra le tariffe d’estimo previste per le abitazioni della zona censuaria nella quale è collocato il fabbricato per gli immobili di interesse storico ed artistico), è inammissibile.

5.1 L’articolazione del motivo non soddisfa i requisiti minimi del contenuto del ricorso di cui all’art. 366 c.p.c., nn. 3 e 4, risultando generica, fumosa e non intellegibile rispetto ai parametri di censura evocati (sul contenuto minimo del ricorso anche con riguardo alla giurisprudenza formatasi sul tema e all’esigenza di assicurare un’effettiva tutela del diritto di difesa ex art. 24 Cost. nel rispetto dei principi costituzionali e convenzionali del giusto processo, ex artt. 111 Cost., comma 2 ed ex art. 6 CEDU, cfr., Cass., 30/04/2020, n. 8425). Inoltre, il mezzo non coglie nel segno, in quanto, come sopra esposto, la CTR ha fondato la sua decisione su tutt’altri argomenti, escludendo, in primo luogo, la rilevabilità dell’errore e, quindi, escludendo che la riserva espressa dai contribuenti in dichiarazione realizzasse un’istanza di rimborso (v. sub paragrafi nn. 1-1.8).

6. Da quanto osservato consegue l’integrale rigetto del ricorso.

7. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

PQM

Rigetta il ricorso. Condanna i ricorrenti al pagamento delle spese di giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate che liquida in complessivi Euro 5.000,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 8 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 14 giugno 2021

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