Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16528 del 14/07/2010

Cassazione civile sez. trib., 14/07/2010, (ud. 04/06/2010, dep. 14/07/2010), n.16528

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MIANI CANEVARI Fabrizio – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. PARMEGGIANI Carlo – rel. Consigliere –

Dott. MARIGLIANO Eugenia – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

D.E.;

– intimato –

sul ricorso 14035-2006 proposto da:

D.E., elettivamente domiciliato in ROMA VIA LUIGI TOSTI

60 presso lo studio dell’avvocato DEL MANZO PAOLO GIOVANNI, che lo

rappresenta e difende giusta delega a margine;

– controricorrente e ric. incid. –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE;

– intimato –

avverso la sentenza n. 96/2004 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 02/02/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

04/06/2010 dal Consigliere Dott. CARLO PARMEGGIANI;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata, che ha concluso per il rigetto del ricorso

principale, l’inammissibilità incidentale in subordine il rigetto.

 

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

D.E., autotrasportatore, proponeva ricorso avverso l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate Ufficio di Velletri, a seguito dell’esito negativo del contraddittorio instaurato con il contribuente, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41 bis, sulla base dei parametri di cui al D.P.C.M. 29 gennaio 1996, come modificato dal D.P.C.M. 27 marzo 1997, determinava il reddito di impresa per l’anno 1996 in L. 107.358.000, a fronte di un reddito dichiarato di L. 3.040.000, ed accertava maggiori ricavi, a fini IVA, per L. 104.318.000, da cui una maggiore imposta di L. 19.570,000.

Il contribuente sosteneva la veridicità del reddito dichiarato in quanto nel periodo di tempo considerato aveva svolto la propria attività con un solo automezzo e per un solo cliente.

Contestava inoltre la legittimità dei D.P.C.M. La Commissione Tributaria Provinciale di Roma accoglieva il ricorso, assumendo la inesistenza dei presupposti per l’accertamento induttivo.

Appellava l’Ufficio, e la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, con sentenza n. 96/35/04, in data 20-12-2004, depositata il 2-2-2005, accoglieva parzialmente il gravame, ritenendo giustificati i ricavi complessivi dichiarati dal contribuente, e non giustificata parte dei costi, dichiarando recuperabile a tassazione l’importo complessivo di L. 49.694.000.

Avverso la sentenza propone ricorso per cassazione l’Ufficio, con tre motivi.

Resiste il contribuente con controricorso, e propone ricorso incidentale, con un motivo.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente i ricorsi principale ed incidentale devono essere riuniti ai sensi dell’art. 335 c.p.c..

Con il primo motivo la Agenzia deduce violazione della L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 181 e segg. e del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5.

Rileva che la Commissione, dopo avere rettamente osservato che l’Ufficio può precedere ad accertamento induttivo sulla base dei parametri di cui al citato D.P.C.M. quando sia verificato lo scostamento dei ricavi dichiarati rispetto a quelli presi in considerazione da tale provvedimento regolamentare, e che i parametri stessi ove sussistano i predetti presupposti costituiscono presunzioni gravi, precise e concordanti, aveva poi affermato che l’utilizzo dei parametri non può costituire di per sè autonomo strumento di quantificazione, occorrendo ulteriori elementi presuntivi, giungendo poi alla conclusione che l’Ufficio non avrebbe provato l’ammontare dei maggiori ricavi; con ciò entrando in contraddizione con l’assunto precedente e con il disposto della L. n. 549 del 1995, art, 3, comma 181, che consente l’accertamento di cui all’art. 39, comma 1, lett. d) sulla base dei parametri “ai fini della determinazione presuntiva dei ricavi, dei compensi e del volume di affari.” Con il secondo motivo, deduce violazione degli stessi provvedimenti normativi ed inoltre del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) ed inoltre insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia.

Sostiene in primo luogo che la Commissione Regionale, nel ritenere che l’Ufficio non ” aveva offerto alcuna prova concreta per considerare valido l’importo accertato” non aveva considerato gli elementi addotti dall’Ufficio per evidenziare la assoluta antieconomicità della gestione sulla base della differenza tra i ricavi dichiarati (L. 87.677.000) ed i costi esposti (L. 84.637,000) con un reddito di impresa risultante assolutamente esiguo (L. 3.040.000); pertanto anche in presenza di una contabilità formalmente regolare i ricavi dovevano essere ritenuti inattendibili e determinati con accertamento induttivo, sicchè la motivazione contraria della commissione era insufficiente; in secondo luogo, era anche contraddittoria perchè, avendo ritenuto inattendibili i costi, non aveva formulato analoga conclusione per i ricavi.

Con il terzo motivo deduce violazione dell’art. 2697 c.c. ed insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia, in quanto la CTR aveva ritenuto attendibile l’assunto del contribuente circa i componenti postivi di reddito sulla base della affermazione di questi di avere lavorato con un solo automezzo per un solo cliente, senza che il contribuente stesso avesse portato elementi concreti a sostegno dell’assunto, con violazione dell’art. 2697 c.c., comma 2, ed aveva trascurato la osservazione dell’Ufficio secondo cui il contratto di appalto su cui si fondava la asserzione di cui sopra era venuto a scadenza nel maggio del 1996 e non aveva carattere di esclusiva.

Il contribuente nel controricorso contesta la fondatezza delle argomentazioni dell’Ufficio e svolge un articolato mezzo di impugnazione, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, assumendo in sostanza che l’Ufficio aveva motivato l’accertamento unicamente sulla base dei parametri, per cui, avendo la Commissione ritenuto non fondato l’accertamento riguardo ai ricavi, avrebbe dovuto limitarsi ad annullare l’avviso, essendole preclusa ogni ulteriore indagine, e pertanto non poteva procedere al mancato riconoscimento dei costi, tanto più che il punto non era considerato espressamente nell’atto impositivo impugnato, con violazione del diritto di difesa del contribuente.

Chiedeva pertanto la cassazione della sentenza in ordine alla eliminazione parziale dei costi.

Il primo motivo di ricorso non è fondato.

La Commissione ha fatto buon governo dei principi giurisprudenziali ormai consolidati in tema di accertamento fondato sui parametri di cui ai D.P.C.M. del 1996 e del 1997, asserendo che l’avviso di accertamento era giustificato in quanto in forza del reddito di particolare esiguità esposta dal contribuente sussisteva il presupposto per la applicazione dei parametri stessi che sono valutati ex lege quali presunzioni idonee a fondare l’accertamento induttivo. Tuttavia occorre considerare l’altrettanto consolidato principio secondo cui la mera applicazione dei parametri costituisce presunzione semplice, che può essere vinta dal contribuente non solo con prove dirette, ma anche con presunzioni la cui valutazione è rimessa al prudente apprezzamento del giudice, (v. ex multis Cass. n. 26458 del 2008, 3288 del 2009; e in particolare Sez. Un. n. 26635 del 2009, che pone particolare accento sulla libertà di valutazione della complessiva situazione probatoria da parte del giudice).

Su tali premesse, la asserzione della Commissione secondo cui “lo strumento dei parametri deve fungere da supporto per la attività accertatrice, ma non può costituire autonomo strumento di quantificazione del reddito e dei ricavi” e che l’Ufficio “deve indicare in base a quali ulteriori elementi presuntivi si fonda l’accertamento” non può essere interpretata su base letterale (in forza della quale la Commissione avrebbe dovuto logicamente ritenere insufficientemente motivato l’accertamento annullandolo, conformemente alla decisione di primo grado) bensì nel senso che emerge dal prosieguo della sentenza, ovvero che un conto è la sufficienza della motivazione sulla base dei soli parametri ai fini della legittimità dell’accertamento (che ovviamente comprende la quantificazione delle voci di reddito ricostruite) ed un conto è la forza probatoria da questo in concreto esplicata in causa, essendo ovvio che le presunzioni semplici possono avere forza persuasiva più o meno elevata a seconda che siano supportate da più o meno elementi tratti dalla fattispecie concreta e dalla natura degli stessi.

Nella specie, essendo incontroverso che l’accertamento dei maggiori ricavi è fondato esclusivamente sui parametri, ovvero su principi e metodi fondati su basi statistiche di ordine generale, le asserzioni di cui sopra della Commissione sono nel senso che la mancanza di ulteriori elementi probatori tratti dalla fattispecie concreta rispetto alla mera esposizione dei dati dei parametri non elimina, ma riduce la forza probatoria degli esiti dell’accertamento rendendo possibile al contribuente reagire efficacemente utilizzando non solo prove dirette, ma presunzioni. Il che è conforme ai principi vigenti in materia.

Il secondo ed il terzo motivo del ricorso principale attengono essenzialmente alla motivazione della sentenza e possono essere trattati congiuntamente.

Partendo dalle considerazioni espresse in ordine al primo motivo, deve osservarsi che la Commissione Regionale, contrariamente all’assunto dell’Ufficio, non ha fondato la decisione attribuendo rilievo alla formale regolarità della contabilità, che infatti ha disatteso in relazione ai costi. Nè ha fondato la non condivisione della ricostruzione dei ricavi in forza della mera insufficienza probatoria dell’assunto dell’Ufficio, bensì sulla valutazione comparata degli elementi concretamente presenti in causa ed alla obiettiva consistenza della impresa del contribuente.

Operazione che, sempre consentita al giudice tributario che è giudice non solo dell’atto, ma anche del rapporto, è particolarmente imposta nella fattispecie in cui la pretesa dell’Ufficio sul piano dei risultati, è fondata esclusivamente su presunzioni semplici.

Infatti, la Commissione da come ammessa la inattendibilità del dato centrale che ha dato origine l’accertamento ovvero il reddito di impresa di circa L. tre milioni, così esiguo da essere antieconomico e pertanto non credibile. Ciò posto, sta di fatto che il dato inattendibile deriva dal rapporto tra costi e ricavi. L’ufficio sulla base dei dati statistici ha ritenuto inadeguati i ricavi, elevandoli in misura assai cospicua; la Commissione ha invece ritenuto adeguati i ricavi, ed ingiustificati, almeno parzialmente, i costi.

L’assunto risulta adeguatamente motivato, sulla base della valutazione comparata delle presunzioni semplici a favore dell’una e dell’altra parte, tenendo presente che il contribuente, specularmente all’Ufficio, è onerato della prova dell’attendibilità del proprio assunto.

Orbene, a fronte del dato provato dall’Ufficio, ovvero la inattendibilità della contabilità nel suo complesso, e non in relazione ad ogni singola voce, sul fronte dei ricavi il contribuente aveva, ad avviso della Commissione, due elementi presuntivi a proprio favore, ovvero che 1) il contribuente disponeva di un solo automezzo, abile solo al trasporto di calcestruzzo 2) lo stesso aveva esibito un contratto di appalto con un solo committente che lo impegnava per 240 giorni l’anno.

Sul fronte opposto, il contribuente nulla aveva allegato in relazione ai costi, per cui, valutati in via prudenziale i costi necessari per il mantenimento di un solo automezzo, la Commissione ha ritenuto di non tenere conto della eccedenza.

In tal modo ha ricostruito il dato pacificamente inattendibile (reddito di circa L. tre milioni) con uno fondatamente attendibile (circa L. 50.000.000).

La motivazione della Commissione sul punto è immune da vizi logici e da contraddizioni per cui appare incensurabile in questa sede di legittimità.

in particolare le critiche rivolte dalla Amministrazione al contratto di appalto da un lato non sono dotate di autosufficienza (per mancata citazione testuale dello stesso) sicchè in ordine alla durata del contratto non risulta inficiata la asserzione del contribuente secondo cui il rapporto era stato prorogato al 1997.

Le stesse considerazioni di cui sopra portano alla reiezione del ricorso incidentale, sia in ordine alla asserita insufficienza della motivazione dell’avviso che alla legittimità dell’operato della Commissione che non ha annullato l’avviso ma ha valutato il rapporto nel suo complesso.

I ricorsi principale ed incidentale devono quindi essere respinti e la sentenza confermata.

In relazione alla reciproca soccombenza, si ritiene di compensare tra le parti le spese di questa fase di legittimità.

P.Q.M.

La Corte riunisce i ricorsi principale ed incidentale e li rigetta. Compensa le spese.

Così deciso in Roma, il 4 giugno 2010.

Depositato in Cancelleria il 14 luglio 2010

 

 

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