Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16442 del 30/07/2020

Cassazione civile sez. VI, 30/07/2020, (ud. 10/06/2020, dep. 30/07/2020), n.16442

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MOCCI Mauro – Presidente –

Dott. CONTI Roberto Giovanni – Consigliere –

Dott. CAPRIOLI Maura – rel. Consigliere –

Dott. LA TORRE Maria Enza – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 10401-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

ALMA MATER SPA CASA DI CURA;

– intimata –

avverso la sentenza n. 9620/1/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE della CAMPANIA, depositata il 06/11/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 10/06/2020 dal Consigliere Relatore Dott. CAPRIOLI

MAURA.

Fatto

Ritenuto che:

La società Alma Mater s.p.a.. ha presentato istanza di rimborso di parte dell’IRES versata negli anni d’imposta 2010 e 2011, premettendo di essere una casa di cura convenzionata, ai sensi della L. 23 dicembre 1978, n. 833, art. 43, con la ULSS locale e di rivestire la qualifica di “presidio ospedaliero” della stessa ULSS e deducendo quindi di avere diritto – come peraltro ritenuto anche dalla Agenzia delle entrate, con risoluzione 10 luglio 2009, n. 179/E -all’agevolazione di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, art. 6, comma 1, lett. a), a norma del quale: “L’imposta sul reddito delle persone giuridiche è ridotta alla metà nei confronti dei seguenti soggetti: a) enti e istituti di assistenza sociale, società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficienza;”.

Avverso il provvedimento di diniego del rimborso, la società contribuente ha proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, che lo ha rigettato.

Il contribuente ha proposto appello contro la sentenza di primo grado dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Campania, che lo ha accolto con la sentenza n. 9620/2018.

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per la cassazione della predetta sentenza di secondo grado, articolando un solo motivo.

La società contribuente non si è costituita.

Diritto

Considerato che la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, nonchè della L. n. 132 del 1968, art. 2, della L. n. 833 del 1978, art. 43, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Critica in particolare la decisione della CTR nella parte in cui ha ritenuto, che pur in presenza di un regime di accreditamento provvisorio con il servizio sanitario regionale, la casa di cura Alma Mater s.p.a. avesse diritto a godere dell’agevolazione fiscale prevista dal D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, in favore degli enti ospedalieri.

Sottolinea in questa prospettiva che in base ad una interpretazione sistematica della L. n. 132 del 1968, art. 2, che definisce “gli enti ospedalieri” deve escludersi che l’agevolazione della riduzione a metà dell’Irpeg prevista per tali enti dal D.P.R. n. 603 del 1973, art. 6, sia applicabile anche alle società in regime di accreditamento provvisorio con il servizio sanitario regionale.

Il motivo è fondato e va accolto.

Infatti, nella materia oggetto del ricorso, questa Corte ha già avuto modo di precisare che: “L’agevolazione della riduzione alla metà dell’IRPEG prevista, per gli “enti ospedalieri”, dal D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, non è applicabile alle società in regime di accreditamento provvisorio con il servizio sanitario regionale poichè, alla stregua del quadro normativo succedutosi nel tempo, nella nozione di “enti ospedalieri” di cui alla L. n. 132 del 1968, art. 2, non rientrano le istituzioni di carattere privato che hanno un ordinamento dei servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali: ne deriva che detta agevolazione permane solo in favore degli enti che svolgono sostanzialmente e strutturalmente le funzioni dei soppressi enti ospedalieri nell’ambito della rete ospedaliera pubblica del servizio sanitario nazionale ovvero in favore dei “vecchi” enti ospedalieri in seguito confluiti nelle aziende ospedaliere e nei presidi ospedalieri delle ASL.” (Cass., 21/12/2018, n. 33244).

Premesso che, nonostante la massima appena riprodotta faccia riferimento alle società in regime di “accreditamento provvisorio”, la motivazione della decisione massimata espressamente chiarisce che il ragionamento non muterebbe neppure in presenza di “accreditamento definitivo”, è opportuno ripercorrere le argomentazioni, condivise in questa sede, sulle quali si fonda il richiamato orientamento, cui si intende dare continuità.

La L. 12 febbraio 1968, n. 132, art. 2, comma 1, definiva “enti ospedalieri gli enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi”, aggiungendo, al comma 4, che essi “possono, inoltre, istituire, anche fuori dell’ospedale, ambulatori, dispensari, consultori, centri per la cura e la prevenzione di malattie sociali e del lavoro, centri per il recupero funzionale, e compiere ricerche e indagini scientifiche e medico-sociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali”.

La L. n. 132 del 1968 cit., art. 3, intitolato “Costituzione degli enti ospedalieri”, così disponeva: “Le istituzioni pubbliche di assistenza e beneficenza e gli altri enti pubblici che, al momento di entrata in vigore della presente legge, provvedono esclusivamente al ricovero ed alla cura degli infermi, sono riconosciuti di diritto enti ospedalieri.

Sono pure costituiti in enti ospedalieri tutti gli ospedali appartenenti ad enti pubblici che abbiano come scopo oltre l’assistenza ospedaliera anche finalità diverse.

Ai fini del trattamento tributario gli enti ospedalieri sono equiparati all’amministrazione dello Stato.”.

L’assetto normativo appena richiamato rendeva quindi evidente la natura necessariamente pubblicistica degli “enti ospedalieri” (cfr. Cass., Sez. U., 19/07/1982, n. 4211), ai quali era infatti esteso lo stesso trattamento tributario riservato all’amministrazione dello Stato.

Successivamente, la L. n. 833 del 1978 ha istituito il servizio sanitario nazionale, introducendo con l’art. 10, le unità sanitarie locali, definite come “il complesso dei presidi, degli uffici e dei servizi dei comuni, singoli o associati, e delle comunità montane i quali in un ambito territoriale determinato assolvono ai compiti del servizio sanitario nazionale”, i cui compiti, comprensivi anche dell’assistenza ospedaliera, sono elencati dal successivo art. 14.

In seguito, il D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, art. 3, comma 1-bis, ha previsto che “in funzione del perseguimento dei loro fini istituzionali, le unità sanitarie locali si costituiscono in aziende con personalità giuridica pubblica ed autonomia imprenditoriale”.

Il D.Lgs. n. 502 del 1992 cit., art. 4, comma 1, ha inoltre disposto che “per specifiche esigenze assistenziali, di ricerca scientifica, nonchè di didattica del servizio sanitario nazionale (…) possono essere costituiti o confermati in aziende (…) gli istituti di ricovero e cura a carattere scientifico di diritto pubblico (…)”.

Il successivo comma 9, dell’art. cit., aggiunge poi che “gli ospedali che non siano costituiti in azienda ospedaliera conservano la natura di presidi dell’unità sanitaria locale”.

Per giurisprudenza di legittimità ormai consolidata (Cass. Civ., 11 aprile 2018, n. 8922; Cass. Civ., 29 gennaio 2016, n. 1687; Cass. Civ., 28 maggio 2014, n. 11918; Cass. Civ., 4 settembre 2013, n. 20249), mentre alle a.s.l. sono stati assegnate attività e funzioni diverse e nuove, gli “enti ospedalieri” di cui alla L. n. 132 del 1968, art. 2, comma 1, mantengono una loro autonomia, o in quanto costituiti in “aziende ospedaliere”, o quali “presidi ospedalieri” nell’ambito delle a.s.l..

Il D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, lett. a), elencando i soggetti beneficiari della dimidiazione dell’Irpeg, ha conservato l’originaria dizione di “enti ospedalieri”, per effetto della quale questa Corte ha ritenuto che l’agevolazione, di natura soggettiva, non sia applicabile alle Aziende sanitarie locali, neanche in via di interpretazione estensiva (Cass., 29/01/2016, n. 1687; Cass., 04/09/2013,n. 20249).

Nella fattispecie sub iudice la società controricorrente ha dedotto di avere presentato domanda in data 28.2.2008 alla Regione Campania per l’accreditamento della struttura e di non aver ottenuto il provvedimento richiesto e che tuttavia l’acccreditamento provvisorio doveva ritenersi equiparato a quello definitivo.

Tutte tali circostanze, risultanti dalla stessa sentenza impugnata in questa sede, sono pacifiche, per cui possono darsi come presupposte, al fine innanzitutto di ricostruire ulteriormente il quadro normativo di riferimento.

La L. n. 833 del 1978, art. 43 cit., comma 2, prevede che “Gli istituti, enti ed ospedali di cui all’art. 41, comma 1, che non abbiano ottenuto la classificazione ai sensi della L. 12 febbraio 1968, n. 132, e le istituzioni a carattere privato che abbiano un ordinamento dei servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali, possono ottenere dalla regione, su domanda da presentarsi entro i termini stabiliti con legge regionale, che i loro ospedali, a seconda delle caratteristiche tecniche e specialistiche, siano considerati, ai fini dell’erogazione dell’assistenza sanitaria, presidi dell’unità sanitaria locale nel cui territorio sono ubicati, sempre che il piano regionale sanitario preveda i detti presidi. I rapporti dei predetti istituti, enti ed ospedali con le unità sanitarie locali sono regolati da apposite convenzioni.”.

Il successivo D.Lgs. n. 502 del 1992, art. 8, comma 4, stabilisce che “ferma restando la competenza delle regioni in materia di organizzazione e vigilanza sulle istituzioni sanitarie private, a norma della L. 23 dicembre 1978, n. 833, art. 43, con atto di indirizzo e coordinamento (…) sono definiti i requisiti strutturali, tecnologici e organizzativi minimi richiesti per l’esercizio delle attività sanitarie da parte delle strutture pubbliche e private e la periodicità dei controlli sulla permanenza dei requisiti stessi.”.

La L. 23 dicembre 1994, n. 724, art. 6, comma 6, introducendo il sistema dell’accreditamento, dispone poi che “a decorrere dalla data di entrata in funzione del sistema di pagamento delle prestazioni sulla base di tariffe predeterminate dalla regione cessano i rapporti convenzionali ed entrano in vigore i nuovi rapporti fondati sull’accreditamento, sulla remunerazione delle prestazioni e sull’adozione del sistema di verifica delle qualità previsti al D.L. 30 dicembre 1992, n. 502, art. 8, comma 7, e successive modificazioni ed integrazioni. La facoltà di libera scelta da parte dell’assistito si esercita nei confronti di tutte le strutture ed i professionisti accreditati dal Servizio sanitario nazionale in quanto risultino effettivamente in possesso dei requisiti previsti dalla normativa vigente ed accettino il sistema della remunerazione a prestazione.”.

A seguito di tale mutamento del quadro normativo, la giurisprudenza di legittimità, ha avuto modo di precisare che il passaggio dal regime di convenzionamento esterno al nuovo regime dell’accreditamento previsto dal D.Lgs. n. 502 del 1992, art. 8, poi integrato dalla L. n. 724 del 1994, art. 6 – non ha modificato la natura del rapporto esistente tra la p.a. e le strutture private, che rimane di natura sostanzialmente concessoria, con la conseguenza che non può essere posto a carico dell’ente pubblico alcun onere di erogazione di prestazioni sanitarie in assenza di un provvedimento amministrativo regionale che riconosca alla struttura la qualità di soggetto accreditato ed al di fuori di singoli e specifici rapporti contrattuali (Cass., 18/12/ 2014, n. 26689; Cass., 06/08/2014, n. 17711; Cass., 25/01/2011, n. 1740).

Tanto premesso, la già citata Cass., 21/12/2018, n. 33244, ha escluso che, ai fini del beneficio fiscale de quo, le istituzioni di carattere privato che “abbiano un ordinamento dei servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali”, di cui alla L. n. 833 del 1978, art. 43, comma 2, anche se accreditate ai sensi della L. n. 724 del 1994, possano coincidere con gli “enti ospedalieri” menzionati dal D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, lett. a).

Con la decisione in questione, infatti, questa Corte ha ritenuto che il D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, lett. a), nel disciplinare l’agevolazione de qua, conservi efficacia limitatamente ai “vecchi” enti ospedalieri – così definiti dalla L. n. 132 del 1968, art. 2, comma 2, a tenore della quale “Sono enti ospedalieri gli enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi.” – che, per effetto della descritta evoluzione normativa, mantengono una loro autonomia, o in quanto costituiti in “aziende ospedaliere”, o quali “presidi ospedalieri” nell’ambito delle istituite a.s.l.

E’ pertanto esclusivamente ai soppressi enti pubblici ospedalieri, in seguito confluiti nelle aziende ospedaliere e nei presidi ospedalieri delle a.s.l., che continua a riferirsi l’agevolazione del D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, lett. a) (Cass. 10/05/2019, n. 12500).

L’agevolazione della riduzione alla metà dell’IRPEG prevista, per gli “enti ospedalieri”, dal D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, comma 1, non è applicabile alle società in regime di accreditamento provvisorio con il servizio sanitario regionale poichè, alla stregua del quadro normativo succedutosi nel tempo, nella nozione di “enti ospedalieri” di cui alla L. n. 132 del 1968, art. 2, non rientrano le istituzioni di carattere privato che hanno un ordinamento dei servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali: ne deriva che detta agevolazione permane solo in favore degli enti che svolgono sostanzialmente e strutturalmente le funzioni dei soppressi enti ospedalieri nell’ambito della rete ospedaliera pubblica del servizio sanitario nazionale ovvero in favore dei “vecchi” enti ospedalieri in seguito confluiti nelle aziende ospedaliere e nei presidi ospedalieri delle ASL (Sez. 5, Ordinanza n. 33244 del 21/12/2018, Rv. 652119 – 01; Cass. 2019 nr 27831).

Tutto ciò premesso, il ricorso dell’Ufficio va accolto e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, è possibile decidere nel merito, rigettando il ricorso introduttivo della contribuente società avverso il diniego della sua domanda di rimborso.

Le spese di questo giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo; quelle dei gradi di merito restano compensate per il recente consolidarsi della giurisprudenza di cassazione in materia.

PQM

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della contribuente; compensa le spese del merito; Condanna la controricorrente al pagamento, in favore della ricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 7000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 10 giugno 2020.

Depositato in Cancelleria il 30 luglio 2020