Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1644 del 27/01/2010

Cassazione civile sez. trib., 27/01/2010, (ud. 18/11/2009, dep. 27/01/2010), n.1644

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PLENTEDA Donato – Presidente –

Dott. D’ALONZO Michele – Consigliere –

Dott. CARLEO Giovanni – Consigliere –

Dott. DI DOMENICO Vincenzo – rel. Consigliere –

Dott. GIACALONE Giovanni – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 8722-2004 proposto da:

MINISTERO DELL’ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro

tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliati in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrenti –

contro

FONDAZIONE CASSA RISPARMIO DI IMOLA, in persona del suo Presidente e

legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA

VIA ALESSANDRO FARNESE 7, presso lo studio dell’avvocato BERLIRI

CLAUDIO, che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato DANZA

ANNA RITA, con procura speciale notarile del Not. Dr. TASSINARI

INNOCENZO in IMOLA, rep. n. 135241 del 22/04/2004;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 123/2003 della COMM. TRIB. REG. di BOLOGNA,

depositata il 04/12/2003;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

18/11/2009 dal Consigliere Dott. VINCENZO DI DOMENICO;

udito per il ricorrente l’Avvocato GIACOBBE, che si riporta;

uditi per il resistente gli Avvocati BERLIRI e DANZA, che hanno

chiesto l’inammissibilità in subordine rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

APICE UMBERTO, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il Ministero dell’Economia e delle Finanze in persona del Ministro e L’Agenzia delle Entrate in persona del Direttore pro tempore hanno proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Regionale dell’Emilia Romagna dep. il 04/12/2001, confermativa della sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Bologna che aveva accolto il ricorso della Fondazione cassa di Risparmio di Imola avverso gli avvisi di accertamento Irpeg 1993,1994 e 1995.

La CTR ha ritenuto che in base all’art. 2 dello Statuto la fondazione non aveva avuto nè aveva natura di ente commerciale onde poteva godere delle agevolazioni fiscali di cui al D.P.R. n. 6022 del 1973, art. 6 Si dolgono i ricorrenti di violazione di legge e vizio motivazionale.

La contribuente resiste con controricorso. La causa veniva rimessa alla decisione in pubblica udienza.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente va rilevata la inammissibilità del ricorso proposto contro il Ministero, che non era parte nel giudizio di appello (Cass. SS.UU. 3116/2006, 3118/2006). La controversia riguarda la spettanza alle Fondazioni Bancarie dell’agevolazione di carattere soggettivo prevista dal D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, in forza del quale l’imposta sul reddito delle persone giuridiche è ridotta alla metà nei confronti degli “a) enti e istituti di assistenza sociale, società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficenza; b) istituti di istruzione e istituti di studio e sperimentazione di interesse generale che non hanno fine di lucro, corpi scientifici, accademie, fondazioni e associazioni storiche, letterarie, scientifiche, di esperienze e ricerche aventi scopi esclusivamente culturali; c) enti il cui fine è equiparato per legge ai fini di beneficenza o di istruzione”.

E’ di preliminare esame il rilievo sinteticamente esposto nel controricorso, e più ampiamente trattato nella memoria, in ordine alla eccezione proposta nel ricorso introduttivo circa la tutela dell’affidamento e della buona fede del contribuente,recepita dal giudice di primo grado,non oggetto di censura in appello e che, pertanto, costituirebbe giudicato interno. Il rilievo è infondato.

Invero l’argomentazione basata sulla contraddittorietà del comportamento dell’Ufficio, che prima avrebbe riconosciuto i benefici e poi li avrebbe negati (in base ad una sopravenuta pronunzia del Consiglio di Stato) e che avrebbe evidenziato un “comportamento contrario al principio di buona fede e correttezza”, è stata tenuta in conto per giustificare la compensazione delle spese, onde non può costituire ragione autonoma e sufficiente per il riconoscimento da parte del primo giudice dei benefici, avvenuto per altre ragioni.

Passando ora ad esaminare l’articolato motivo fondato su violazione di legge e vizio motivazionale, va osservato che la questione è venuta di recente a nuovo esame delle Sezioni Unite di Questa Corte (sent. n. 1576 del 22/01/2009) che è pervenuta alle seguenti conclusioni che, per la loro esaustività, si trascrivono: “In definitiva, le cd. fondazioni bancarie, nate dalla c.d. riforma Amato, avevano come scopo principale la gestione del nuovo assetto organizzativo del settore del credito, nell’intento di consentire ai nuovi soggetti bancari, costituiti in s.p.a., di esordire sulla scena del mercato globale in maniere da reggere l’urto della concorrenza internazionale e della liberalizzazione, senza più alcun ombrello protezionistico. In questo quadro di riferimento, ogni altra finalità è del tutto secondaria. Ne deriva che è infondata ogni altra considerazione intesa a dimostrare che l’attività delle fondazioni comunque era finalizzata al perseguimento di obbiettivi sociali, meritevoli di agevolazioni (che comunque si risolverebbero in una indebita riduzione del prelievo sugli utili e, quindi, su un accrescimento delle disponibilità finanziarie utilizzabili dalla fondazione per rafforzare la presenza e l’attività dell’ente bancario nel mercato, in violazione della par condicio). Ne deriva, altresì, che gli enti in questione non hanno alcuna somiglianza con quelli ammessi alle agevolazioni. A parte la considerazione che per quanto attiene al D.P.R. n. 601 del 1973, art. 6, la norma non è suscettibile di interpretazione estensiva, per espressa disposizione legislativa, e che, per quanto attiene alla L. n. 1745 del 1962, art. 10 bis, occorre il requisito della esclusività dello scopo privilegiato, che certamente nella specie non ricorre. Sul piano sistematico, poi, va anche rilevato che la disciplina delle agevolazioni fiscali in questione è contenuta nel titolo 1 del D.P.R. n. 602 del 1973, che tratta delle Agevolazioni di carattere soggettivo, ed è tenuta distinta dalle altre agevolazioni connesse alla natura oggettiva o ad altri presupposti di carattere oggettivo delle attività svolte (agricoltura, cooperazione, credito, ecc.).

Ciò vuol dire che il legislatore ha inteso riconoscere l’agevolazione ad una platea di soggetti ben definiti e individuati (e già esistenti al momento della approvazione del D.P.R. n. 602 del 1973), in ragione del loro profilo soggettivo e non in ragione della attività oggettivamente svolta. Anche per questa via interpretativa le cc.dd. fondazioni bancarie (che non erano considerate tali nemmeno dalla riforma Amato che le ha inventate, nella quale erano indicate come enti conferenti, sic et simpliciter) sono fuori della platea degli enti destinatari delle agevolazioni; platea non suscettibile di ampliamento se non per espressa disposizione di legge che equipari espressamente le finalità degli enti beneficiari ai fini di beneficenza o di istruzione (art. 6, comma 1, lett. c), si tratta.

Come già accennato, di una limitazione interpretativa che trova la sua copertura costituzionale in esigenze di certezza delle entrate finanziarie (art. 81 Cost., comma 4). A ciò si aggiunga che, comunque, sul piano processuale, considerato che dal quadro normativo sopra ricostruito si ricava l’esistenza di una vera e propria presunzione di esercizio della attività di impresa bancaria in capo a coloro che in ragione della entità della partecipazione al capitale sociale sono in grado di influire sull’attività dell’ente creditizio, per accedere al beneficio invocato, le cc.dd. fondazioni, avrebbero dovuto allegare e dimostrare di avere svolto una attività del tutto differente da quella voluta dal legislatore, nel senso che invece di privilegiare le finalità di consentire al nostro sistema creditizio di affrontare le turbolenze del mercato internazionale in mare aperto (governando la fase dell’affrancamento dal protezionismo statale), abbiano invece svolto una attività di prevalente o esclusiva promozione sociale e culturale. A parte la considerazione che l’onere di provare i fatti giustificativi di un trattamento fiscale agevolato grava sempre su colui che invoca il beneficio, secondo i consueti criteri di ripartizione dell’onere della prova, dettati dall’art. 2697 c.c.. E’ stato anche obiettato che le cc.dd.

fondazioni sarebbero gravate dall’onere di fornire una impossibile prova negativa (cioè di non aver fatto impresa bancaria). In realtà, come già è stato rilevato da questa Corte, si tratta di fornire la prova positiva dell’attività svolta in concreto dall’ente; prova che può essere fornita mediante la produzione di estratti dei libri contabili o idonee certificazioni del collegio dei revisori o del collegio sindacale delle società partecipate; la relativa verifica postula un’indagine sull’esercizio in concreto dell’attività d’impresa, non limitata ai modi di gestione della partecipazione di origine, ma estesa all’attività complessivamente esercitata dalla fondazione nell’anno d’imposta, e presuppone innanzitutto che il relativo tema sia stato introdotto nel giudizio secondo le regole proprie del processo tributario, ovverosia mediante la proposizione di specifiche questioni nel ricorso introduttivo, non incombendo all’Amministrazione finanziaria l’onere di sollevare in proposito precise contestazioni (Cass. 7883/07; conf. 10255/07, 13559/07)”.

Per quanto concerne il rapporto della precedente disciplina con quella di cui al D.Lgs. n. 153 del 1999, le stesse SS.UU. affermano:

E’ evidente che il riconoscimento del beneficio fiscale è collegato alla attuazione della riforma del 1999, senza alcuna influenza sui periodi precedenti. Anche laddove l’art. 12, comma 2 dispone che il regime agevolativo si applica in via transitoria anche prima dell’adeguamento degli enti alle norme di riforma, a condizione che si tratti di fondazioni che non abbiano natura di enti commerciali e che abbiano perseguito prevalentemente fini di interesse pubblico e di utilità sociale, la norma opera a partire dalla data dell’entrata in vigore del D.Lgs. e serve a giustificare la concessione della agevolazione, che deve avvenire sulla base dei consueti parametri di fatto (ente non commerciale/prevalenza delle finalità sociali). Tra l’altro, rispetto al D.Lgs. n. 356 del 1990, art. 12, il D.Lgs. n. 153 del 1999, art. 12, reca un elemento nuovo, il carattere prevalente dei fini di interesse pubblico, che correttamente condiziona e giustifica l’applicazione della agevolazione fiscale, rispetto alle finalità che dovevano perseguire gli enti prima della riforma, rispetto alle quali il D.Lgs. n. 356 del 1990, art. 12, non richiedeva il requisito della prevalenza. La riprova che l’agevolazione fiscale in questione è condizionata alla attuazione della seconda riforma, con la dismissione di ogni residua connotazione imprenditoriale degli enti, con la conseguenza che le relative disposizioni non possono avere valenza interpretativa, la si ricava anche dalla successiva prescrizione, secondo la quale “La natura di ente non commerciale viene meno se la fondazione, successivamente alla data del 31 dicembre 2005, risulta titolare di diritti reali su beni immobili diversi da quelli strumentali per le attività direttamente esercitate dalla stessa o da imprese strumentali in misura superiore al 10 per cento del proprio patrimonio” (D.Lgs. n. 153 del 1999, art. 12, comma 4, prima alinea).

Comunque, anche nel periodo transitorio, i redditi che derivano da tali immobili non godono del regime agevolato: “In ogni caso, fino al 31 dicembre 2005, i redditi derivanti da detti beni non fruiscono del regime previsto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601, art. 6” (D.Lgs. n. 153 del 1999, art. 12, comma 4, seconda alinea). Conseguentemente, il ricorso dell’Agenzia delle Entrate va accolto, perchè il compito che il legislatore ha assegnato agli enti conferenti non appare compatibile con quelli propri degli enti a fiscalità privilegiata;

nè risulta dedotto nè fornita la prova che l’attività svolta in concreto fosse sussumibile ai modelli legislativi invocati per beneficiare dell’agevolazione fiscale richiesta onde la presente causa può essere decisa nel merito non necessitando di ulteriore attività istruttoria. La complessità delle questioni prospettate e le oscillazioni giurisprudenziali che hanno caratterizzato analoghe vicende giudiziarie con necessità di un duplice intervento delle SS.UU. impongono la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

Lo stesso dicasi per il ricorso erroneamente proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze, atteso che l’intervento chiarificatore delle SS.UU. in tema di legittimazione dello stesso, è successivo alla proposizione dell’odierno ricorso.

P.Q.M.

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Accoglie il ricorso dell’Agenzia,cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito rigetta il ricorso introduttivo. Compensa le spese dello intero giudizio. Dichiara il difetto di legittimazione del Ministero e compensa le relative spese.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria, il 18 novembre 2009.

Depositato in Cancelleria il 27 gennaio 2010