Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16433 del 05/08/2016


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Cassazione civile sez. trib., 05/08/2016, (ud. 19/01/2016, dep. 05/08/2016), n.16433

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BIELLI Stefano – Presidente –

Dott. SCODITTI Enrico – Consigliere –

Dott. MARULLI Marco – Consigliere –

Dott. PERRINO Angelina Maria – Consigliere –

Dott. VELLA Paola – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 24958-2010 proposto da:

FALLIMENTO ELETTRODATA SPA IN LIQUIDAZIONE, in persona del Curatore

fallimentare, elettivamente domiciliato in ROMA VIA OSLAVIA 30,

presso lo studio dell’avvocato FABRIZIO GIZZI, rappresentato e

difeso dall’avvocato GIUSEPPE MARINO giusta delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

e contro

EQUITALIA ESATRI SPA;

– intimato –

avverso la sentenza n. 94/2009 della COMM.TRIB.REG. della LOMBARDIA,

depositata il 27/07/2009;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

19/01/2016 dal Consigliere Dott. PAOLA VELLA;

udito per il ricorrente l’Avvocato MARINO che ha chiesto

l’accoglimento, l’Avv. MARINO deposita una cartolina di avvenuta

notifica;

udito per il controricorrente l’Avvocato MARCHINI che ha chiesto il

rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

BASILE Tommaso, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

Con ricorso affidato a sette motivi, la curatela del “Fallimento Elettrodata s.p.a.” ha impugnato la sentenza n. 94/43/09 del 27.7.2009, con cui la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha confermato la decisione della Commissione tributaria provinciale di Milano, che aveva respinto il ricorso proposto dalla società contribuente contro l’avviso di accertamento notificatole in data 1.12.2006, per il recupero a tassazione dell’Iva indebitamente detratta nell’anno di imposta 1999, in relazione a due rilievi: 1) fatture emesse per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, in quanto relative ad acquisti sottocosto di prodotti informatici da società “irregolari”; 2) indebite cessioni intracomunitarie alla società tedesca Global Trading, in difetto del presupposto dell’effettivo trasporto dei beni all’estero, come richiesto dal D.L. n. 331 del 1993, art. 41.

L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso, mentre l’intimata Equitalia Esatri s.p.a. non ha svolto difese. La ricorrente ha infine prodotto memoria ex art. 378 c.p.c.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Con il primo motivo, proposto in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), si lamenta la violazione e/o falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57 poichè, stante il “carattere speciale” della L. n. 289 del 2002, il relativo art. 10 – “laddove prevede la proroga biennale dei termini di notifica degli avvisi di accertamento nei confronti dei contribuenti che non si sono avvalsi della disciplina sul condono” – sarebbe inapplicabile perchè in contrasto con i principi generali contenuti nella L. n. 212 del 2000, art. 1 (improrogabilità dei termini di prescrizione e decadenza) e art. 3 (inderogabilità dello Statuto dei contribuente da parte di leggi speciali).

2. Analoga censura viene veicolata dal secondo mezzo, con riguardo al preteso contrasto della proroga biennale dei termini di accertamento, di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 10 “con l’art. 10 del Trattato CE e, in ogni caso, violazione del principio di preminenza del diritto comunitario”, trattandosi di norma da disapplicare, alla luce della “sentenza della Corte di Giustizia (causa C 132/06) che ha dichiarato l’incompatibilità della disciplina sul condono fiscale contenuto nella L. n. 289 del 2002 con la 6^ Direttiva Iva”.

2.1. Entrambi i motivi, che in quanto connessi possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati.

2.2. Invero, nel respingere l’eccezione di illegittimità dell’avviso di accertamento per decadenza dai termini previsti dall’art. 57 cit., in ragione sia della natura ordinaria (e non speciale) della L. n. 289 del 2002 – il cui art. 10 ha disposto la proroga biennale in discussione – sia della inconferenza dell’invocata giurisprudenza eurounitaria, il giudice d’appello ha fatto corretta applicazione dei principi più volte affermati da questa Corte, per cui: a) le previsioni contenute nello Statuto dei diritti del contribuente, pur costituendo, “criteri guida per il giudice nell’interpretazione delle norme tributarie (anche anteriori)”, in quanto “espressione di principi immanenti nell’ordinamento”, tuttavia “non hanno rango superiore alla legge ordinaria” e perciò “non possono… consentire la disapplicazione della norma tributaria in asserito contrasto con le stesse” (Cass. nn. 8254/09, 8145/11, 28366/13, 7516/16); b) “la proroga biennale dei termini di accertamento, accordata agli uffici finanziari dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 10 opera – “in assenza di deroghe contenute nella legge” sia nel caso in cui il contribuente non abbia inteso avvalersi delle disposizioni di favore di cui alla suddetta legge, pur avendovi astrattamente diritto, sia nel caso in cui non abbia potuto farlo, perchè raggiunto da un avviso di accertamento notificatogli prima dell’entrata in vigore della legge” (Cass. n. 17395/10, 16578/13, 27686/13, 20064/14, 22921 /14); c) la disapplicazione delle norme interne sul condono all’IVA, in forza dei principi statuiti nella menzionata sentenza della Corte di giustizia UE del 17 luglio 2008 (causa C-132/06), non spiega effetto sulla distinta questione della proroga dei termini per l’accertamento di cui alla L. n. 289 del 2002, art. 10, “introdotta per consentire all’amministrazione di dedicarsi alla complessa gestione degli adempimenti imposti dalla legge di condono, così da poter compiere le connesse operazioni senza pregiudizio dell’azione di contrasto dell’evasione e di controllo per le annualità ancora (all’epoca) accertabili, anche nei confronti di contribuenti che non avessero ritenuto di fruire della opportunità della definizione premiale”, sicchè quel “maggior termine procedimentale, anche se di rilevanza sostanziale.. non poteva essere retroattivamente vanificato su base interpretativa, in ragione della illegittimità comunitaria del condono dell’Iva”, tanto più essendo quest’utima ispirata proprio dalla “necessità di salvaguardare il potere accertativo, non di deprimerlo” (Cass. n. 2194/15).

3. Con il terzo motivo si lamenta la “violazione e/o falsa applicazione” del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, ultimo periodo, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per avere la C.T.R. respinto la censura di carente motivazione dell’atto impositivo in quanto “le risultanze richiamate nel p.v.c. sono sinteticamente riportate anche nell’avviso di accertamento (pagg. 4-7) e non rileva che gli atti di indagine risultino estranei alla ricorrente”.

3.1. Il motivo è inammissibile poichè il relativo quesito di diritto – “se la mancata allegazione, nel p.v.c. e nell’avviso di accertamento, degli atti e dei documenti in essi richiamati e fondanti la ripresa a tassazione, nonchè la mancata sintesi nel medesimo avviso di accertamento delle evidenze risultanti dai citati atti e documenti evocati, ma non allegati, comporti l’illegittimità dell’atto impositivo per difetto di motivazione” – muove da un presupposto in fatto diverso da quello supposto dai giudici d’appello, i quali espressamente affermano che “le risultanza richiamate nei p.v.c. sono sinteticamente riportate anche nell’avviso di accertamento (pagg. 4-7)”.

4. Analogamente inammissibile risulta il quinto motivo, con il quale si lamenta la “violazione e/o falsa applicazione delle norme in materia di accertamento e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7 in uno con gli artt. 2727 e 2729 c.c.”, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), in quanto la decisione impugnata si fonderebbe esclusivamente sulla “dichiarazione di terzi raccolta dai verificatori ed inserita nel processo verbale di constatazione”, pur non avendo “trovato riscontro o conforto in altre risultanze probatorie”.

4.1. Esso non coglie invero la ratio decidendi della decisione impugnata, la quale non contiene alcuno specifico riferimento alle suddette dichiarazioni di terzi, facendo leva, piuttosto, sulle “caratteristiche delle società cedenti (mancanza di strutture, inesistenza di ogni contabilità, attività limitata all’acquisizione di merci da asseriti fornitori comunitari e immediata rivendita sottocosto ad acquirenti nazionali, tra cui la ricorrente)”, oltre che sulle “circostanze in base alle quali la società è stata ritenuta consapevole del meccanismo del quale si giovava” (v. punto 3. della motivazione).

5. Merita invece accoglimento il quarto mezzo, con cui si censura la “omessa ed insufficiente motivazione circa un fatto controverso e decisivo del giudizio (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5)”, per essersi la C.T.R. limitata ad affermare che nei “p.v.c. della Guardia di Finanza”, cui fa riferimento l’atto impositivo, sarebbero illustrate le “circostanze in base alle quali la società è stata ritenuta consapevole del meccanismo del quale si giovava”.

5.1. Si tratta in effetti di una motivazione del tutto generica su una circostanza – la scientia fraudis – invece assolutamente decisiva e rilevante in tema di operazioni cd. soggettivamente inesistenti, quali quelle oggetto di contestazione; i giudici d’appello, invero, nemmeno enunciano le circostanze in base alle quali i verificatori avevano ritenuto la consapevolezza del meccanismo frodatorio in capo alla società, ma si limitano a rinviare ai contenuti degli atti di indagine, peraltro senza fare cenno alcuno alle controdeduzioni svolte al riguardo dalla contribuente, appositamente riportate alle pagine 26-34 del ricorso.

6. Con il sesto motivo si deduce la “violazione e/o falsa applicazione del D.L. n. 331 del 1993, art. 41 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3)”, contestandosi che detta norma, nell’ipotesi di cessione intracomunitaria con la clausola franco-fabbrica (cioè con trasporto a carico del cessionario), “imponga al cedente l’onere di provare che la merce sia giunta effettivamente nel paese di destinazione e quindi autorizzi l’amministrazione finanziaria a pretendere dal cedente il versamento dell’imposta non addebitata in fattura, qualora si dovesse appurare che il cessionario, attraverso il propri vettore, non abbia effettivamente trasportato i beni nel suo Stato membro”.

6.1. Il motivo è infondato e va respinto.

6.2. Invero, come più volte ribadito da questa Corte, “In tema d’IVA, ed in fattispecie di cessione intracomunitaria D.L. n. 331 del 1993, art. 41 conv. dalla L. n. 427 del 1993, il cedente ha l’onere di dimostrare l’effettività dell’esportazione della merce nel territorio dello Stato in cui risiede il cessionario o, in mancanza, di fornire adeguata prova della propria buona fede, potendo essere negata l’esenzione, secondo la sentenza della Corte di Giustizia CE del 6 settembre 2012, in C-273/11, Mecsek, solo ove risulti, in base ad elementi oggettivi, che il contribuente sapeva (o avrebbe dovuto sapere) che l’operazione effettuata rientrava in un’evasione posta in essere dall’acquirente e non abbia adottato tutte le misure ragionevoli per evitare di parteciparvi. Ne consegue che, in caso di vendita con clausola “franco fabbrica”, il cedente ha diritto all’esenzione IVA ove fornisca la prova documentale rappresentativa della effettiva dislocazione della merce nel territorio dello Stato membro di destinazione o di “fatti secondari”, da cui desumere la presenza delle merci in un territorio diverso dallo Stato di residenza, ovvero, se la documentazione sia in possesso di terzi non collaboranti e non sia acquisibile da altri soggetti, di aver espressamente concordato, nei contratti stipulati con vettore, spedizioniere e cessionario, l’obbligo di consegna del documento e, a fronte dell’altrui inadempimento, di aver esperito ogni utile iniziativa giudiziaria” (Cass. n. 26062/15; cfr. Cass. nn. 5142/16, 4553/15, 26466/14, 16328/14, 4636/14, 20575/12).

6.3. Del resto, la stessa amministrazione finanziaria ha statuito che, nell’ipotesi in cui il cedente non abbia provveduto direttamente al trasporto e non sia in grado di reperire il documento relativo – come appunto in caso di cessioni “franco fabbrica” – la prova del trasferimento del bene “può essere fornita con qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate in altro Stato membro” (Ris. n. 477/E del 2008; cfr. Cass. nn. 7524/16, 8643/15).

7. Sempre sullo stesso tema, è invece fondato il settimo motivo, con cui si censura la “omessa e/o insufficiente motivazione su un fatto controverso e decisivo del giudizio (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5)”, per essersi la C.T.R. limitata semplicisticamente ad affermare che “nel caso in esame la merce fatturata a Global Trading Gmbh non aveva mai varcato i confini nazionali”, senza prendere in alcuna considerazione la documentazione probatoria offerta dalla contribuente (v. docc. 28, 29 e 30 del giudizio di prime cure, richiamati a pag. 48-50 del ricorso), che invece avrebbe dovuto esplicitamente valutare, tenendo conto dei principi giurisprudenziali sopra richiamati.

8. In conclusione, la sentenza impugnata merita di essere cassata per quanto di ragione, con rinvio al giudice regionale che, in diversa composizione, dovrà motivare congruamente sui punti censurati con i motivi quarto e settimo, nei termini sopra indicati, provvedendo anche sulle spese della presente fase di giudizio.

PQM

La Corte rigetta i motivi primo, secondo e sesto, dichiara inammissibili il terzo ed il quinto, accoglie il quarto ed il settimo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. della Lombardia, che in diversa composizione provvederà anche alla regolazione delle spese.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 19 gennaio 2016.

Depositato in Cancelleria il 5 agosto 2016

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