Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16358 del 30/07/2020

Cassazione civile sez. trib., 30/07/2020, (ud. 12/09/2019, dep. 30/07/2020), n.16358

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PAOLITTO Liberato – Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sui ricorso 6245-2018 proposto da:

L.A., L.L., S.G., LI.AN.,

LI.LE., L.G., elettivamente domiciliati in ROMA LARGO

DELLA GANCIA 1, presso lo stadio dell’avvocato FRANCESCO ODOARDDI,

che li rappresenta e difende;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO PROVINCIALE DI ROMA;

– intimata –

avverso la sentenza n. 4305/2017 della COMM.TRIB.REG. ROMA,

depositava 14/07/2017;

uditala relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

12/09/2019 dal Consigliere Dott. MARTORELLI RAFFAELE.

Fatto

FATTI DI CAUSA

L.L., in qualità di amministratore di sostegno della Signora St.Am., S.G. Li.An., Li.Le., L.G., tutti in qualità di eredi di L.A., nato a Roma, proponevano ricorso avverso la sentenza della CTR di Roma n. 4305/2017 sez.1 che aveva respinto l’appello di L.A., in proprio e quale rappresentante processuale di St.Am.. Gli stessi avevano impugnato gli avvisi di accertamento n. (OMISSIS) e n. (OMISSIS) con i quali l’Agenzia del Territorio di Roma aveva proceduto alla revisione del classamento, con l’attribuzione di una nuova rendita catastale, per l’unità immobiliare, di proprietà del predetto, usufruttuaria St.Am., sita in (OMISSIS), microzona 7 – “XX Settembre”, cat. A/10 da classe 3 a classe 7; l’unità immobiliare di proprietà della Signora St.Am. sita in (OMISSIS), microzona 20 – “Salario Trieste” cat. A/10 da classe 4 a classe 5.

Con sentenza n. 14011/08/16, depositata il 9 giugno 2016, la C.T.P. di Roma aveva rigettato il ricorso dagli stessi proposto, ritenendo infondata la censura relativa alla dedotta nullità della motivazione dell’atto di accertamento impugnato. Nei motivi di appello l’contribuenti avevano dedotto la carenza di motivazione dell’atto originariamente impugnato, assunto ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, e, conseguentemente, l’insufficiente motivazione della sentenza della CTP che non aveva tenuto conto delle doglianze del ricorrente, nè aveva offerto evidenza del percorso decisionale attraverso cui era pervenuta al rigetto del ricorso. Inoltre avevano contestato in toto il procedimento di revisione del classamento adottato dall’Ufficio, che non aveva effettuato il sopralluogo, non aveva chiarito le motivazioni o le valutazioni di mercato in base alle quali era stata elevata la categoria catastale dell’appartamento, confondendo ragioni che attenevano alla fattispecie normativa di cui al comma 335 con quelle che riguardavano il comma 336; infine, aveva indicato, quali unità immobiliari c.d. “di riferimento”, immobili appartenenti a tipologie ed aventi caratteristiche estrinseche ed intrinseche del tutto diversi da quelli dell’unità oggetto di accertamento. Sempre secondo la CTP, l’atto di accertamento non era in grado di fornire al contribuente le concrete ragioni poste alla base della pretesa impositiva, così da consentirgli sia di valutare l’opportunità di esperire l’impugnazione giudiziale, sia, in caso positivo, di contestare efficacemente l’an e il quantum debeatur.

Secondo la CTR, che aveva riformato la decisione di primo grado, l’assetto motivazionale (anche alla luce della giurisprudenza Cass.n. 21176/2016) era, invece, provvisto dei requisiti di congruità e sufficienza indicati dalla giurisprudenza di legittimità, che aveva ritenuto che l’obbligo di motivazione dell’atto di classamento doveva ritenersi assolto una volta che fosse stato evidenziato il presupposto dell’accertamento risultante, nel caso in esame, dalla previsione di cui alla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, dalla determinazione del direttore dell’Agenzia del Territorio del 16 febbraio 2005 e dall’allegazione (o integrale riproduzione) della richiesta del Comune dalla quale il potere di rettifica aveva tratto impulso (v. Cass. n. 21532 del 2013; n. 17322 del 2014).

Infine, veniva rilevato che i contribuenti a cui era rimessa la articolazione di una prova in contrario, non avevano, nel caso di specie, offerto tale prova, non rinvenendosi tanto nel ricorso originario quanto nel ricorso in appello elementi tali da comprovare la circostanza per cui gli immobili in questione destinati ad attività professionali (cat. A/ 10), pur essendo ubicati in microzone sicuramente connotate da elevata rivalutazione del mercato immobiliare, sarebbero rimaste meritevoli di iscrizione alla classe inferiore anzichè a quelle superiori accertate.

Avverso detta sentenza proponevano ricorso i contribuenti, come sopra indicati eccependo:

1 motivo: illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335 e del D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 61 in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

2 motivo: illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione della L. 27 luglio 2002, n. 212, art. 7, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

3 motivo: omessa valutazione delle perizie depositate dai contribuenti. Nullità della sentenza per illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione del combinato disposto dell’art. 115 c.p.c. e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4.

L’intimata Agenzia non si costituiva.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo, i ricorrenti affermavano che l’Ufficio, senza ancorare il nuovo classamento all’apprezzamento delle specifiche caratteristiche dell’immobile, avevano proceduto alla revisione del suddetto classamento non attraverso il confronto tra il quadro tariffario vigente e le unità tipo che lo avevano generato, ma attribuendo indiscriminatamente a tutte le unità immobiliari comprese nelle Microzone anomale, una classe superiore rispetto a quella in precedenza attribuita. Pertanto l’omesso apprezzamento, in sede di accertamento delle precipue caratteristiche delle unità immobiliari si risolveva in a) un difetto di istruttoria del procedimento; b) nel difetto di presupposti e nella conseguente illegittimità dell’avviso catastale. Essenziale veniva considerato il sopralluogo quale diretto ed individuale apprezzamento delle caratteristiche dell’unità.

Anche nel quadro di una revisione “massificata”, l’attività di classamento era si configurava come procedura individuale che non poteva non essere effettuata senza la specifica considerazione combinata dei fattori posizionali ed edilizio pertinenti a ciascuna unità immobiliare. Non poteva prescindersi ai fini della modificazione della classe catastale da un attento esame delle caratteristiche costruttive ed abitative dell’immobile, atteso l’inscindibile collegamento instaurato tra la disciplina di riferimento tra attribuzione della classe catastale e caratteristiche estrinseche e le condizioni intrinseche dell’unità.

Con il secondo motivo veniva censurata la sentenza nella parte in cui aveva impropriamente ritenuto che l’obbligo di motivazione si esaurisse nell’indicazione dei presupposti giuridici della revisione. La motivazione doveva indicare (a mente della L. n. 212 del 2002, art. 7) nella indicazione dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che avevano determinato la decisione, in relazione alle risultanze dell’istruttoria. L’obbligo di motivazione aveva un contenuto ben distinto e ben più ampio rispetto alla mera indicazione dei presupposti giuridici per l’emanazione dell’atto. Tale obbligo non era stato rispettato.

Con il terzo motivo, i ricorrenti rilevavano come a fronte dell’allegazione di una perizia tecnica di parte era mancata l’allegazione di elementi idonei che potessero sconfessarne le risultanza (ad esempio un scheda tecnica di rilevazione dell’immobile). In tal senso il Collegio aveva omesso di rilevare l’intervenuta violazione in materia di disponibilità delle prove da parte dei giudici di prime cura, reiterata anche in sede di appello. Tale carenza impediva di esaminare nel merito la pretesa fiscale, escludendo che il giudice potesse sostituire la propria valutazione a quella dell’ufficio, in ordine alla sussistenza dei relativi presupposti.

Ad avviso di questa Corte i motivi di ricorso possono essere esaminati congiuntamente ed il ricorso è fondato.

La questione di cui oggi si discute concerne il tema della motivazione del classamento. Come già ritenuto da questa Corte, l’atto tributario del classamento delle unità immobiliari a destinazione ordinaria consiste nel collocare ogni singola unità in una data categoria e in una data classe, in base alle quali attribuire la rendita (D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 61, e D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8); categoria e classe costituiscono quindi i due distinti segmenti dell’unitaria operazione del classamento.

Ai sensi del D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8, commi 2 e 3, la categoria viene assegnata sulla base della normale destinazione funzionale dell’unità immobiliare, tenuto conto dei caratteri tipologici e costruttivi specifici e delle consuetudini locali, mentre la classe, rappresentativa del livello reddituale ordinario ritraibile nell’ambito del mercato edilizio della microzona, dipende dalla qualità urbana ed ambientale della microzona in cui l’unità è ubicata, nonchè dalle caratteristiche edilizie dell’unità medesima e del fabbricato che la comprende.

In tema di estimo catastale l’obbligo di motivazione a carico dell’Amministrazione si atteggia diversamente a seconda che la stessa operi d’iniziativa o su sollecitazione del contribuente ed assume una connotazione più ampia anche quando l’Agenzia del territorio muta d’ufficio il classamento ad un’unità immobiliare che ne risulti già munita; in tal caso la dilatazione della componente motivazionale si giustifica per il fatto che, andando ad incidere su valutazioni che si presumono già verificate in termini di congruità, è necessario mettere in evidenza gli elementi di discontinuità che ne legittimano la variazione. Costituisce infatti altro orientamento consolidato quello secondo cui “In tema di estimo catastale, quando procede all’attribuzione di ufficio di un nuovo classamento ad un’unità immobiliare a destinazione ordinaria, l’Agenzia del Territorio, a pena di nullità del provvedimento per difetto di motivazione, deve specificare se tale mutamento è dovuto a trasformazioni specifiche subite dall’unità immobiliare in questione, oppure ad una risistemazione dei parametri relativi alla microzona in cui si colloca l’unità immobiliare. L’Agenzia dovrà indicare, nel primo caso, le trasformazioni edilizie intervenute, e nel secondo caso l’atto con cui si è provveduto alla revisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi e concreti miglioramenti del contesto urbano. Tali specificazioni e indicazioni, infatti, sono necessarie per rendere possibile al contribuente di conoscere i presupposti del riclassamento, di valutare l’opportunità di fare o meno acquiescenza al provvedimento e di approntare le proprie difese con piena cognizione di causa, nonchè per impedire all’Amministrazione, nel quadro di un rapporto di leale collaborazione, di addurre in un eventuale successivo contenzioso ragioni diverse rispetto a quelle enunciate. (Vedi Cass. n. 9626, n. 19814 e n. 19949 del 2012; n. 16643 e n. 21532 del 2013; n. 16887, n. 17335 e n. 23247 del 2014).

Si è osservato ancora (Cass. n. 19989/2019) che, in relazione al contenuto minimo della motivazione di tali atti di riclassamento, di immobili quindi già muniti di rendita catastale ma oggetto di rettifica per iniziativa dell’Amministrazione finanziaria, questa Corte ha posto i seguenti principi:

a) se il nuovo classamento è stato adottato, ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, nell’ambito di una revisione dei parametri catastali della microzona in cui l’immobile è situato, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra valore di mercato e valore catastale in tale microzona rispetto all’analogo rapporto nell’insieme delle microzone comunali, l’atto deve indicare la specifica menzione dei suddetti rapporti e del relativo scostamento;

b) se la variazione è stata effettuata ai sensi della L. n. 311 de12004, art. 1, comma 336, in ragione di trasformazioni edilizie subite dall’unita immobiliare, l’atto deve recare l’analitica indicazione di tali trasformazioni;

c) nell’ipotesi di riclassificazione avvenuta ai sensi della L. n. 662 del 1996, art. 3, comma 58, l’atto deve precisare a quale presupposto – il non aggiornamento del classamento ovvero la palese incongruità rispetto a fabbricati similari – la modifica debba essere associata, specificamente individuando, nella seconda ipotesi, i fabbricati, il loro classamento e le caratteristiche analoghe che li renderebbero similari all’unità immobiliare oggetto di riclassamento. (Vedi Cass. n. 19820 del 2012; n. 5784 e n. 10489 del 2013; n. 697 del 2015).

E che “la motivazione dell’atto di “riclassamento” non può essere integrata dall’Amministrazione finanziaria nel giudizio di impugnazione avverso lo stesso (vedi da ultimo Cass. n. 25450 del 2018 e n. 6065 del 2017), nè il fatto che il contribuente abbia potuto svolgere le proprie difese vale a rendere sufficiente la motivazione, al fine di non legittimare un inammissibile giudizio ex post della sufficienza della motivazione, argomentata dalla difesa svolta in concreto dal contribuente, piuttosto che un giudizio ex ante basato sulla rispondenza degli elementi enunciati nella motivazione a consentire l’effettivo esercizio del diritto di difesa. Ciò perchè l’obbligo di motivazione dell’atto impositivo “persegue il fine di porre il contribuente in condizione di conoscere la pretesa impositiva in misura tale da consentirgli sia di valutare l’opportunità di esperire l’impugnazione giudiziale, sia, in caso positivo, di contestare efficacemente l’an ed il quantum debeatur. Detti elementi conoscitivi devono essere forniti all’interessato, non solo tempestivamente (e cioè inserendoli ab origine nel provvedimento impositivo), ma anche con quel grado di determinatezza ed intelligibilità che permetta al medesimo un esercizio non difficoltoso del diritto di difesa” (cfr. Cass. n. 7056 del 2014; n. 15842 del 2006; n. 23009 del 2009).

Nel caso in esame, risulta che l’Amministrazione ha proceduto d’ufficio al mutamento di classamento ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, nell’ambito di una revisione dei parametri catastali della microzona in cui gli immobili sono situati, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale in tale microzona rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali. In queste ipotesi la ragione giustificativa del mutamento di rendita non è la mera evoluzione del mercato immobiliare, nè la mera richiesta del Comune, bensì l’accertamento di una modifica nel valore degli immobili presenti nella microzona, attraverso le procedure previste dal successivo comma 339, ed elaborate con la determinazione direttoriale del 16 febbraio 2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005), cui sono allegate le linee guida definite con il concorso delle autonomie locali.

Sotto altro profilo, va anche rilevato come la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 249 dell’1 dicembre 2017, abbia ritenuto non irragionevole la scelta fatta dal legislatore di consentire una revisione del classamento per microzone, in quanto basata sul dato che la qualità del contesto di appartenenza dell’unità immobiliare rappresenta una componente fisiologicamente idonea ad incidere sul valore del bene, tanto che il fattore posizionale già costituisce una delle voci prese in considerazione dal sistema catastale in generale. La modifica del valore degli immobili presenti in una determinata microzona ha una indubbia ricaduta sulla rendita catastale ed il conseguente adeguamento, in presenza di un’accresciuta capacità contributiva, mira ad eliminare una sperequazione a livello impositivo.

La Corte Costituzionale, con la pronuncia indicata, ha fra l’altro affermato che “la natura e le modalità dell’operazione enfatizzano l’obbligo di motivazione in merito agli elementi che hanno, in concreto, interessato una determinata microzona, così incidendo sul diverso classamento della singola unità immobiliare; obbligo che, proprio in considerazione del carattere “diffuso” dell’operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale da porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento”, ed ha, significativamente e chiaramente, ribadito la necessità di una provvedimento specifico e puntuale in capo all’Amministrazione.

Riconosciuta la legittimità dello strumento in generale, se ne impone tuttavia un corretto utilizzo, che a giudizio di questa Corte non può prescindere da un adeguata valutazione, caso per caso, del singolo immobile, oggetto di riclassificazione. Poichè non è sufficiente il rispetto dei criteri generali previsti dalla norma, ma si richiede che l’attribuzione della nuova rendita venga contestualizzata in riferimento alle singole unità immobiliari, anche gli oneri motivazionali devono adeguarsi ad esigenze di concretezza e di analiticità, senza che possa ritenersi sufficiente una motivazione standardizzata, applicata indistintamente, che si limiti a richiamare i presupposti normativi in modo assertivo.

Ebbene, con riferimento a tale specifica ipotesi questa Corte ha ripetutamente affermato, in relazione a contenziosi sorti in conseguenza di applicazioni fatte in diversi Comuni, che “In tema di estimo catastale, qualora il nuovo classamento sia stato adottato ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, nell’ambito di una revisione parziale dei parametri della microzona nella quale l’immobile è situato, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali, non può ritenersi congruamente motivato il provvedimento di riclassamento che faccia esclusivamente riferimento ai suddetti parametri di legge ed ai provvedimenti amministrativi a fondamento del riclassamento, allorchè da questi ultimi non siano evincibili gli elementi (come la qualità urbana del contesto nel quale l’immobile è inserito, la qualità ambientale della zona di mercato in cui l’unità è situata, le caratteristiche edilizie del fabbricato) che, in concreto, hanno inciso sul diverso classamento, esigendosi che detto obbligo motivazionale sia assolto in maniera rigorosa in modo che il contribuente sia posto in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento, avente carattere “diffuso” (Vedi Cass. n. 3156 del 2015; n. 22900 del 2017; n. 16378, n. 23129, n. 28035 e n. 28076 del 2018; n. 9770 del 2019), ed ancora che ” In tema di estimo catastale, qualora il nuovo classamento sia stato adottato ai sensi della L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 335, nell’ambito di una revisione parziale dei parametri catastali della microzona nella quale l’immobile è situato, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali, il provvedimento di riclassamento, dovendo porre il contribuente in grado di conoscere le concrete ragioni che lo giustificano – come evidenziato anche dalla sentenza della Corte Cost. n. 249 del 2017 – deve indicare i motivi per i quali i valori considerati abbiano determinato il suddetto scostamento, facendo riferimento agli atti da cui ha tratto impulso l’accertamento, costituiti dalla richiesta del Comune e dalla determinazione del direttore dell’Agenzia del territorio, nonchè ai dati essenziali del procedimento estimativo delineati da tali fonti normative integrative che abbiano inciso sul classamento. ” (vedi Cass. n. 31829 del 2018 e da ultimo Cass.19989/19; 19990/20; 22671/2019 tutte assunte nell’udienza del 7.5.2019).

In applicazione dei suindicati principi, a cui questa Corte intende conformarsi, non può ritenersi sufficientemente motivato il provvedimento assunto dall’Ufficio, che faccia esclusivamente riferimento al suddetto rapporto di scostamento senza esplicitare gli elementi che in concreto lo hanno determinato, che non possono prescindere da quelli indicati dal D.P.R. n. 138 del 1998, art. 8 (qualità urbana ed ambientale della microzona nonchè caratteristiche edilizie dell’unità medesima e del fabbricato che la comprende) e ciò al duplice fine di consentire, da un lato, al contribuente di individuare agevolmente il presupposto dell’operata riclassificazione ed approntare le consequenziali difese, e, dall’altro, per delimitare, in riferimento a dette ragioni, l’oggetto dell’eventuale successivo contenzioso, essendo precluso all’Ufficio di addurre, in giudizio, cause diverse rispetto a quelle enunciate nell’atto. (Vedi Cass. n. 25766 del 2018; n. 23789 del 2018; n. 17413 del 2018; n. 17412 del 2018; n. 8741 del 2018; n. 4903 e n. 10403 del 2019).

Inoltre, con riferimento ai casi in cui è disposto un mutamento di categoria dell’immobile, non può ritenersi sufficiente il riferimento alla microzona ed alle sue caratteristiche, perchè la mera collocazione nella microzona non incide sulla destinazione funzionale dell’immobile che condiziona l’attribuzione della categoria.

Quanto ai mutamenti di classe, se è vero che l’attribuzione di una determinata classe è indubbiamente correlata alla qualità urbana del contesto in cui l’immobile è inserito (infrastrutture, servizi, eccetera), e alla qualità ambientale (pregio o degrado dei caratteri paesaggistici e naturalistici) della zona di mercato immobiliare in cui l’unità stessa è situata, tali caratteristiche generali vanno sempre individuate in concreto, in riferimento alla specifica porzione di territorio in cui si inserisce la revisione, individuando gli effettivi interventi urbanistici e le attività realmente incidenti sulla migliore qualità dell’utilizzo degli immobili della zona.

Oltre al fattore posizionale, ai fini valutativi rileva anche il fattore edilizio, per cui non è possibile prescindere dalle caratteristiche edilizie specifiche della singola unità e del fabbricato che la comprende (l’esposizione, il grado di rifinitura, stato di conservazione, l’anno di costruzione, eccetera), non essendo sostenibile che tutti gli immobili di una stessa zona abbiano necessariamente la medesima classe.

Su tale punto va dunque disatteso altro precedente, rimasto isolato (Cass. n. 21176 del 2016), secondo cui la revisione del classamento della L. n. 311 del 2004, ex art. 1, comma 335, non Su tale punto va dunque disatteso altro precedente rimasto isolato (Cass. n. 21176 del 2016), secondo cui la revisione del classamento della L. n. 311 del 2004, ex art. 1, comma 335, non deve ritenersi condizionata alle specifiche tecniche dell’unità immobiliare, bensì esclusivamente ai parametri relativi alla microzona di appartenenza, salva la possibilità di prova contraria.

Il ricorso va pertanto accolto, con cassazione della sentenza e con accoglimento dell’originario ricorso. Considerato che le questioni giuridiche esaminate hanno trovato soluzione alla luce di interventi legislativi e giurisprudenziali complessi, va disposta la compensazione delle spese processuali di tutti i gradi di giudizio.

PQM

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito accoglie l’originario ricorso. Spese compensate.

Così deciso in Roma, il 12 settembre 2019.

Depositato in cancelleria il 30 luglio 2020