Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16294 del 10/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 10/06/2021, (ud. 12/03/2021, dep. 10/06/2021), n.16294

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina A. P. – Consigliere –

Dott. FEDERICI Francesco – Consigliere –

Dott. ROSSI Raffaele – rel. Consigliere –

Dott. MAISANO Giulio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 16095/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– ricorrente –

contro

G.M.;

– intimato –

Avverso la sentenza n. 85/8/13 della Commissione tributaria regionale

dell’Emilia Romagna, depositata il 17 dicembre 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 marzo 2021

dal Consigliere Dott. Rossi Raffaele.

Fatto

RILEVATO

che:

1. G.M., medico convenzionato con il Servizio Sanitario nazionale, adì gli organi della giurisdizione tributaria avverso il diniego opposto (mediante silenzio rifiuto) dall’Agenzia delle Entrate all’istanza di rimborso di quanto versato a titolo di IRAP per le annualità d’imposta dal 2004 al 2008.

2. La domanda del contribuente è stata accolta accolta in ambedue i gradi di merito.

3. Avverso la sentenza resa in appello dalla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna n. 85/8/13 del 17 dicembre 2013, ricorre per cassazione l’Agenzia delle Entrate, articolando un motivo; benchè correttamente evocato in lite, G.M. non ha svolto attività processuale in questo grado di giudizio.

Diritto

CONSIDERATO

che:

4. Con l’unico motivo, lamentando violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, commi 1 e 3, lett. c), il ricorrente assume l’erroneità della sentenza gravata laddove ha negato la sussistenza del presupposto impositivo dell’IRAP costituito dall’autonoma organizzazione benchè l’attività professionale del medico generico istante fosse svolta con l’ausilio di lavoratore dipendente non occasionale.

5. La doglianza è infondata.

La disamina del motivo postula l’indagine sui presupposti impositivi dell’IRAP, come compiutamente delineati dal dato positivo e dall’interpretazione offerta dalla giurisprudenza, costituzionale e di legittimità, con specifico riguardo all’attività del medico convenzionato con il Servizio Sanitario Nazionale.

Il D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 2 stabilisce che il presupposto dell’IRAP, già definita dal medesimo D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 1 come un’imposta a carattere reale, è costituito dall’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi.

Nell’esegesi della disposizione, la Corte costituzionale (sentenza n. 156 del 21/05/2001), ribadito che l’IRAP non è un’imposta sul reddito, bensì un’imposta di carattere reale che colpisce il valore aggiunto prodotto dalle attività autonomamente organizzate, ha rilevato che l’elemento organizzativo, intrinsecamente connaturato alla nozione stessa di impresa, non assume la stessa valenza nell’attività di lavoro autonomo, ancorchè svolta con carattere di abitualità, nel senso che è possibile ipotizzare un’attività professionale svolta in assenza di organizzazione di capitali o lavoro altrui, con la conseguente inapplicabilità dell’imposta, per difetto del presupposto necessario – l’autonoma organizzazione – il cui accertamento, in mancanza di specifiche disposizioni normative, costituisce questione di mero fatto, rimessa pertanto al giudice di merito.

Con l’intento di dissipare divergenti letture ermeneutiche, il giudice della nomofilachia (Cass., Sez. U., 10/05/2016, n. 9451, in linea di continuità con Cass., Sez. U., 12/5/2009, n. 12108, ma precisando ulteriormente i requisiti dell’impiego del lavoro altrui) ha così delineato i parametri di valutazione della quaestio facti: “con riguardo al presupposto dell’IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione – previsto dal D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 2 -, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive”.

Per concretamente esplicare il principio di diritto, le Sezioni Unite hanno rimarcato che “se fra “gli elementi suscettibili di combinarsi con il lavoro dell’interessato, potenziandone le possibilità necessarie”, accanto ai beni strumentali vi sono i mezzi “personali” di cui egli può avvalersi per lo svolgimento dell’attività, perchè questi davvero rechino ad essa un apporto significativo occorre che le mansioni svolte dal collaboratore non occasionale concorrano o si combinino con quel che è il proprium della specifica professionalità espressa nella “attività diretta allo scambio di beni a di servizi”, di cui fa discorso il D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 2 (…) E, infatti, in tali casi che può parlarsi, per usare l’espressione del giudice delle leggi, di “valore aggiunto” (…). Diversa incidenza assume perciò l’avvalersi in modo non occasionale di lavoro altrui quando questo si concreti nell’espletamento di mansioni di segreteria o generiche o meramente esecutive, che rechino all’attività svolta dal contribuente un apporto del tutto mediato o, appunto, generico. Lo stesso limite segnato in relazione ai beni strumentali – “eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione” – non può che valere, armonicamente, per il fattore lavoro, la cui soglia minimale si arresta all’impiego di un collaboratore” (così ancora Cass., n. 9451 del 2016).

Sulla scorta di tale insegnamento, questa Corte (con specifico riferimento alla contestazione sollevata dalla ricorrente) ha escluso la configurabilità del requisito dell’autonoma organizzazione ove il medico convenzionato, nell’espletamento della propria attività professionale, si avvalga di un lavoratore dipendente con funzioni di segretario (Cass. 18/11/2020, n. 26197; Cass. 13/11/2019, n. 29398; Cass. 14/02/2019, n. 4420), della collaborazione part time di un terzo (Cass. 12/11/2020, n. 25637) o di un c.d. assistente di sedia, ossia di un infermiere generico, il quale si limiti a svolgere mansioni di carattere esecutivo, senza pertanto accrescere le potenzialità professionali del medico (Cass. 11/09/2019, n. 22675; Cass. 17/05/2018, n. 12084).

Anche la mera disponibilità di uno studio (avente le caratteristiche e dotato delle attrezzature indicate nell’art. 22 dell’Accordo collettivo nazionale per la disciplina dei rapporti con i medici di medicina generale) da parte del medico convenzionato con il S.S.N. non integra, di per sè, il presupposto impositivo a fini IRAP, “rientrando nell’ambito del “minimo indispensabile” per l’esercizio dell’attività professionale” (essendo anzi obbligatoria ai fini dell’instaurazione e del mantenimento del rapporto convenzionale: Cass. 03/10/2019, n. 24702; Cass. 13/03/2019, n. 7120; Cass. 21/09/2017, n. 22027).

Tanto premesso, nel caso di specie la sentenza impugnata ha escluso la ricorrenza dei presupposti della fattispecie impositiva, poggiando il convincimento sul concreto scrutinio delle modalità di svolgimento delle prestazioni lavorative (“l’esistenza di una struttura che comporta costi d’ammortamento, oneri per collaborazioni, spese per consumi, ha un dipendente”) e ritenendo le stesse non eccedenti “i limiti strettamente necessari all’esercizio della professione”.

La descritta motivazione è conforme agli individuati principi regolatori della materia: essa realizza la verifica richiesta al giudice di merito sulla “continenza” delle dotazioni dei mezzi strumentali a disposizione del professionista (Cass. 27/06/2019, n. 17245) attraverso un accertamento in fatto che è insindacabile in sede di legittimità, siccome non affetto da aporie argomentative o da vizi motivazionali (invero nemmeno adombrati dal ricorrente).

6. Rigettato il ricorso, non vi è luogo a provvedere sulle spese di lite, attesa la mancata resistenza di parte intimata.

Non trova infine applicazione il disposto del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater (nel testo introdotto dalla L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17): il provvedimento che dichiara la parte impugnante tenuta al versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato non può infatti essere pronunciato nei confronti di quelle parti della fase o del giudizio di impugnazione, come le amministrazioni pubbliche difese dall’Avvocatura dello Stato, istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo della prenotazione a debito (Cass., Sez. U., 20/02/2020, n. 4315; Cass. 29/01/2016, n. 1778; Cass. 14/03/2014, n. 5955).

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Quinta Sezione Civile, il 12 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 10 giugno 2021