Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16110 del 09/06/2021

Cassazione civile sez. trib., 09/06/2021, (ud. 23/02/2021, dep. 09/06/2021), n.16110

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Luigi Ernestino – Presidente –

Dott. NONNO Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCIDO M.G. – rel. Consigliere –

Dott. FICHERA Giuseppe – Consigliere –

Dott. MELE Francesco – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 14779 del ruolo generale dell’anno

2014, proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente principale –

contro

T.G.L.F., rappresentato e difeso, giusta

procura speciale rilasciata su foglio separato congiunto

materialmente al controricorso, dall’Avv.to Cipolla Giuseppe Maria e

dall’Avv.to Zofrea Rossella, elettivamente domiciliato presso lo

studio del primo difensore in Roma, Viale Giuseppe Mazzini, n. 134;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale della Calabria n. 345/2/13, depositata in data 26 novembre

2013, non notificata.

Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

23 febbraio 2021 dal Relatore Cons. Putaturo Donati Viscido di

Nocera Maria Giulia.

 

Fatto

RILEVATO

Che:

-con sentenza n. 345/2/13, depositata in data 26 novembre 2013, non notificata, la Commissione tributaria regionale della Calabria, previa riunione, accoglieva parzialmente gli appelli proposti da T.G.L.F. nei confronti dell’Agenzia delle entrate avverso le sentenze n. 266/04/11, n. 267/04/11, n. 268/04/11, della Commissione tributaria provinciale di Cosenza che aveva rigettato i ricorsi proposti dal suddetto contribuente avverso gli avvisi di accertamento n. (OMISSIS), n. (OMISSIS), e n. (OMISSIS) con i quali l’Ufficio aveva recuperato a tassazione, ai sensi della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, ai fini Irpef, Irap e Iva, oltre sanzioni, per gli anni 2004-2006, le spese di produzione del reddito indebitamente dedotte, in quanto ritenute “costi da reato”, essendo emersa, a seguito di attività di verifica della G.d.F., l’illiceità dell’attività di quest’ultimo, ai sensi dell’art. 348 c.p., con conseguente trasmissione degli atti all’autorità giudiziaria;

– in punto di fatto, il giudice di appello ha premesso che: 1) T.G.L.F. aveva proposto tre separati ricorsi avverso tre avvisi di accertamento relativi agli anni:2004-2006, con i quali l’Ufficio, ai sensi della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, aveva recuperato a tassazione nei confronti di quest’ultimo, ai fini Irpef, Irap e Iva, costi e spese riferite alla sua attività professionale risultata, a seguito di una verifica della G.d.F., illecitamente svolta ai sensi dell’art. 348 c.p., con trasmissione degli atti all’autorità giudiziaria; 2) la CTP di Cosenza, con sentenze n. 266/4/2011, 267/4/2011 e 268/4/2011, aveva rigettato i ricorsi ritenendo indeducibili i “costi da reato” sostenuti dal contribuente negli anni oggetto di verifica; 3) avverso le sentenze della CTP, il contribuente aveva proposto separati appelli, deducendo il difetto di motivazione delle sentenze di primo grado, la erronea applicazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis quale evidenziava anche l’illegittimita costituzionale, chiedendo, pertanto, l’annullamento delle dette pronunce e, comunque, la sospensione della esecutività delle medesime; 4) con memorie illustrative, l’appellante evidenziava la nuova formulazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, in forza del D.L. n. 16 del 2012, art. 8, conv. dalla L. n. 44 del 2012, che aveva circoscritto l’indeducibilità dei “costi da reato” correlandola all’avvenuto esercizio dell’azione penale da parte del pubblico ministero con applicazione della novellata norma, ove più favorevole, anche retroattivamente; 5) aveva controdedotto l’Agenzia delle entrate, evidenziando, all’udienza di discussione, l’indeducibilità dei costi in questione anche alla luce della novellata normativa, avendo la Procura di Rossano, come da nota del 16.5.2013 allegata a verbale, esercitato l’azione penale nei confronti del contribuente;

-la CTR in punto di diritto ha osservato che: 1) andavano rigettati gli appelli del contribuente, con riguardo alle eccezioni di diritto, con conferma delle sentenze impugnate; 2) sussistendo le condizioni di cui al combinato disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 47 e 61, era da accogliere la istanza di sospensione della esecutività delle sentenze fino al termine del procedimento penale a carico del contribuente, in quanto la previsione di cui alla L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, come novellato dal D.L. n. 16 del 2012, secondo cui, qualora fosse intervenuta una sentenza definitiva di assoluzione sarebbe spettato al contribuente il rimborso delle maggiori imposte versate incontrava il limite della definitività dei provvedimenti emessi in base al citato comma 4-bis previgente;

-avverso la sentenza della CTR, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a un motivo cui resiste, con controricorso il contribuente spiegando ricorso incidentale articolato in sei motivi;

– il contribuente ha depositato istanza di trattazione D.L. n. 119 del 2018, ex art. 6, comma 13, conv. dalla L. n. 136 del 2018 nonchè memoria ai sensi dell’art. 380bis1 c.p.c. insistendo per il rigetto del ricorso principale e l’accoglimento di quello incidentale e chiedendo, in ogni caso, la rideterminazione delle sanzioni amministrative in base allo ius superveniens;

– il ricorso è stato fissato in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 375 c.p.c., comma 2, e dell’art. 380-bis.1 c.p.c., introdotti dal D.L. 31 agosto 2016, n. 168, art. 1-bis, convertito, con modificazioni, dalla L. 25 ottobre 2016, n. 197.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

– con l’unico motivo del ricorso principale, l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 47 per avere la CTR erroneamente disposto la sospensione della esecutività delle sentenze di primo grado in base alla mera applicazione del citato, art. 14, comma 4- bis, senza verificare, nella specie, la sussistenza dei presupposti per la concessione della sospensione ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 47, sotto il profilo del fumus boni iuris e del periculum in mora;

– con il primo motivo del ricorso incidentale, il contribuente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. per avere la CTR omesso di pronunciarsi sulla istanza, formulata con le memorie illustrative del 21 novembre 2013, di applicazione retroattiva del nuovo dettato del citato art. 14, comma 4-bis, circa la indeducibilità dei “costi da reato” condizionatamente all’esercizio dell’azione penale da parte del pubblico ministero, non essendo più sufficiente- come, invece, era avvenuto nella specie – la sola trasmissione all’autorità giudiziaria della notizia di reato;

-con il secondo motivo del ricorso incidentale, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. per avere la CTR omesso di pronunciarsi sulla istanza, formulata in sede di gravame, di inapplicabilità dell’art. 14, comma 4-bis, ai fini Iva e Irap, prevedendo tale disposizione l’indeducibilità dei costi solo per le categorie reddituali elencate dall’art. 6 TUIR (redditi di capitale, di lavoro autonomo e d’impresa);

– con il terzo motivo di ricorso incidentale, si denuncia in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la nullità della sentenza per violazione degli artt. 111 Cost., commi 1) e 6), art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4 e art. 6 CEDU e, comunque, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omesso esame circa un fatto decisivo e controverso per il giudizio, non avendo la CTR minimamente indicato le ragioni del rigetto del motivo di appello relativo alla dedotta illegittimità degli avvisi per violazione e falsa applicazione dell’art. 14, comma 4-bis, trattandosi di attività in sè lecita, al dedotto difetto di motivazione delle sentenze di primo grado, anche in ordine alla censura della assenza di motivazione dell’accertamento sotto l’aspetto della “prova fiscalmente valida” dell’illecito tributario contestato;

-c on il quarto motivo del ricorso incidentale, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione del D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 3, L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, art. 2697 c.c., art. 111 Cost., comma 2, per avere la CTR confermato erroneamente le sentenze di rigetto di primo grado (sospendendone l’esecutività), in forza del nuovo testo della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, ancorchè fosse onere dell’Ufficio dimostrare l’esistenza di un rapporto funzionale e diretto tra i costi e l'”attività illecita” svolta dal contribuente, essendo stata, con la nuova formulazione della norma, l’indeducibilità dei costi da reato circoscritta a quelli direttamente utilizzati per il compimento di attività qualificabili come delitto non colposo;

-con il quinto motivo del ricorso incidentale, si denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza impugnata per violazione degli artt. 32, comma 1, e 61 del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 24, comma 2, art. 111 Cost., comma 2 per avere la CTR confermato le sentenze di primo grado di rigetto, sospendendone l’esecutività, sul presupposto che l’Ufficio avesse dimostrato l’avvenuto esercizio dell’azione penale da parte del P.M., quale condizione per l’applicazione del nuovo testo della L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, in forza della nota della Procura di Rossano del 16 maggio 2013 depositata dall’Amministrazione direttamente nel corso dell’udienza pubblica di trattazione, ancorchè la facoltà di produrre in appello nuovi documenti, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 58, fosse esercitabile entro il termine perentorio di cui allo stesso decreto, art. 32, comma 1, ossia fino a venti giorni prima dell’udienza di trattazione, con l’osservanza delle formalità di cui all’art. 24, comma 1;

– con il sesto motivo del ricorso incidentale, il contribuente denuncia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4, la violazione dell’art. 111 Cost., comma 2 e art. 2697 c.c., L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4-bis, per avere la CTR confermato- sospendendone l’esecutività-le sentenze di primo grado, anche se l’Ufficio non aveva dimostrato producendo tardivamente la nota della Procura di Rossano del 16 maggio 2013- uno dei presupposti per l’operatività della norma di cui all’art. 14, comma 4-bis, cit. come novellata, qual era l’avvenuto esercizio dell’azione penale per il supposto reato di esercizio abusivo della professione;

– il ricorso principale è inammissibile per le ragioni di seguito indicate;

– nella sentenza impugnata, la CTR ha rigettato le “eccezioni di diritto” formulate dal contribuente, confermando le sentenze di primo grado, e, ritenendo sussistenti le condizioni di cui al “combinato disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 47 e 61”, ha sospeso “l’esecutività delle sentenze impugnate” fino alla definizione del procedimento penale n. 972/09 a carico del contribuente medesimo;

– premesso che occorre distinguere la sospensione degli effetti esecutivi dell’atto amministrativo anche fiscale, D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 47 – quale provvedimento cautelare del giudice tributario che incide sulla esecutività dell’atto medesimo ed è non impugnabile – neanche con ricorso straordinario per cassazione ai sensi dell’art. 111 Cost. – ai sensi del comma 4 del suddetto articolo, da quello che è il provvedimento di sospensione del giudice di appello della efficacia esecutiva o esecuzione della sentenza impugnata (di primo grado) disciplinato dall’art. 283 c.p.c. – con presupposti e regole differenti da quelle di cui all’art. 47 cit. – anch’esso, comunque, non impugnabile (Cass. n. 13774 del 2015), nella specie, la CTR, richiamando impropriamente il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 47, ha disposto la “sospensione della esecutività delle sentenze impugnate, con ogni conseguente effetto, nelle more che giunga a definizione il procedimento penale n. 972/09 a carico del contribuente”, facendo, in sostanza, applicazione dell’art. 283 c.p.c.; pertanto, come chiarito da questa Corte “I provvedimenti resi dal giudice d’appello sulla provvisoria esecuzione della sentenza di primo grado (anche se emessi secondo il rito attualmente vigente) non sono ricorribili per cassazione, neppure a norma dell’art. 111 Cost., trattandosi di provvedimenti di natura processuale con contenuto non decisorio, che producono effetti temporanei, destinati ad esaurirsi con la sentenza definitiva del giudizio d’impugnazione” (Cass. Sez. 6 – 3,. Ordinanza n. 13774 del 03/07/2015);

– l’inammissibilità del ricorso principale comporta ex art. 334 c.p.c., comma 2, l’inammissibilità di quello incidentale tardivamente proposto (in quanto spedito a mezzo servizio postale in data 4.7.2014 nei termini del controricorso ma non del ricorso principale spedito per la notifica a mezzo servizio postale il 22 maggio 20:14 nel termine di sei mesi dalla pubblicazione della sentenza in data 26.1.1.2013, trattandosi di giudizio in primo grado instaurato successivamente al 3 luglio 2009); infatti, come chiarito da questa Corte “In tema di giudizio di cassazione, il ricorso incidentale tardivo, proposto oltre i termini di cui agli artt. 325 c.p.c., comma 2, ovvero art. 327 c.p.c., comma 1, è inefficace qualora il ricorso principale per cassazione sia inammissibile, senza che, in senso contrario rilevi che lo stesso sia stato proposto nel rispetto del termine di cui all’art. 371 c.p.c., comma 2, (quaranta giorni dalla notificazione del ricorso principale)” (Cass.n. Sez. 3, Sentenza n. 6077 del 26/03/2015);

– in conclusione, va dichiarato inammissibile il ricorso principale e inefficace quello incidentale;

– in ragione della reciproca soccombenza sussistono giusti motivi per compensare tra le parti le spese del giudizio di legittimità;

– il controrìcorrente, il cui ricorso incidentale tardivo sia dichiarato inefficace a seguito di declaratoria di inammissibilità del ricorso principale, non può essere condannato al pagamento del doppio del contributo unificato, trattandosi di sanzione conseguente alle sole declaratorie di infondatezza nel merito ovvero di inammissibilità o improcedibilità dell’impugnazione, ex D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater (Cass., sez. 6-2, 25/07/2017, n. 18348).

P.Q.M.

La Corte:

La Corte dichiara inammissibile il ricorso principale e inefficace il ricorso incidentale; compensa tra le parti le spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 23 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 9 giugno 2021

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