Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16089 del 22/07/2011

Cassazione civile sez. trib., 22/07/2011, (ud. 24/03/2011, dep. 22/07/2011), n.16089

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. D’ALONZO Michele – Presidente –

Dott. BOGNANNI Salvatore – Consigliere –

Dott. FERRARA Ettore – rel. Consigliere –

Dott. TIRELLI Francesco – Consigliere –

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 25873-2008 proposto da:

S.A., elettivamente domiciliato in ROMA VIA PANAMA 68,

presso lo studio dell’avvocato PUOTI GIOVANNI, che lo rappresenta e

difende, giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 132/2007 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

SASSARI, depositata il 22/08/2007;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

24/03/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE FERRARA;

udito per il ricorrente l’Avvocato PUOTI, che ha chiesto

l’accoglimento;

udito per il resistente l’Avvocato URBANI NERI, che si riporta;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

APICE Umberto che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

A seguito di una verifica fiscale eseguita dalla Guardia di Finanza nei confronti di S.A., titolare di un’agenzia di assicurazioni e di un distributore di carburante, conclusasi con p.v.c. del 5.6.1998 che rilevava consistenti attività di finanziamento da ritenersi estranee alle attività imprenditoriali dichiarate dal contribuente, veniva emesso a carico del medesimo D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38 un avviso di accertamento con il quale si contestavano gli ulteriori redditi provenienti dalla presunta attività di intermediazione finanziaria per l’anno 1995.

Avverso tale atto proponeva ricorso il S. deducendo che l’ulteriore reddito accertato giammai avrebbe potuto essere qualificato come reddito da capitale, bensì reddito di impresa secondo quanto previsto D.P.R. n. 917 del 1986, ex art. 45;

l’illegittimità dell’atto impositivo per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38, 39 e 32 in assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti idonee a giustificare l’accertamento; l’erronea determinazione dei maggiori redditi accertati.

Il giudice adito rigettava il ricorso, il contribuente proponeva gravame, invocando in suo favore anche gli esiti del procedimento penale avviato nei suoi confronti per i reati di evasione fiscale e esercizio abusivo di attività finanziarie, con riferimento a gli stessi fatti, e la C.T.R. della Sardegna con sentenza n. 132/9/07, depositata il 22.8.2007 e non notificata, in parziale accoglimento dell’appello riduceva i redditi imponibili unicamente in ragione dell’applicazione dei tassi legali, in luogo dei maggiori tassi applicati dall’Ufficio su ciascuna operazione di finanziamento.

Per la cassazione della sentenza di secondo grado proponeva ricorso il S. articolando tre motivi, all’accoglimento dei quali si opponeva l’Agenzia delle Entrate con rituale controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Dalla lettura della sentenza impugnata emerge in fatto che il S. ha subito una verifica della G.d.F. al termine della quale l’Ufficio delle Entrate di Tempio Pausania gli ha notificato un avviso di accertamento con il quale gli ha contestato di aver svolto, oltre alle attività dichiarate di vendita di carburanti e di assicurazione, anche quella di concessione di prestiti, dalla quale aveva ricavato nell’anno 1995 un reddito da capitale pari a L. 119.220.000.

L’impugnazione del contribuente è stata da ultimo rigettata dalla CTR sottolineandosi che la G.d.F, aveva scoperto la disponibilità da parte del S. di ben 46 conti correnti, depositi e libretti sui quali erano stati versati da parte di 68 soggetti assegni ed effetti per importi elevati, senza che ve ne fosse traccia nella contabilità della ditta regolare. E che proseguendo nelle indagini la G.d.F. aveva inoltre individuato numerose persone fisiche che avevano dichiarato di aver fatto ricorso al S. per conseguire un finanziamento che non potevano ottenere in banca.

Sulla base di tali circostanze, e premesso che gli esiti del processo penale promosso nei confronti del contribuente non facevano stato nel giudizio tributario, la CTR ha quindi ritenuto fondato l’assunto dell’Ufficio, limitandosi a ridurre il volume d’affari accertato per effetto dell’applicazione ai finanziamenti del tasso d’interesse legale, in luogo di quello leggermente maggiore applicato dall’Ufficio.

Tanto premesso, con i motivi di ricorso articolati ha dedotto il contribuente:

1. la violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4 con riferimento a quanto sin dal primo grado di giudizio dedotto per far valere l’illegittimità dell’accertamento emesso dall’Ufficio D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38 in relazione all’insussistenza di valide presunzioni dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richieste dalla norma per legittimare l’avviso di rettifica.

A tal proposito lamenta in particolare il ricorrente che la CTR non avrebbe pronunciato sul profilo di illegittimità dedotto, tra l’altro facendo chiara confusione nell’affermare la legittimità dell’accertamento ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39 in luogo dell’art. 38 invocato dall’Ufficio; e sarebbe inoltre incorso in ultrapetizione pronunciandosi anche sulla legittimità della sanzione applicata dall’Ufficio.

Il motivo è infondato per quel che riguarda l’omessa pronuncia, ed inammissibile per quel che attiene invece la seconda doglianza (ultrapetizione).

Ed invero il vizio di omessa pronuncia, risolventesi nella violazione dei principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, ricorre allorchè il giudice abbia del tutto trascurato di prendere in esame una domanda e di pronunciarsi al riguardo. Ciò non può dirsi essersi verificato nel caso di specie, nel quale la C.T.R. ha distintamente e specificamente riassunto i singoli motivi di appello dedotti dal contribuente, esaminandoli uno alla volta e pronunciandosi espressamente al riguardo. La qual cosa in particolare è avvenuta con riferimento alla eccepita violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38, 39 e 32 ponendo il motivo di appello essenzialmente un problema probatorio che il giudice del gravame ha affrontato e risolto ritenendo l’idoneità, ai suddetti fini probatori, degli elementi indiziari desumibili dalle dichiarazioni rese dai mutuatari e delle risultanze documentali emergenti dalla verifica dei conti correnti, libretti di deposito e depositi di titoli gestiti dal contribuente per lo svolgimento dell’attività finanziaria in questione, con l’apertura di complessivi quarantasei rapporti bancari, relativi a sessantotto soggetti. A tal proposito, nel mentre del tutto irrilevante, specie sotto il profilo dell’omessa pronuncia, è il richiamo contenuto in motivazione all’art. 39 anzichè al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38 tra l’altro indotto dalla formulazione della stessa doglianza del contribuente che in ricorso aveva congiuntamente fatto riferimento alle tre norme sull’accertamento innanzi indicate (V. pag. 7 n. 2 del ricorso per cassazione), è di tutta evidenza come con le argomentazioni esposte in sentenza in merito a quegli elementi probatori il giudicante abbia inteso specificamente pronunciarsi sul profilo di illegittimità dedotto dal contribuente, restando con ciò escluso il vizio denunciato, e restando ipoteticamente configurabile nella vicenda un vizio di difetto di motivazione o di violazione d legge, ma non certo di omessa pronuncia.

Quanto alla doglianza relativa al vizio di ultrapetizione ravvisabile nella sentenza, risolvendosi la questione nell’eventuale pronuncia del giudice su un motivo di appello non proposto, e avuto riguardo ai contenuti comunque negativi della pronuncia medesima, ne consegue l’inammissibilità della censura per carenza d’interesse, non avendo la decisione del giudice per questo aspetto in alcun modo leso gli interessi del contribuente.

2. Con il secondo motivo denuncia il contribuente il vizio di insufficiente motivazione della sentenza circa l’entità dei finanziamenti concessi e la loro redditività, lamentando in particolare l’inadeguatezza della motivazione sull’estraneità dei rapporti in contestazione, rispetto all’attività ufficiale del S., e sulla percezione dì interessi, specie avuto riguardo alle risultanze del processo penale, che avevano in particolare evidenziato come il volume d’affari ricostruito dalla G.d.F. fosse sovrastimato sia perchè includeva anche gli incassi delle attività dichiaratamente svolte dal contribuente, sia perchè non “depurato” delle operazioni conseguenti a meri rinnovi di prestiti scaduti o semplice cambio di assegni.

La doglianza è infondata e per certi versi addirittura inammissibile.

Come già innanzi rilevato dalla sentenza impugnata emerge che l’accertamento si fonda su una pluralità di elementi indiziari attentamente valutati dal giudice tributario e costituiti dalla rilevazione di 46 rapporti bancari estranei alle attività imprenditoriali ufficialmente svolte dal ricorrente; di ben 68 soggetti beneficiari dell’attività di finanziamento, a loro volta diversi dai clienti dell’attività “ufficiale” del S.; di operazioni di finanziamento per rilevantissimi importi, confermate dai beneficiari che hanno dichiarato di aver corrisposto somme per “spese” o “interesse”.

Il giudice di merito, sulla base della circostanze di fatto innanzi evidenziate, ha con ampia e convincente motivazione, assolutamente immune da vizi logici, illustrato in maniera più che esauriente le ragioni per le quali doveva ritenersi che le numerose e spesso assai consistenti operazioni emerse dalla verifica non avessero nulla a che vedere con le assicurazioni o la rivendita a di carburante anche se, presumibilmente fossero realizzate con la liquidità proveniente dall’esercizio di quelle attività, rappresentando non già un’attività imprenditoriale, bensì una modalità di gestione del denaro rivolta al conseguimento di una più elevata redditività, attraverso la percezione di interessi che i beneficiari dell’attività avevano in molti casi dichiarato di aver corrisposto.

La valutazione al riguardo espressa dalla CTR, proprio perchè sostenuta da congrua motivazione, è sottratta al vaglio del giudice di legittimità. D’altronde le critiche in proposito esposte in ricorso giammai rilievo alcuno avrebbero potuto assumere, anche perchè rispetto alle operazioni risultanti dai conti correnti verificati dalla Guardia di Finanza il S. non si sarebbe dovuto limitare ad affermare che i rapporti di finanziamento traevano frequentemente origine dai pagamento dilazionato di premi assicurativi e di compensi per rifornimenti di carburante, ma avrebbe dovuto adeguatamente e analiticamente meglio specificare e provare le dedotte circostanza. Nè a tal riguardo utili elementi in senso contrario possono trarsi dal generico richiamo agli elementi emersi nel corso del procedimento penale, risultando in proposito chiaramente insufficiente il riferimento ai contenuti della sentenza penale di assoluzione intervenuta nei confronti del contribuente.

Anche su questo aspetto, peraltro, puntuale risulta la valutazione del giudice di merito che, senza affatto ignorare la decisione del giudice penale, ha correttamente ritenuto di dover procedere ad autonoma valutazione delle risultanze di causa, avuto riguardo alle regole e alle esigenze proprie del processo tributario.

A fronte dì tali articolate argomentazioni, generiche ed inconcludenti risultano le mere affermazioni contenute in ricorso per lamentare il computo ai fini della determinazione del volume d’affari in contestazione, anche di operazioni relative all’attività ufficialmente svolta, nonchè di operazioni non rilevanti ai fini reddituali perchè non produttive di interessi, mentre per altro verso agevole è replicare che le dichiarazioni favorevoli al contribuente rese da alcuni dei beneficiari delle attività di finanziamento dallo stesso svolte, non valgono ad escludere la valenza di quanto da altri dichiarato in ordine ai contenuti dei loro personali rapporti, e posto a fondamento dell’accertamento prima e della sentenza di merito successivamente.

3. Con il terzo ed ultimo motivo di ricorso deduce il ricorrente la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 51 per aver il giudice di merito escluso potersi qualificare il reddito accertato come reddito d’impresa, anzichè da capitale, per il difetto di una autonoma organizzazione.

Anche questa doglianza non può trovare accoglimento. L’Ufficio ha accertato nei confronti del contribuente un’attività di finanziamento ritenendola produttiva di reddito nei termini meglio precisati nell’avviso di accertamento, e qualificando detto reddito come “da capitale” perchè estraneo all’attività d’impresa ufficialmente svolta dal S.. Con la censura in esame il ricorrente si limita a contestare la natura del reddito, e non anche la sua esistenza, senza minimamente evidenziare quale interesse possa sostenere una simile contestazione, che risulta per ciò stesso inammissibile. Qualora poi tale interesse volesse desumersi dal richiamo al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 45 originariamente invocato per escludere la tassabilità del reddito in questione, l’infondatezza della censura inevitabilmente deriverebbe dall’accettata estraneità di detto reddito rispetto all’attività d’impresa ufficialmente svolta dal contribuente. E comunque il riferimento non risulterebbe chiarificatore giacchè la norma suddetta esclude che gli interessi conseguiti nell’esercizio d’imprese commerciali integrino reddito da capitale, ma non ne esclude la tassabilità come reddito d’impresa presupponendo la loro confluenza nei conti economici dell’imprenditore. La qual cosa vale anche qualora, come pure in via alternativa esposto con il motivo in esame, si intendesse configurare l’attività finanziaria come autonoma attività d’impresa.

In merito all’ipotesi da ultimo formulata, peraltro, pur dovendosi convenire con il ricorrente sul fatto che la nozione tributaristica di impresa commerciale diverge da quella civilistica, non presupponendo necessariamente l’esistenza di apposita organizzazione, deve però osservarsi che requisito comune ed imprescindibile per entrambe le nozioni resta pur sempre quello della abitualità della professione svolta, come risulta dalla stessa giurisprudenza citata in ricorso, abitualità e professionalità nel caso di specie escluse dal giudice tributario unitamente all’esistenza di apposita organizzazione, distinguendosi nettamente l’attività professionale svolta dal contribuente come assicuratore e gestore di impianto di rifornimento carburanti, da quella “pur ripetuta e articolata in operazioni diverse”, ma “occasionale”, svolta per finalità di finanziamento.

A tal proposito questa Suprema Corte, proprio confermando l’indirizzo giurisprudenziale innanzi ricordato, ha avuto modo di precisare che:

“La nozione tributaristica dell’esercizio di imprese commerciali non coincide con quella civilistica, giacchè il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 51 intende come tale l’esercizio per professione abituale, ancorchè non esclusiva, delle attività indicate dall’art. 2195 cod. civ., anche se non organizzate in forma di impresa, e prescinde quindi dal requisito organizzativo, che costituisce invece elemento qualificante e imprescindibile per la configurazione dell’impresa commerciale agli effetti civilistici, esigendo soltanto che l’attività svolta sia caratterizzata dalla professionalità abituale, ancorchè non esclusiva. L’accertamento, ai fini delle imposte sui redditi, in ordine alla riconducibilità della cessione di un bene all’esercizio di un’attività di commercio posta in essere nell’esercizio abituale e professionale di un’impresa, valutato in relazione alle concrete modalità ed al contenuto oggettivo e soggettivo dell’atto, costituisce poi un accertamento di fatto, incensurabile in sede di legittimità se congruamente motivato” (v.

Cass. 20.12.2006 n. 27211). E poichè nel caso di specie il fatto dell’occasionalità dell’attività finanziaria non risulta neanche censurato sotto il profilo motivazionale, inevitabilmente ne consegue l’infondatezza della doglianza.

Il ricorso deve pertanto essere rigettato, con conseguente condanna del ricorrente, per il principio della soccombenza, al rimborso in favore dell’Agenzia delle spese del giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al rimborso delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in complessivi Euro 3.500,00 di cui Euro 200,00 per esborsi, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 marzo 2011.

Depositato in Cancelleria il 22 luglio 2011

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