Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16083 del 26/06/2013

Civile Sent. Sez. 5 Num. 16083 Anno 2013
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: FERRO MASSIMO

Data pubblicazione: 26/06/2013

SENTENZA
Sul ricorso proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore p.t., rappr. e dif. dall’Avvocatura
Generale dello Stato, elett. dom. nei relativi uffici, in Roma, via dei Portoghesi n.12
-ricorrente Contro

HILLEBRAND Monika, rappr. e dif. dall’avv. Igor Janes del foro di Bolzano e
dall’avv. Roberto Nania, con elezione di domicilio presso lo studio del secondo, in
Roma, via Carlo Poma n.2, come da procura a margine dell’atto

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est

cons. m. ferro

-controricorrente per la cassazione della sentenza Comm. Tribut. di secondo grado di Bolzano
21.4.2008;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del giorno 23 maggio 2013
dal Consigliere relatore dott. Massimo Ferro;

udito il P.M. in persona del sostituto procuratore generale dott. Federico Sorrentino,
che ha concluso per raccoglimento del ricorso.

IL PROCESSO
Agenzia delle Entrate impugna la sentenza della Commissione Tributaria
Regionale di Bolzano 21.4.2008, che, in riforma della sentenza C.T.P. di Bolzano n.
24/05/2007, ebbe ad accogliere l’appello della contribuente Hillebrand Monika, così
affermando la illegittimità dell’avviso di accertamento di una plusvalenza relativa a
cessione onerosa di terreni agricoli, quale reddito tassabile ai fini IRPEF per gli anni
1999 e 2000, avuto riguardo a due beni immobili in Merano successivamente alla
rispettiva alienazione inseriti in zona di ampliamento per insediamenti produttivi.
Ritenne in particolare la C.T.R. che l’atto impugnato aveva trascurato che, ai
sensi dell’art.81, co.1, lett. a) del d.P.R. n.917/1986, applicabile alla fattispecie, la
nozione di reddito diverso tassabile doveva riferirsi solo a quelle plusvalenze
realizzate mediante vendita di terreni lottizzati o su cui erano state realizzate opere
edificabili ed a sua volta la nozione di lottizzazione esigeva il perfezionamento di un
procedimento complesso, con autorizzazione prima e convenzione tra privato ed
amministrazione poi, secondo l’art.28 della legge n.1159/1942. La configurabilità
della fattispecie impositiva, pur potenzialmente ricorrente anche in ipotesi diverse,
comunque necessitava che il proprietario avesse compiuto attività tecniche dirette ad
una utilizzazione urbanistica del terreno, così che i terreni venduti fossero edificabili
in base agli strumenti urbanistici vigenti. Nella specie, all’epoca delle singole vendite
— della primavera/estate del 1999 — i terreni erano inseriti in zona di verde agricolo, solo
successivamente divenuta zona di ampliamento per insediamenti produttivi, a seguito di
delibera del Comune di Tesimo del 4.11.1999 e della Giunta provinciale di Bolzano
del 21.11.2000. Non costituendo ogni attività speculativa una vera e propria
plusvalenza, né dovendo attribuirsi rilevanza probatoria alle attività di mero
sondaggio di un tecnico locale, l’accertamento era dunque illegittimo e, con esso,
non dovute le sanzioni.
Al ricorso, affidato a due motivi, resiste la contribuente con controricorso.
I FATTI RILEVANTI DELLA CAUSA E LE RAGIONI DELLA DECISIONE

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estenso

ns. m.ferro

uditi l’avvocato Paola Zerman per l’Avvocatura generale dello Stato e l’avvocato
Roberto Nania per la controricorrente;

1.I due motivi del ricorso principale, avvinti da connessione e convergenza sul medesimo
fatto decisivo, vanno trattati congiuntamente, sono fondati e tale esito determina la
cassazione della sentenza impugnata. La C.T.R., nel negare l’assoggettamento a
tassazione della plusvalenza realizzata sulle cessioni immobiliari intervenute nel 1999 e
2000, ha prospettato che la realizzazione del relativo presupposto d’imposta, ai sensi
dell’art.81, co.1, lett.a) d.P.R. e con il richiamo anche alla 1.p. Bolzano n.13/1994
(art.93), esigesse non solo il frazionamento dei terreni, bensì anche la loro edificabilità
in base agli strumenti urbanistici vigenti, ammettendo che la circostanza
amministrativa dell’inserimento dei beni, all’epoca degli atti alienativi, in zona di verde
agricolo, di per sé ostava alla predetta qualificazione. Al di là della menzione della
legge provinciale, che censisce descrittivamente una nozione sostanziale di abusività
della lottizzazione riconoscibile da una destinazione non equivoca a scopo
edificatorio, desumibile anche e soprattutto da atti di frazionamento, già questa Corte
ebbe a statuire che “l’applicazione dell’art. 76 del d.P.R 29 settembre 1973 n. 597 – che, al
terzo comma, considera in ogni caso fatte con fini .speculativi, senza possibilità di prova contraria, la
lottizzazione o l’esecuzione di opere intese a rendere edificabili terreni inclusi in piani regolatori o in
programmi di fabbricazione e la successiva vendita anche parziale dei terreni stessi – non richiede
necessariamente la esistenza di una lottizzazione attuata con il procedimento previsto dall’art. 28
della legge 17 agosto 1942, n. 1150, essendo sufficiente, perché possa configurarsi una plusvalenza
.speculativa tassabile, che il venditore, prima dell’alienazione del terreno, abbia posto in essere una
qualche attività di tipo tecnico diretta al frazionamento del terreno o, comunque, a rendere possibile la
sua utilizzazione a scopo edificatorio (nel caso dispecie il venditore aveva !razionato il terreno, aveva
presentato i progetti volti ad ottenere le concessioni edilizie ed aveva venduto quattro appezzamenti a
persone diverse con le relative concessioni) ” (Cass. 6386/2001, 7919/2003), estendendo il
principio — del tutto consolidato — alla vicenda del contribuente che aveva frazionato
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estensoiSm.ferro

Con il primo motivo, si deduce il vizio di violazione di legge con riguardo all’art. 81,
co. 1, lett. a) d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art.360 n.3 cod.proc.civ., avendo
erroneamente ritenuto la C.T.R. di esigere, ai fini della configurazione della
plusvalenza da cessione, che all’epoca del relativo atto il terreno già dovesse
considerarsi edificabile, alla stregua degli strumenti urbanistici vigenti e non invece
considerando che lottizzazione può esservi, oltre che nella ipotesi propria del diritto
amministrativo, ogni qual volta il terreno sia frazionato e venduto in lotti così che,
in base a determinate caratteristiche anche di mero fatto, essi ne rivelino la
destinazione a scopo edificatorio.
Con il secondo motivo, si deduce il vizio di motivazione, in relazione all’art.360 n.5
cod.proc.civ., contestandosi l’insufficiente iter esplicativo seguito dalla sentenza
impugnata per negare rilevanza probatoria sia alle circostanze relative al
frazionamento del terreno, sia all’apporto di un tecnico (ing. Theiner) autore — oltre
che di tale atto in favore del privato contribuente altresì – di decisive prestazioni di
modifica del piano urbanistico comunale (p.u.c.) effettuate a titolo non remunerato
ma precedute da incontri con il Comune di Tesimo e i soggetti interessati
all’insediamento in zona produttiva e poi da un incarico formale conferito dalla
stessa amministrazione ed inerente a piano di attuazione, frazionamento, direzione
lavori.

2. Nella vicenda di causa, la C.T.R. ha riconosciuto che vi è stato un atto di
frazionamento dell’immobile ed una conseguente vendita in più piccoli lotti,
ancorando Piter logico dalla certificazione sindacale dell’agosto del 2007, ancora
qualificatoria del terreno siccome agricolo e limitandosi a negare — come unico
elemento di attività significativa indiziante della finalizzazione edificatoria – ogni
rilievo probatorio all’apporto tecnico recato allo status amministrativo dei beni
dall’ingegnere Erich Theiner: la pronuncia superficialmente enfatizza che l’aver questi
espletato una prestazione non remunerata — pur se richiesta dal Comune di Tesimo
con disposizione non scritta e consistente nella modifica del piano urbanistico
comunale – toglieva pregio ad una considerazione causale di detta prestazione
appunto ai fini del riconoscimento della destinatarietà edificatoria dell’area privata
compravenduta. La decisione è gravemente deficitaria anche sul piano motivazionale.
La ricorrente ha analiticamente riportato entrambi gli atti di accertamento — per le vendite
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il terreno e compiute opere di urbanizzazione inizialmente abusive, che poi erano state
oggetto di sanatoria (Cass. 22584/2012). Con riguardo all’art.81, co.1, lett. a) d.P.R.
n.917/86 si è poi precisato che la norma, nell’assoggettare ad imposizione, tra i redditi
diversi, le plusvalenze derivanti dalla vendita d’immobili posta in essere al di fuori
dell’esercizio di imprese, individua il presupposto dell’obbligazione tributaria in una
fattispecie a formazione progressiva, per il cui perfezionamento è necessario il
concorso di due elementi costitutivi, il secondo dei quali è rappresentato dalla vendita
del terreno o dell’edificio, mentre il primo si realizza alternativamente mediante la
lottizzazione del terreno o l’esecuzione di opere finalizzate a renderlo edificabile. Si
può ritenere cioè sufficiente ai fini impositivi predetti che, in via di fatto, sussista
un’attività significativa, posta in essere anche da parte del privato e che,
sovraimponendosi o coordinandosi rispetto ad una vicenda urbanistica ancora non
culminata, nell’ambito delle prerogative della P.A., in formali atti di lottizzazione
urbanistica, preluda a questa con modalità coerenti, finalisticamente univoche e così
partecipando della medesima fattispecie, senza che l’apprezzamento di tali circostanze
sia precluso per sé solo da uno status amministrativo immobiliare ancora non
riproduttivo di una vocazione edificatoria certa ed attuale. Tale disposizione
dell’aggiornato T.U.I.R., diversamente dall’art. 76 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 597,
se è vero che non pone una presunzione assoluta circa l’intento speculativo della
vendita di suoli che siano stati oggetto di lottizzazione o dell’esecuzione di opere tali
da renderli edificabili, aggancia tuttavia ed infatti la plusvalenza all’effettiva sussistenza
di un rapporto di causalità tra la maggiorazione del prezzo di vendita per l’alienante e
la possibilità per l’acquirente di realizzare opere edilizie in conseguenza della
lottizzazione (Cass. 23352/2006). Tant’è che, nella fattispecie decisa, il precedente
citato configurò quale lottizzato un terreno avendo l’autorità competente provveduto
ad emettere la prescritta autorizzazione, e tuttavia negando rilievo all’eventuale
subordinazione della lottizzazione ad una condizione sospensiva o risolutiva (come la
stipulazione di una convenzione da trascrivere o l’effettiva realizzazione di opere
edilizie), così come l’intervenuta scadenza del termine di efficacia dell’autorizzazione
avrebbe comportato, per converso ed in assenza di proroghe esplicite e formali,
all’inidoneità della stessa a produrre vantaggi economici, assoggettabili a tassazione.

3. D’altronde, nel nostro ordinamento può dirsi sussistente una più ampia nozione di
edificabilità di fatto, anche a fini impositivi (oltre che della materia espropriativa ed a
fini risarcitori, Cass. 2062/2012), che ha già conseguito arresti di consolidato indirizzo
in sede di legittimità con riguardo ad imposta di registro ed INVIM: si è così ritenuto
che, “ai fini della determinazione della base imponibile, l’area edificabile costituisce un genere
articolato nelle due specie dell’area edificabile di diritto, così qualificata in un piano urbanistico, e
dell’area edificabile di fatto, vale a dire del terreno che, pur non essendo urbanisticamente qualificato,
può nondimeno avere una vocazione edificatoria di fatto in quanto sia potenzialmente edificatorio
anche al di fuori di una previsione programmatica. Una siffatta edificabilità non programmata, o
!attuale o potenziale, si individua attraverso la constatazione dell’esistenza di taluni fatti indice, come
la vicinanza al centro abitato, lo sviluppo edilizio raggiunto dalle zone adiacenti, l’esistenza di servizi
pubblici essenziali, la presenza di opere di urbanizzazione primaria, il collegamento con i centri
urbani già organizzati, e l’esistenza di qualsiasi altro elemento obbiettivo di incidenza sulla
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Ai s,m.ferro
estensor 4111h.

delle proprietà fondiarie del 1999 e gli incassi dei corrispettivi nel medesimo anno ed
in parte nel 2000 — mettendo in evidenza descrittiva ed allegando circostanze su cui il
giudice di merito ha evitato ogni considerazione, anche critica e sbrigativamente
togliendo rilievo alla citata prestazione tecnica: il frazionamento immobiliare fu
redatto dallo stesso ingegner Erich Theiner il 10.6.1999 per oltre 3.400 mq; le
compravendite intervennero in capo ad imprenditori o società e per piccoli
appezzamenti; il medesimo ingegnere svolse dapprima l’incarico di apportare
modifiche al locale p.u.c., con contatti anteriori con i soggetti interessati
all’insediamento e poi fu coinvolto con incarichi di redazione del piano di attuazione,
tipo di frazionamento, predisposizione delle infrastrutture, nonché direzione lavori da
parte della stessa P.A. Parimenti, la ricorrente riporta come la sentenza di primo grado,
che ebbe ad accogliere la prospettazione dell’Ufficio, aveva condiviso il valore
indiziario anche di ulteriori elementi, non oggetto di alcuna disamina in appello, quali:
la successiva costruzione di un’ampia strada di collegamento fra le molteplici particelle
revenienti dal frazionamento, la qualità diversa da quella di imprenditore agricolo degli
acquirenti, le dimensioni modeste ed inadatte all’agricoltura delle pezzature, i prezzi
elevati dei terreni così compravenduti. Si tratta di circostanze che, unitariamente
intese e poste in correlazione alle delibere di qualche mese dopo (novembre 1999 del
Comune) ed all’atto provinciale dell’anno seguente (novembre 2000), integrano una
decisività su cui è mancato del tutto un apprezzamento valutativo da parte della
C.T.R. ai fini di escludere in modo adeguato la configurazione di una plusvalenza
tassabile, bastando invero (e come visto) che il venditore, prima dell’alienazione del
terreno, abbia posto in essere una qualche attività di tipo tecnico diretta al
frazionamento del terreno o, comunque, a rendere possibile la sua utilizzazione a
scopo edificatorio (Cass. 22584/2012), impregiudicato il superamento, con l’art.81,
co.1, letta) d.P.R. n.917/1986, della presunzione speculativa, ma riaffermata la
medesima portata indiziante, nella vicenda sufficientemente allegata dall’Ufficio e
rimasta priva di motivazione a commento. Può invero dirsi che il vizio, riconosciuto
esistente, è tale che, se non fosse stato compiuto, si sarebbe avuta una ricostruzione
del fatto diversa da quella accolta dal giudice del merito e non già la sola possibilità o
probabilità di essa (Cass. 3668/2013).

ZEIENTE DA REGIS. rt. AZIONE
AI SENSI DEL
N. 131 TAB. Au
MATEWA Tata ()l’AMA
–

4. Il ricorso va dunque accolto, ai sensi di cui in motivazione, con cassazione della
pronuncia, nonché rimessione delle parti avanti al giudice di merito, anche per la
liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P. Q . M.
La Corte accoglie il ricorso principale, cassa per l’effetto la sentenza impugnata e
rinvia le parti avanti alla C.T.F1 di secondo grado di Bolzano, in diversa
composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 23 maggio 2013.

destinazione urbanistica. Ne deriva che, essendo Pedificabilità di fatto una specie di edificabilità
rilevante giuridicamente – perché presa in considerazione dalla legge sia ai fini dell’ICI (art 2, comma
primo, lettera b, primo periodo, seconda ipotesi, del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504) che della
determinazione dell’indennità di espropriazione (art. 5-bis, comma terzo, del d.l. 11 luglio 1992, n.
333, convertito nella legge 8 agosto 1992, n. 359, e art. 37, comma quinto, del d.P.R. 8 giugno
2001, n. 327) -, è anch’essa un’edificabilità “di diritto”, di. ffèrenziandosene per il fatto di non essere
(ancora) oggetto di pianificazione urbanistica, con l’ulteriore conseguenza che, poiché l’edificabilità di
fatto è una situazione giuridica oggettiva, nella quale può venirsi trovare un bene immobile e che
influisce sul suo valore, essa è rilevante anche ai fini delle imposte di registro e INVIM.” (Cass.
20137/2012; 19851/2012).