Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16065 del 07/07/2010

Cassazione civile sez. trib., 07/07/2010, (ud. 01/06/2010, dep. 07/07/2010), n.16065

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PAPA Enrico – Presidente –

Dott. D’ALONZO Michele – Consigliere –

Dott. MARIGLIANO Eugenia – Consigliere –

Dott. GIACALONE Giovanni – rel. Consigliere –

Dott. MELONCELLI Achille – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

P.A., titolare della omonima ditta individuale,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA G.B. GANDINO 12, rappresentato

e difeso dall’Avvocato IANNELLO SALVATORE con studio in PALERMO VIA

DEL FANTE 56 (avviso postale), giusta delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DI AGRIGENTO, in persona del legale

rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI

PORTOGHESI 12 presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo

rappresenta e difende ope legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 10/2 005 della COMM. TRIB. REG. di PALERMO,

depositata il 07/04/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

01/06/2010 dal Consigliere Dott. GIACALONE Giovanni;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SORRENTINO Federico, che ha concluso per il rigetto.

Fatto

IN FATTO E IN DIRITTO

La controversia trae origine dall’impugnazione proposta dal contribuente avverso l’avviso di accertamento emesso per la rettifica dell’imponibile ai fini IVA per il periodo d’imposta in contestazione. In questa sede rileva, in particolare, la contestazione relativa alla mancata contabilizzazione di ricavi, conseguente alla rilevazione di movimentazioni di conti correnti non adeguatamente giustificate dal contribuente. L’adita C.T.P. accoglieva, sul punto, il ricorso, ritenendo che gli accertatori e l’Ufficio, nella ricostruzioni dei ricavi non contabilizzati, avessero incluso anche quelli dichiarati, considerandoli come importi di cui il contribuente non era riuscito a dimostrare l’estraneita’ al reddito d’impresa. La C.T.R., con la sentenza indicata in epigrafe, invece, ritenuto erroneo detto assunto, accoglieva l’appello della parte erariale, reputando che gli accertatori e l’Ufficio, nel determinare l’ammontare dei ricavi non contabilizzati sulla scorta dei versamenti risultanti dai conti, si erano riferiti esclusivamente agli importi per i quali il contribuente non aveva dimostrato l’estraneita’ al reddito d’impresa.

Il contribuente chiede la cassazione della sentenza sopra indicata, in forza di tre motivi; l’Agenzia resiste con controricorso, in cui deduce l’inammissibilita’ del ricorso – per difetto di legittimazione passiva dell’intimato Ufficio periferico dell’Agenzia – e, comunque, l’infondatezza dello stesso, in quanto volto a riproporre una valutazione di merito sull’accertamento.

Preliminarmente rileva la Corte che il ricorso e’ ammissibile, in quanto, diversamente da quanto sostiene la parte erariale, si deve ribadire che, a seguito dell’istituzione dell’Agenzia delle entrate, divenuta operativa dal 1 gennaio 2001, si e’ verificata una successione a titolo particolare della stessa nei poteri e nei rapporti giuridici strumentali all’adempimento dell’obbligazione tributaria, per effetto della quale deve ritenersi che la legittimazione “ad causam” e “ad processum” nei procedimenti introdotti – come nella specie il giudizio di appello – successivamente alla predetta data spetti esclusivamente all’Agenzia;

per i giudizi di cassazione, nei quali la legittimazione era riconosciuta esclusivamente al Ministero delle finanze, ai sensi del R.D. 30 ottobre 1933, n. 1611, art. 11 la nuova realta’ ordinamentale, caratterizzata dal conferimento della capacita’ di stare in giudizio agli uffici periferici dell’Agenzia, in via concorrente ed alternativa rispetto al direttore, consente di ritenere che la notifica del ricorso possa essere effettuata, alternativamente, presso la sede centrale dell’Agenzia o presso i suoi uffici periferici, in tal senso orientando l’interpretazione sia il principio di effettivita’ della tutela giurisdizionale, che impone di ridurre al massimo le ipotesi d’inammissibilita’, sia il carattere impugnatorio del processo tributario, che attribuisce la qualita’ di parte necessaria all’organo che ha emesso l’atto o il provvedimento impugnato (Cass. n. 22889/06); in tale prospettiva, e segnatamente nel rispetto dell’esigenza di ridurre al massimo le ipotesi d’inammissibilita’ in funzione dell’effettivita’ della tutela giurisdizionale (su cui cfr. Cass. S.U. n. 3116 e 3118/06), deve ritenersi ammissibile il ricorso proposto, come nella specie, nei confronti dell’Ufficio locale dell’Agenzia, tenuto anche conto della sostanziale unitarieta’ del soggetto giuridico “Agenzia”.

Con il primo motivo, il contribuente lamenta violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, perche’ la C.T.R., riformando la sentenzia di primo grado, non avrebbe erroneamente tenuto conto degli importi di tutte le fatture emesse e registrate nell’anno in contestazione (e della conseguente “duplicazione” d’imposta), importi che, dato anche il regime di contabilita’ semplificata, ben avrebbero potuto confluire nei conti, senza la possibilita’ per il contribuente medesimo di giustificare documentalmente ciascuno di essi, se non attraverso l’indicazione nel quadro G della dichiarazione; ne’ avrebbe considerato che i conti erano utilizzati anche per la gestione familiare. Aggiunge che la C.T.R. avrebbe erroneamente affermato che la G.d.F. aveva tenuto conto di tutti i ricavi dichiarati e che non avrebbe tenuto conto minimamente delle difese del contribuente.

Con il terzo motivo, il contribuente deduce insufficiente e contraddittoria motivazione, perche’ la C.T.R. avrebbe acriticamente fatto proprie le tesi dell’Ufficio, senza prendere vision del p.v.c, ne’ delle ragioni della parte privata risultanti dallo stesso e dalla sentenza di primo grado.

Le censure – che possono trattarsi congiuntamente data l’intima connessione – si rivelano entrambe infondate. Non sussistono, infatti, la lamentata violazione di norme di diritto, ne’ i dedotti vizi motivazionali.

Nel proprio ricorso, la parte contribuente, deducendo violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 lamenta che la C.T.R. illegittimamente non avrebbe tenuto conto di tutte le fatture registrate, sostenendo, in sostanza che non fosse influente che egli non avesse fornito la specifica prova che gli importi delle stesse fossero confluite sui conti – intestati allo steso o al proprio coniuge – oggetto della verifica bancaria. Dalla stessa articolazione del motivo, emerge che, nella fase del contraddittorio in sede amministrativa, il contribuente, rispetto alle movimentazioni diverse da quelle escluse dalla ripresa ad opera degli stessi accertatori (ed aventi ad oggetto anche rilevanti importi attribuiti alla gestione e ad investimenti di tipo familiare) , si era limitato a dedurre che i versamenti erano in gran parte relativi agli incassi delle fatture emesse per le varie forniture effettuate ai clienti e che gli scostamenti di date erano dovuti a pagamenti differiti.

Orbene, rileva la Corte che la decisione impugnata non ha violato le regole sul riparto dell’onere probatorio, desumibili dalla disposizione normativa sopra indicata, sul valore da attribuire ai dati desunti dalla movimentazione di conti correnti bancari.

Va infatti ribadito che, nel processo tributario, nel caso in cui l’accertamento effettuato dall’ufficio finanziario si fondi su verifiche di conti correnti bancari, e’ onere del contribuente, a carico del quale si determina una inversione dell’onere della prova, dimostrare che gli elementi desumibili dalla movimentazione bancaria non siano riferibili ad operazioni imponibili, mentre l’onere probatorio dell’Amministrazione e’ soddisfatto, per legge, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti (Cass. 26 febbraio 2009 n. 4589). Invero, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 come il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 impone di considerare ricavi sia i prelevamenti, sia i versamenti su conto corrente, salvo che il contribuente non provi che i versamenti sono registrati in contabilita’ e che i prelevamenti sono serviti per pagare determinati beneficiari, anziche’ costituire acquisizione di utili; posto che, in materia, sussiste inversione dell’onere della prova, alla presunzione di legge (relativa) va contrapposta una prova, non un’altra presunzione semplice ovvero una mera affermazione di carattere generale (Cass. 5 dicembre 2007 n. 25365; 5 ottobre 2007 n. 20858; 27 luglio 2007 n. 16720; 13 giugno 2007 n. 13819; 21 marzo 2007 n. 6743;

8 settembre 2006 n. 19330; 23 giungo 2006 n. 14675; 9 settembre 2005 n. 18016; 7267/02; 9103/01).

Ne deriva che il contribuente non puo’ fondatamente sostenere che si sarebbe dovuto tener conto di tutte le fatture registrate nel periodo, anche se non ne fosse stata indicata ne’ documentata la specifica riferibilita’ ai movimenti bancari rilevati, perche’ cio’ avrebbe significato, appunto, che la presunzione di cui all’indicata norma, avrebbe dovuto essere considerata “vinta” attraverso il ricorso, non gia’ ad un fatto, ma ad un’altra presunzione, consistente nel normale afflusso (id quod plerunque accidit) degli incassi, registrati in contabilita’ e oggetto di dichiarazione fiscale, sul conto corrente dell’imprenditore.

Quanto all’ambito del rispettivo onere probatorio gravante sulle parti, la presunzione legale relativa opera con forza tale da vincolare l’ufficio tributario ad assumere per certo che la movimentazione bancaria dei conti correnti intestati (ed a quelli riferibili) al contribuente sia ad esso imputabile, senza che l’Ufficio medesimo debba procedere all’analisi delle singole operazioni, che, dato il connesso effetto dell’inversione dell’onere della prova, spetta invece al contribuente di effettuare (Cass. 21 marzo 2008 n. 7766 24 agosto 2007 n. 18013; 27 luglio 2007 n. 16720;

13 giugno 2007 n. 13819).

Rileva la Corte che, nella specie, non risulta che l’aver disatteso le generiche deduzioni del contribuente in ordine alla riconducibilita’ di tutte le fatture registrate ai versamenti risultanti sui conti, senza puntualmente indicarli, abbia violato le regole sul riparto dell’onere probatorio, ne’ l’assetto dello stesso nascente dalle disposizioni fiscali in merito agli accertamenti sulla base dei dati delle movimentazioni dei conti correnti bancari, non avendo il contribuente assolto l’onere d’indicare specificamente le operazioni che assumeva non celate al reddito d’impresa dichiarato.

Ne’ sussistono i vizi motivazionali dedotti, peraltro solo genericamente, considerato che la decisione impugnata risulta aver adeguatamente considerato le deduzioni del contribuente sia in sede amministrativa che giudiziaria. Infine, destituito di fondamento e’ anche il rimprovero, rivolto alla C.T.R., di aver confermato l’avviso di accertamento impugnato facendo integralmente proprie le osservazioni della Guardia di finanza e dell’Ufficio. Infatti, esso contrasta con il principio secondo cui la decisione e’ legittimamente adottata quando, munita di un’adeguata motivazione, faccia propri i risultati conseguiti nelle precedenti fasi procedimentali (argomento desumibile da Cass. 23 gennaio 2006 n. 1236, secondo cui gia’ nella fase amministrativa il titolare del potere provvedimentale d’imposizione tributaria puo’, con adeguata motivazione, far propri i risultati conseguiti nelle precedenti fasi del procedimento).

Si rivela inammissibile il secondo motivo, volto a contestare la parte dell’atto impositivo avente ad oggetto l’irrogazione delle sanzioni, per omessa applicazione delle sopravvenute (rispetto all’accertamento) norme di cui ai D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 8, e D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, sul favor rei, non avendo il ricorrente dedotto se e come la questione sia stata dedotta nei precedenti gradi, con la conseguenza che la censura non e’ autosufficiente e non appare riferibile alla sentenza impugnata, che non si e’ occupata della questione Devesi, al riguardo, ribadire che, in tema di sanzioni amministrative per violazione delle norme tributarie, l’applicabilita’ del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, artt. 3 e 5 ai processi in corso, prevista dall’art. 25, comma 2, del medesimo D.Lgs., se impone al giudice presso il quale pende la controversia di attuare le nuove disposizioni, non esclude il dovere della parte di allegare e, se necessario, provare la sussistenza dei fatti costitutivi e/o eventualmente modificativi, ovvero estintivi, necessari per la concreta applicazione di dette norme, non potendo il giudice introdurre nella controversia, di sua iniziativa, elementi di fatto diversi da quelli allegati e provati dalle parti; con la conseguenza che anche eventuali contestazioni non possono essere sollevate nel giudizio di cassazione senza che siano state preventivamente proposte nel giudizio di merito, svoltosi, come nella specie, dopo l’entrata in vigore delle norme suddette (Cass. n. 9129/06; v. anche Cass. n. 5713/07). Ne deriva il rigetto del ricorso. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio, che liquida in Euro 1.800,00, di cui Euro 1.600,00 per onorario, oltre spese generali ed accessori di legge.

Cosi’ deciso in Roma, il 1 giugno 2010.

Depositato in Cancelleria il 7 luglio 2010