Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 16055 del 11/07/2014

Civile Ord. Sez. 6 Num. 16055 Anno 2014
Presidente: CICALA MARIO
Relatore: CARACCIOLO GIUSEPPE

ORDINANZA INTERLOCUTORIA
sul ricorso 13678-2012 proposto da:
RIGANTE G. DI RIGANTE GIOVANNI & C. SAS 04386110722,
inpersona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente
domiciliata in ROMA, P.ZZA DEI PRATI DEGLI STROZZI 22,
presso lo studio dell’avvocato G. VENETO, rappresentata e difesa
dall’avvocato BELSITO ANTONIO giusta procura in calce al ricorso;
– ricorrente contro
EQUITALIA SUD SPA, società incorporante della Equitalia ETR
Spa, società con socio unico soggetta all’attività di direzione e di
coordinamento della Equitalia Spa, in persona del procuratore speciale
e legale rappresentane, elettivamente domiciliata in ROMA, P.ZZA
SALLUSTIO N. 3, presso lo studio dell’avvocato GAZZONI

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Data pubblicazione: 11/07/2014

FRANCESCO MARIA, rappresentata e difesa dall’avvocato
MOLINARA PAOLO giusta procura a margine del controricorso;
–

controricorrente

–

avverso la sentenza n. 68/5/2011 della COMMISSIONE

29/11/2011;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del
05/06/2014 dal Consigliere Relatore Dott. GIUSEPPE
CARACCIOLO;
udito l’Avvocato Liliana Di Molfetta (delega avvocato Antonio Belsito)
difensore della ricorrente che si riporta al ricorso.

Ric. 2012 n. 13678 sez. MT – ud. 05-06-2014
-2-

TRIBUTARIA REGIONALE di BARI del 15/11/2011, depositata il

Fatto e diritto
1) ritenuto che, ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ., è stata depositata in
cancelleria la seguente relazione:
11 relatore cons. Giuseppe Caracciolo,

osserva:
La CTR di Bari ha respinto l’appello della “Rigante G. sas” -appello proposto
contro la sentenza n.180/13/2009 della CTP di Bari che aveva già respinto il ricorso
della predetta società- ed ha dichiarato non impugnabile l’estratto del ruolo che la
contribuente dichiarava di avere ottenuto in copia in data 27.11.2008 dalla
Concessionaria ed attraverso il quale era venuta a conoscenza di una cartella a suo
carico adottata ed asseritamente ad essa società non pervenuta nonostante la notifica
apparisse effettuata.
La CTR —dato atto che la società appellante aveva proposto il ricorso introduttivo di
primo grado avverso la cartella esattoriale che la società contribuente riteneva non
notificata, salvo poi rappresentare in diversi termini la domanda in grado di appelloevidenziava che in tal modo la appellante intendeva realizzare una impropria
riapertura dei termini per ricorrere avverso una cartella esattoriale non opposta
tempestivamente e che invece non poteva essere oggetto di esame nella presente sede
processuale. D’altronde, neppure l’estratto di ruolo avrebbe potuto considerarsi
impugnabile, in difetto del requisito della “coattività della prestazione tributaria ivi
espresso”, atto perciò non idoneo ad assolvere al ruolo della “provocatio ad
opponendum”.
La società contribuente ha interposto ricorso per cassazione affidato a unico motivo.
La Concessionaria si è difesa con controricorso.
Il ricorso — ai sensi dell’art.380 bis cpc assegnato allo scrivente relatore,
componente della sezione di cui all’art.376 cpc- può essere definito ai sensi
dell ‘art. 375 cpc.
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letti gli atti depositati

Infatti, con il motivo di impugnazione (improntato alla “nullità della sentenza per
violazione dell’art.115 cpc”) la ricorrente si duole del fatto che il giudicante abbia
ritenuto non impugnabile l’estratto di ruolo, per quanto esso estratto costituisca una
riproduzione del ruolo e perciò proprio di uno di quegli atti considerati tipicamente
impugnabili dall’art.19 del D.Lgs.546/1992. In tal modo il giudicante aveva violato

prove proposte dalle parti.
Anche volendo tralasciare di considerare che la impugnazione è espressamente
fondata su una disposizione di legge che la costante giurisprudenza di codesto 5. C.
ritiene non poter costituire parametro per il vizio di violazione di legge, ma seminai
mero tramite di emergenza del vizio di motivazione di cui all’art. 360, primo comma,
numero 5 (per tutte si veda Cass. Sez. 1, Sentenza n. 14267 del 20/06/2006), resta
comunque da rilevarne la manifesta infondatezza, con conseguente proposta di
rigetto.
Ed infatti è stato ribadito anche di recente che: “In tema di contenzioso tributario,
l’estratto di ruolo, che è atto interno all’Amministrazione, non può essere oggetto di
autonoma impugnazione, ma deve essere impugnato unitamente all’atto impositivo,
notificato di regola con la cartella, in difetto non sussistendo interesse concreto e
attuale ex art. 100 cod. proc. civ., ad instaurare una lite tributaria, che non ammette
azioni di accertamento negativo del tributo. Ne consegue che, nel caso in cui la CTR
abbia accolto la impugnazione statuendo la non autonoma impugnazione dell’estratto
di ruolo, trattandosi di questione di merito preliminare ed assorbente, l’eventuale
giudicato interno formatosi sulla circostanza della inesistenza o mancanza di notifica
della cartella è da ritenersi irrilevante, in quanto non preclusivo della statuizione in
parola” (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 6610 del 15/03/2013; conferme da Cass. Sez. 5,
Sentenza n. 1837 del 28/01/2010, Cass. Sez. 5, Sentenza n. 1630 del 25/01/2008 e
molte altre).
Non resta che concludere nel senso che I ‘impugnazione non può trovare
accoglimento.

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l ‘art.115 cpc secondo il quale il giudice deve porre a fondamento della decisione le

Pertanto, si ritiene che il ricorso possa essere deciso in camera di consiglio per
manifesta infondatezza.
Roma, 15 settembre 2013

2) ritenuto che la menzionata relazione è stata comunicata alle parti, a seguito di che

all’adunanza camerale del 20.3.2014 la Corte, considerato che non sussistessero i
presupposti richiesti dall’art.375 ridetto per la decisione con il rito della camera di
consiglio, ha rimesso la controversia alla pubblica udienza della sezione sesta;
3) ritenuto che all’udienza del 5.6.2014 le parti hanno discusso la causa
richiamandosi ai rispettivi atti difensivi e il collegio si è riservato di decidere;
4) tanto premesso, la Corte osserva:
la controversia, di cui la relazione prospetta la soluzione per manifesta infondatezza,
involge una questione sulla quale si sono manifestati contrastanti avvisi delle sezioni
semplici, ciascuno di essi ancorato a coerenti visioni ricostruttive di istituti di
carattere generale del diritto tributario sostanziale e processuale, avvisi tra loro
(almeno apparentemente) collidenti e di cui perciò è necessario provvedere ad una
riduzione ad unità, onde prevenire l’insorgenza di ulteriori contrasti, peraltro
amplificati dalla non sempre puntuale massimazione dei principi di diritto in
relazione alla effettiva fattispecie dedotta in controversia.
Volendo limitare l’analisi all’epoca più recente (ultimi dieci anni), le sezioni semplici
si sono pronunciate nel senso della non ammissibilità del ricorso contro il ruolo in
almeno cinque circostanze.
Nelle sentenze nn. 6395/2014, 6610/2013, 6906/2013 e 139/2004 (e numerose altre a
quest’ultima omogenee) le ragioni poste a fondamento della inammissibilità
dell’impugnazione si incentrano sulla ritenuta natura di “atto interno” del ruolo: e
perciò si è concluso nel senso che il ruolo non sia assolutamente inimpugnabile ma
sia impugnabile in via di eccezione (e cioè allorquando i suoi vizi, per effetto di
specifiche norme di legge, quale l’art.17 del DPR n.602/1973 con cui si fissano i

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la sola parte ricorrente ha depositato memoria ai sensi dell’art.375 cpc, e che

termini per la iscrizione, si riverberano sul rapporto tributario) e nel senso che esso
sia autonomamente impugnabile solo allorquando sia stato notificato autonomamente
rispetto alla cartella (assurgendo così alla funzione di atto impositivo), mentre in via
di principio esso deve essere impugnato unitamente all’atto impositivo nel quale
viene trasfuso ed a mezzo del quale viene notificato.

interesse concreto ed attuale ex art. 100 c.p.c., ad impugnare una imposizione che mai
è venuta ad esistenza” atteso “che il processo tributario ha semplice struttura
oppositiva di manifestazioni di volontà fiscali ‘esternate’ al contribuente, senza cioè
che possa farsi luogo a preventive azioni di accertamento negativo del tributo”. E
d’altronde, la facoltà di impugnazione della cartella esattoriale (facendo valere in
questo modo i vizi della stessa iscrizione a ruolo, così come tante volte ritenuto nelle
pronunce delle S.U., si vedano la n.14472/2002 e la n.1641272007) vale ad escludere
la negativa incidenza dell’omessa diretta notifica del ruolo sul diritto di difesa del
contribuente.
Si noti, però, che nel primo e nel quarto caso l’impugnazione del ruolo da parte del
contribuente era avvenuta contestualmente all’impugnazione della cartella di
pagamento nel quale il ruolo risultava trasfuso ai fini della notifica (sicchè nei motivi
di impugnazione si faceva valere il vizio di omessa integrale notifica del ruolo, in una
con la cartella esattoriale, ovvero il difetto di elementi costitutivi necessari del ruolo
medesimo), mentre solo nel secondo e terzo caso tra quelli menzionati
l’impugnazione appare rivolta direttamente nei confronti dell’estratto di ruolo (nelle
ipotesi in cui la c.d. “stampata” sia stata fornita dall’agente di riscossione o
comunque nell’ipotesi in cui il contribuente venga a conoscenza del ruolo per
tutt’altra via che non sia la notifica della cartella esattoriale), sicchè le originarie
doglianze della parte contribuente si imperniavano proprio sul fatto dell’omessa o
irregolare notifica della cartella nel quale il ruolo avrebbe dovuto essere trasfuso.
La massimazione di dette pronunce non da conto della differente fattispecie dalle
quali esse promanano e perciò non consente di cogliere le differenti conseguenze

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In difetto della notifica di un atto nel quale il ruolo sia trasfuso, “mancherebbe un

pratiche che derivano dall’affermazione di principi apparentemente univoci.
Una quinta pronuncia (la n.1837/2010) ha invece ritenuto che il ruolo sia
autonomamente inimpugnabile nella diversa (e singolare) ipotesi in cui sia stato
“notificato di seguito alla cartella di pagamento”, appunto per il fatto che anche in
questo caso il ruolo non esprime una pretesa tributaria autonoma rispetto all’atto con

del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19 trova il suo fondamento nel principio dell’interesse
di cui all’art. 100 c.p.c., che nega ingresso alle azioni giudiziarie insuscettibili di
risolversi in un vantaggio concreto ed attuale di chi le propone”.
Anche in questo caso è lecito supporre che la specie di causa non sia stata
adeguatamente colta dal massimatore, apparendo piuttosto inverosimile l’ipotesi di
notifica (autonoma e postuma) di un estratto di ruolo, ciò che si configurerebbe come
un’evenienza non contemplata tra le prerogative tipiche dell’agente di riscossione
oltre che nella natura delle cose, atteso che l’estratto è tale in quanto atto informale,
cioè atto consistente in una distinta in cui sono elencati gli addebiti risultanti nel
software gestionale del concessionario della riscossione. Una volta notificato al
contribuente, cesserebbe di essere una mera distinta per assumere la funzione di
cartella o — in caso questa sia già stata notificata — di intimazione di pagamento, a
prescindere se presenti gli elementi tipici dell’uno o dell’altro atto tipico dell’esattore.
Di ciò è utile tenere conto anche ai fini dei principi che sono affermati nelle prime
quattro delle pronunce dianzi emarginate.
Di autonoma menzione è degna Cass. n.1630/2008, a mezzo della quale è stato
rigettato il motivo di impugnazione fondato sull’assunto di non impugnabilità della
cartella di pagamento, per vizi diversi da quelli suoi propri, una volta divenuto
definitivo il prodromico avviso di accertamento, sul rilievo che a mezzo di detta
impugnazione la parte contribuente avesse inteso, correttamente, eccepire la tardività
dell’iscrizione a ruolo, così avvalendosi “dell’unico valido veicolo processuale” per
far emergere un siffatto vizio.
Di autonoma menzione è pure degna Cass. n.11736/2011 (non massimata), nella

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il quale è stata intrapresa l’azione esecutiva. Da ciò il corollario che “la disposizione

quale si verte in tema di impugnazione di cartella esattoriale conseguente ad
iscrizione di IVA a ruolo straordinario ex art.11 comma 3 e 15 bis del DPR
n.602/1973, sull’assunto che detta iscrizione fosse illegittima perché antecedente alla
data di efficacia (9.6.2001) della previsione contenuta nell’art.2 del
D.Lgs.n.193/2001. A questi limitati fini, la pronuncia ora in rassegna pare contraddire

impositiva” nell’iscrizione a ruolo, evidenziando che “l’iscrizione a ruolo della
somma….costituisce il valido e legittimo titolo per la riscossione del tributo
(Cass.13173/2000), laddove la cartella esattoriale… reca l’intimazione ad adempiere
l’obbligo risultante dal ruolo …Ne discende che l’obbligo di pagamento a carico del
contribuente.. .viene ad esistenza già con la formazione del ruolo, atto prodromico
all’esecuzione esattoriale”, per quanto il contribuente “solo a seguito della notifica
della cartella è posto nelle condizioni di impugnare sia tale atto impositivo a valle, sia
il titolo per la riscossione a monte, ossia il ruolo (ordinario o straordinario)”.
Ed è proprio dai principi contenuti nelle due pronunce da ultimo menzionate (che
pure concludono per la non autonoma impugnabilità del ruolo) che prende le mosse
l’orientamento giurisprudenziale antagonista, onde affermare —per control’autonoma impugnabilità dell’estratto di ruolo.
Nella recente Cass. n.2248/2014 (dettata in tema di impugnazione di sentenza che
aveva annullato una cartella esattoriale sia per la tardività della iscrizione a ruolo sia
per il difetto di prova circa la notifica della cartella medesima) è rigettato il motivo di
impugnazione dell’Agenzia (fondato sull’inammissibilità del ricorso del contribuente,
giacchè rivolto nei confronti dell’estratto di ruolo e non già della cartella di
pagamento) sul riproposto assunto della rilevanza preminente —ai fini della
“instaurazione del rapporto giuridico di riscossione”- del momento di formazione del
ruolo. Pertanto, la diretta impugnazione dell’estratto di ruolo troverebbe
legittimazione proprio nella formazione del ruolo, cioè “l’atto con cui
l’Amministrazione concretizza nei confronti del contribuente una pretesa tributaria
definita, compiuta e non condizionata”.

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l’assunto delle pronunce (dianzi citate) che muovono dal difetto di “efficacia

Rispetto alla anzidetta pronuncia, non può essere considerato valido precedente Cass.
n.25619/2006 (nella quale si discute di impugnazione di avviso di mora in presenza
di cartella non impugnata nonostante rituale notifica), della quale la confusa
massimazione tradisce il reale thema decidendum, e neppure può essere considerato
valido precedente Cass. 8206/2008, che pronuncia in tema di “impugnazione del

cui art.7 —facendo rinvio alla disciplina del DPR n.602/1973- lascia intendere che in
realtà il ricorso di cui si tratta deve essere rivolto avverso lo strumento a mezzo del
quale il ruolo è notificato al contribuente.
Valido precedente deve invece considerarsi Cass. n.724/2010 che (pur prendendo le
mosse argomentative proprio da Cass.8206/2008, da ultimo esaminata) perviene ad
affermare con estrema chiarezza la ritenuta autonoma impugnabilità del ruolo
attraverso il suo “estratto”, sulla premessa che è proprio l’art.19 del D.Lgs. n. 546 del
1992 a prevedere l’impugnabilità sia della cartella che del ruolo. Conseguirebbe da
ciò che “l’impugnazione è ammissibile non solo nei confronti della cartella ma anche
contro l’estratto di ruolo che altro non è che una riproduzione di una parte del ruolo”.
Utili elementi di supporto logico a quest’ultimo orientamento —per omogeneità di
rapporti tra le fasi di un medesimo iter procedimentale- possono forse trarsi da anche
da Cass. 27385/2008 [“In tema di contenzioso tributario, va riconosciuta la possibilità
di ricorrere alla tutela del giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente
impositore che, con l’esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la
sorreggono, porti, comunque, a conoscenza del contribuente una ben individuata
pretesa tributaria, senza necessità di attendere che la stessa si vesta della forma
autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dall’art. 19 d.lgs. n.
546 del 1992, atteso l’indubbio sorgere in capo al contribuente destinatario, già al
momento della ricezione della notizia, l’interesse, “ex” art. 100 cod. proc. civ., a
chiarire, con pronuncia idonea ad acquisire effetti non più modificabili, la sua
posizione in ordine alla stessa e, quindi, ad invocare una tutela giurisdizionale (ormai
allo stato esclusiva del giudice tributario), comunque, di controllo della legittimità

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ruolo” solo nei termini impropriamente utilizzati dall’art.10 del DPR n.787/1980 il

sostanziale della pretesa impositiva e/o dei connessi accessori vantati dall’ente
pubblico. (In applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto ammissibile il ricorso alla
commissione tributaria avverso una visura per consultazione di partita catastale,
attraverso la quale una società aveva appreso l’entità della rendita catastale di un
immobile acquistato da un fallimento)].

l’estratto di ruolo (laddove sia stata omessa o non ancora effettuata la notifica della
cartella di pagamento), si pongono in continuità logica con tutte le altre che ritengono
non tassativo l’elenco degli atti impugnabili ricavabile dal combinato disposto di cui
agli articoli 2 e 19 del D.Lgs.546/1992 dovendosi l’impugnabilità ancorare alla natura
di atto “sostanzialmente impositivo” e prodromico alla riscossione coattiva (tra le
altre, S.U. n. 185/1999, S.U. n. 5776/2005, Sez. V n. 18008/2006, S.U. n. 7388/2007,
Sez. 5 n. 21045/2007, Sez. 5 n. 27385/2008, S.U. n. 2185/2009, Sez. 5 n. 285/2010,
Sez. 5 n. 15946/2010, Sez. 5 n. 14373/2010).
A latere di questi casi venuti in rilevo avanti alla Corte di legittimità, appare utile
evidenziare che nella prassi l’interesse concreto all’impugnazione dell’estratto di
ruolo (in difetto o in attesa della notifica della cartella esattoriale) è prospettato con
riferimento a tutte le ipotesi in cui può verificarsi diretta ed immediata efficacia
lesiva del diritto (o delle legittime aspettative) del singolo in ragione della semplice
iscrizione a ruolo di una pretesa tributaria (es. diniego o revoca di un beneficio
fiscale; rifiuto di adempimento di un credito vantato nei confronti della P.A. diniego
di un mutuo per effetto della notizia dell’esistenza di carichi iscritti a ruolo) per
effetto della diretta consapevolezza che alla P.A. in generale è dato di avere della
pretesa fiscale soltanto iscritta a ruolo ma non ancora notificata al destinatario.
Siffatta “ragion pratica” appare di recente rafforzata dalla suggestione determinata da
quelle discipline settoriali che, da un canto, consentono al concessionario
l’ammissione al passivo delle procedure concorsuali sulla base del solo ruolo (si
vedano l’art.86 del D.Lgs.n.46/1999 e l’art.33 del D.Lgs.n.112/1999; in termini, di
recente, Cass. Sez. 6 -5, Ordinanza n. 11014 del 2012) e, d’altro canto, consentono la

IO

A ben guardare, infatti, le pronunce che ritengono ammissibile il ricorso avverso

estinzione di debiti tributari semplicemente iscritti nei ruoli (quelli affidati in
riscossione fino al 31.10.2013) a mezzo del pagamento della sola somma capitale
iscritta, con esclusione degli interessi per ritardata iscrizione a ruolo nonché degli
interessi di mora (art.1 comma 618 della legge n.147/2013), così che viene
accentuato la legittimità dell’interesse alla conoscenza del contenuto del ruolo anche

D’altronde, la questione di cui qui si discute merita di essere convenientemente
filtrata anche alla luce di un altro principio più volte espresso dalla Corte (cfr Cass.
Sez. 5, Sentenza n. 654 del 15/01/2014, in termini anche Cass. n. 2272 del 2011,
Cass. n. 10445 del 2011, Cass. n. 10477 del 2008, Cass. n. 19854 del 2004) secondo
il quale “la notificazione è una mera condizione di efficacia e non un elemento
costitutivo dell’atto amministrativo di imposizione tributaria” , cosicché ove l’atto
(pur non notificato) sia stato impugnato dal destinatario in data antecedente alla
scadenza del termine fissato dalla legge per l’esercizio del potere impositivo, deve
intendersi che detta condizione di efficacia sia venuta comunque ad esistenza e che ne
sia stato raggiunto lo scopo.
Anche ai fini della questione qui controversa potrebbe —allora- pervenirsi alla
conclusione che se l’atto destinato a recepire e veicolare il ruolo non sia stato
notificato, la conoscenza di quest’ultimo, aliunde raggiunta, costituisca valido
presupposto per l’impugnazione, salva la facoltà per l’Amministrazione di dimostrare
che invece la notifica è avvenuta e che perciò la facoltà di impugnativa si è
consumata per effetto del decorso del tempo da quel momento.
Residuerebbe comunque —per non potersi divergere dal principio che nel processo
tributario non sono ammesse le azioni di accertamento negativo- che l’incompiutezza
dei dati evincibili dall’iscrizione a ruolo non potrebbe costituire motivo di doglianza
a favore dell’impugnante, avendo questi implicitamente accettato di formulare le
proprie doglianze “allo stato” degli elementi conoscibili e non potendosi onerare
l’Amministrazione di una condotta che (al momento dell’impugnazione) non era
tenuta a compiere.

Il

indipendentemente dalla notifica che l’ente concessionario ne abbia fatto.

6) Alla luce delle complesse articolazioni logiche che sottostanno alle posizioni
contrapposte sulla “vextata quaestio”, appare senz’altro utile un chiarimento a tutto
tondo in ordine ad una contrasto che —rivelandosi frutto di numerose divergenze a
tutti i livelli di cognizione- è opportuno sia devoluto alle Sezioni Unite in modo da
ottenere una pronuncia vincolante per i collegi ordinari, e che costituisca un sicuro

P.Q.M.
si sottopone al Primo Presidente l’opportunità di devolvere la controversia alle
Sezioni Unite ai fini della soluzione della questione, fonte di contrasti tra le sezioni
semplici, della autonoma impugnabilità dell’estratto di ruolo tributario che sia
pervenuto a conoscenza del contribuente tramite qualsivoglia mezzo informale, in
difetto o in attesa di notifica della cartella esattoriale, in applicazione del combinato
disposto degli art.2 e 19 del D.Lgs.546/1992.
Roma, il 5 giugno 2014

punto di riferimento anche per coloro che debbono redigere ricorsi.