Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 15689 del 23/06/2017


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Cassazione civile, sez. trib., 23/06/2017, (ud. 10/03/2017, dep.23/06/2017),  n. 15689

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DI IASI Camilla – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. ZOSO Liana M.T. – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – Consigliere –

Dott. FASANO Anna Maria – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 5144-2013 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE (OMISSIS) elettivamente domiciliato in ROMA,

VIA DEI PORTOGHESI 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che

lo rappresenta e difende;

– ricorrenti –

contro

CONSORZIO INTERCOMUNALE VASTESE TUTELA ECOLOGIA AMBIENTE CIVETA,

elettivamente domiciliate ROMA, VIA ATTILIO REGOLO 19, presso lo

studio dell’avvocato CARLA DI LELLO, rappresenta e difende

unitamente agli avvocati VINCENZO BASSI, ALOISIA BONSIGNORE;

– controricorrenti –

avverso la sentenza . 945/2012 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

PESCARA, depositata il 09/08/2012;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

10/03/2017 dal Consigliere Dott. FASANO ANNA MARIA;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

FEDERICO SORRENTINO;

udito l’Avvocato;

Fatto

FATTI DI CAUSA

La società Consorzio Intercomunale del Vastese Tutela ed Ecologia ed Ambiente (C.I.V.E.T.A.) proponeva ricorso avverso il provvedimento di rideterminazione e revoca parziale del credito di imposta previsto dalla L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, per nuove assunzioni di lavoratori relative agli anni 2003 – 2006, in ragione della violazione della regola del “de minimis”. La Commissione Tributaria Provinciale di Pescara accoglieva il ricorso. La sentenza veniva appellata dal Centro Operativo di Pescara innanzi alla Commissione Tributaria Regionale dell’Abruzzo che rigettava l’appello, ritenendo nella specie non applicabile la regola del “de minimis”, atteso che i contributi concessi non erano qualificabili come aiuti di Stato, ed il calcolo nel triennio era stato correttamente compiuto con riferimento al nuovo Regolamento CE n. 1998 del 2006, che aveva elevato il limite, dovendosi avere riguardo al momento della effettiva fruizione del beneficio. Propone ricorso per la cassazione della sentenza l’Agenzia delle Entrate svolgendo tre motivi. La parte intimata ha resistito con controricorso.

Diritto

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e/o falsa applicazione della L. n. 388 del 2000, art. 7, e L. n. 289 del 2002, art. 63, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ed alla L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, per avere la CTR disapplicato le disposizioni contenute nella L. n. 388 del 2000, art. 7, e L. n. 289 del 2002, art. 63, che impongono espressamente un limite quantitativo alla concessione dell’ulteriore credito di imposta per incremento dell’occupazione nelle aree svantaggiate.

2. Con il secondo motivo di ricorso, si censura le sentenza impugnata, denunciando la violazione e falsa applicazione della L. n. 388 del 2000, art. 7 e L. n. 289 del 2002, art. 63, in relazione agli artt. 87 e 88 del Trattato CE, nonchè al Regolamento CE del 12 gennaio 2001, n. 69/2001, ed al Regolamento U.E. n. 2204/2002 (art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ed al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62, comma 1). L’Ufficio ricorrente deduce che, sebbene le precedenti considerazioni siano decisive ed assorbenti, la sentenza della CTR sarebbe illegittima anche nella parte in cui afferma che la normativa comunitaria permetterebbe di concedere il beneficio di cui trattasi senza preventiva comunicazione e senza l’osservanza della regola ” de minimis”, perchè si tratterebbe di aiuti a favore dei lavoratori (e non delle imprese), consentiti dal regolamento n. 2204/2002, piuttosto che aiuti di Stato secondo le disposizioni contenute nell’art. 87 del Trattato CE e nel Regolamento CE n. 69/2001.

3. Con il terzo motivo si censura la sentenza impugnata, denunciando la violazione e falsa applicazione della L. n. 388 del 2000, art. 7, e L. n. 289 del 2002, art. 63, nonchè del Regolamento C.E. n. 1998/2006, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, ed alla L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, in quanto la C.T.R. avrebbe errato nel ritenere fondata la tesi prospettata dal contribuente nel ricorso introduttivo, riguardante l’applicabilità nella specie del nuovo “tetto” di Euro 200.000 stabilito dal Regolamento CE n. 1998 del 2006.

4. Il ricorso, i cui motivi vanno esaminati congiuntamente per la loro inerenza alla medesima questione, è fondato.

4.1. la L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, disciplina gli incentivi concessi, in forma di credito di imposta, ai datori di lavoro che incrementano la base occupazionale, e prevede: “Per i datori di lavoro che nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2001 e il 31 dicembre 2003 effettuano nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto a tempo indeterminato da destinare ad attività produttive ubicate nei territori individuati dal citato art. 4 e nelle aree di cui all’obiettivo 1 del Regolamento (CE) n. 1260/1999, del Consiglio, del 21 giugno 1999, nonchè in quelle delle regioni Abruzzo e Molise, spetta un ulteriore credito di imposta. L’ulteriore credito di imposta, che è pari a Lire 400.000 per ciascun nuovo dipendente, compete secondo la disciplina di cui al presente articolo. All’ulteriore credito di imposta di cui al presente comma si applica la regola de miminis di cui alla comunicazione della Commissione delle Comunità europee 96/C68/06, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee C68 del 6 marzo 1996, e ad esso sono cumulabili altri benefici eventualmente concessi ai sensi della predetta comunicazione purchè non venga superato il limite massimo di Lire 180 milioni nel triennio”. La Commissione CE nel 1992 e, successivamente, nel 1996, aveva introdotto, con una propria Comunicazione, la regola de minimis, per la quale gli aiuti di esigua entità (aiuti appunto de minimis) non rientrano nel campo d’applicazione dell’art. 87, par. 1, del Trattato, perchè, concretamente, non hanno effetti sulla concorrenza e sugli scambi ed, in quanto tali, non sono soggetti all’obbligo di previa notifica alla Commissione (ex art. 88, par. 3, del Trattato). Per la Commissione, infatti, gli aiuti che non superano l’importo di 100.000 ECU in tre anni non rientrano nel campo di applicazione dell’art. 92 del Trattato, in quanto non produrrebbero degli effetti percettibili sugli scambi e sulla concorrenza (Comunicazione della Commissione relativa agli aiuti de miminis, in GUCE C 68 del 6 marzo 1996, p. 9).

4.2. Nel legittimo esercizio dei suoi poteri discrezionali, il legislatore nazionale ha inteso riconoscere il beneficio dell’ulteriore credito d’imposta in esame, in misura limitata e non in rapporto al numero di lavoratori effettivamente assunti, facendo proprio, in via di rinvio alla relativa fonte normativa, il credito comunitario c.d. de miminis. Questa Corte ha precisato che: “Tale adottata modalità di delimitazione della agevolazione accordata (qualunque ne sia la natura) rientra nel legittimo esercizio delle scelte discrezionali del legislatore, essendo consentito legiferare con la tecnica del rinvio (recettizio o formale) a norme di altro ordinamento e non riscontrandosi violazioni della normativa comunitaria, atteso che questa se pone agli stati membri il divieto di concedere “aiuti di Stato” in misura eccedente la regola de miminis, non impedisce loro di circoscrivere benefici fiscali entro soglie predefinite (Cass., Sez. 5, n. 21797 del 2011).

L’art. 8 della stessa legge introduce poi altre agevolazioni fiscali a fronte di nuovi investimenti in aree svantaggiate, stabilendo: ” Ai soggetti titolari di reddito d’impresa, esclusi gli enti non commerciali, che, a decorrere dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2000 e fino alla chiusura del periodo di imposta in corso alla data del 31 dicembre 2006, effettuando nuovi investimenti nelle aree territoriali individuate dalla Commissione delle Comunità europee come destinatarie degli aiuti a finalità regionale di cui alle deroghe previste dall’art. 87, paragrafo 3, lett. a) e c), del Trattato che istituisce la Comunità europea, come modificato dal Trattato di Amsterdam di cui alla L. 16 giugno 1998, n. 209, è attribuito un credito d’imposta entro la misura massima consentita nel rispetto dei criteri e dei limiti di intensità di aiuto stabiliti dalla predetta Commissione. Per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2000 sono agevolabili i nuovi investimenti acquisiti a decorrere dalla data di entrata in vigore della presente legge o, se successiva, dall’approvazione del regime agevolativo da parte della Commissione delle Comunità europee. Il credito di imposta non è cumulabile con altri aiuti di Stato a finalità regionale o con altri aiuti che abbiano ad oggetto i medesimi beni che fruiscono del credito d’imposta”.

4.3. Il legislatore nazionale, nel disciplinare la possibilità di cumulo delle agevolazioni fiscali prescritte dalla stessa L. n. 388 del 2000, art. 7, comma 10, con altre forme di aiuto, ha bene individuato la portata della regola de minimis, prevista per le agevolazioni fiscali (di modesta entità) ivi prescritte. Infatti, la possibilità di cumulo è limitata alla condizione di non superamento, per i benefici fruiti ai sensi dell’art. 7, del limite massimo” di Lire 80.000.000 nel triennio” (Euro 100.000,00), il limite quantitativo al di sotto del quale gli “aiuti di Stato” non incorrono nel divieto di cui all’art. 92 (poi 87) par. 1 Trattato C.E. (v., fra le altre, Cass. n. 18018 del 2016, n. 21605 del 2015, n. 20245 del 2013).

In tema di agevolazioni fiscali, la L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 63, ha mantenuto fermo il limite comunitario de minimis, per cui il credito d’imposta per assunzione di lavoratori disoccupati in aree svantaggiate è cumulabile con altri benefici purchè non sia superato il tetto massimo fissato in sede comunitaria, mentre non ha alcuna incidenza l’esclusione dal cumulo, prevista dal D.L. 15 febbraio 2007, n. 10, art. 1, comma 8, convertito in L. 6 aprile 2007, art. 46, che riguarda solo gli aiuti concessi in misura superiore al suddetto limite e non l’ulteriore credito d’imposta legislativamente determinato in misura ad esso corrispondente (Cass. Sez. 6-5, Ordinanza, n. 16178 del 2014; Cass. Sez. 5, n. 20245 del 2013). Il legislatore nazionale, nel rinnovare il regime degli incentivi alle assunzioni, già disposto con la L. n. 388 del 2000, art. 7, e con la L. n. 289 del 2002, art. 63, comma 1, ha mantenuto esplicitamente, per quanto non diversamente regolato, le disposizioni di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 7, che, relativamente all'”ulteriore” credito di imposta per assunzione di lavoratori disoccupati in aree svantaggiate, testualmente dispone (al comma 10 ultima parte): “All’ulteriore credito d’imposta di cui al presente comma si applica la regola de minimis di cui alla comunicazione della Commissione delle Comunità europee 96/C68/06, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee C68 del 6 marzo 1996, e ad esso sono cumulabili altri benefici eventualmente concessi ai sensi della predetta comunicazione purchè non venga superato il limite massimo di L. 180 milioni nel triennio”. Pertanto, ai fini della determinazione dell’importo massimo del credito di imposta di cui all’art. 7, comma 10 (regola c.d. de minimis in forza della quale gli aiuti di Stato di esigua entità esulano dal campo di applicazione dell’art. 87, parag. 1, del Trattato CE), si deve tenere conto, con le limitazioni indicate, anche del credito d’imposta per nuovi investimenti ottenuto ai sensi della L. n. 388 del 2000, nei limiti in cui non venga superato, per le agevolazioni fruite ai sensi della citata norma e nel triennio considerato, il tetto massimo di Euro 100.000, alla cui determinazione complessiva potendo concorrere il diverso credito di imposta per nuovi investimenti disciplinato dall’art. 8 della medesima (Cass. Sez. 5, sent. n. 21797 del 2011; Cass. Sez. 5, sent. 20245 del 2013).

4.4. Va conseguente ribadito il principio, ripetutamente affermato da questa Corte, secondo cui in tema di agevolazioni fiscali, è illegittima la disapplicazione da parte del giudice nazionale della norma della L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 63, comma 1, nella parte in cui, rinnovando il regime di incentivi alle assunzioni, mantiene ferma la disposizione di cui alla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 7, comma 10, che circoscrive il riconoscimento del credito di imposta nei limiti della regola “de minimis”, e cioè dell’importo di Euro 100.000 nel triennio, quale limite quantitativo al di sotto del quale gli aiuti di Stato non incorrono nel divieto di cui all’art. 92 (poi 87) del Trattato CE sul presupposto che il beneficio in questione non configuri un aiuto di Stato, in quanto incorre nella violazione della normativa comunitaria il legislatore soltanto se concede aiuti di Stato in misura eccedente alla regola del “de minimis” e non se circoscrive, nell’ambito dei suoi legittimi poteri discrezionali, benefici fiscali entro soglie predefinite, anche individuate “per relationem” rispetto a norme dell’ordinamento comunitario (Cass. 21797 del 2011; Cass. n. 20245 del 2013; Cass. n. 20785 del 2016).

4.5. La sentenza impugnata non ha fatto buon governo dei suindicati principi, nella parte in cui afferma che nel caso di specie non troverebbe applicazione la regola “de minimis”, in quanto i contributi concessi non sono qualificabili come aiuti di Stato e non si applicano, pertanto, i limiti indicati in sede comunitaria.

Come testualmente è dato rilevare dal quadro normativo, la L. n. 388 del 2000, art. 7, e della L. n. 289 del 2002, art. 63, prevedono la concessione di aiuti di Stato, apportando un vantaggio a determinate imprese. Il beneficio in questione si intende attribuito con risorse statali ed incide sugli scambi tra gli Stati membri, atteso che è evidente che esso comporta riflessi sugli scambi infra – comunitari, perchè altera il costo della produzione delle imprese, incidendo sul livello dei prezzi del prodotto finale. Inoltre, il beneficio in concreto si sostanzia in una rinuncia dello Stato alla riscossione di una parte delle imposte ad esso dovute, così incidendo sull’ammontare delle entrate di bilancio.

Parimenti erroneo l’assunto sostenuto nella sentenza gravata che tende ad escludere il requisito della selettività, elemento distintivo dell’aiuto di Stato. Il credito di imposta di cui trattasi è concesso solo ad alcune imprese, in particolare a quelle che sono situate in alcune regioni italiane. Il criterio della selettività è, quindi, determinato dall’area geografica di riferimento, posto che il credito di imposta non può essere concesso a tutti gli operatori situati nel territorio nazionale.

Ne consegue che nella specie, trattandosi di aiuti di Stato, trova applicazione il Regolamento CE n. 69 del 2001, che consente di concedere liberamente, senza onere di notifica, soltanto i benefici di minimo importo, che sono considerati privi di effetti di rilievo nel mercato comunitario. L’importo stabilito per definire il regime “de minimis” serve a tracciare la linea di confine tra gli aiuti di stato che sono incompatibili con l’art. 87 (ora 107) paragrafo 1 del Trattato istitutivo della UE, e quelli che invece sono tollerati. Il regime “de minimis” serve a giustificare una deroga alla regola del divieto degli aiuti di Stato, sulla base della esiguità dell’aiuto stesso, ritenuto inidoneo ad influire sulla concorrenza.

La CTR erra anche nell’affermare che nella fattispecie troverebbe applicazione il Regolamento CE n. 1998 del 2006, che ha elevato il limite ad Euro 200.000,00, sostenendo che si deve avere riguardo al momento della fruizione effettiva del beneficio. Tale assunto può ritenersi superato dalla piana lettura del Regolamento richiamato.

Il 18 “considerando” del Regolamento CE n. 1998/2006 della Commissione del 15 dicembre 2006 stabilisce espressamente che le disposizioni sono applicabili a decorrere dal 1 gennaio 2007. Il 10^ “considerando” precisa che: “Conformemente ai principi alla base degli aiuti che rientrano nel campo di applicazione dell’art. 87, paragrafo 1 del trattato, gli aiuti de minimis dovrebbero essere considerati concessi nel momento in cui all’impresa è accordato, a norma del regime giuridico nazionale applicabile, il diritto giuridico di ricevere gli aiuti”.

Ne consegue che il Regolamento CE n. 1998/2006 può trovare applicazione al momento in cui viene concesso l’aiuto de minimis non al momento dell’impiego effettivo o della fruizione dello stesso (v. anche n. 9 “considerando”). Ciò in quanto, quando adottano misure attraverso le quali attuano il diritto dell’Unione, gli Stati membri sono tenuti a rispettare i principi generali di tale diritto, fra i quali quelli di “certezza del diritto” e di “tutela del legittimo affidamento”.

Il principio della certezza del diritto osta a che un regolamento venga applicato retroattivamente, in una data anteriore alla sua pubblicazione, e che solo eccezionalmente può derogarsi a tale principio, ove lo imponga l’obiettivo da realizzarsi e ove sia legittimamente tutelato il legittimo affidamento degli interessati (Cause riunite, 212-217/80, Amministrazione delle finanze dello Stato/Salumi, Raccolta 1981, pag. 2735 punto 10, Causa C – 74/74, causa C- 112/77).

Il legislatore comunitario, con il Regolamento n. 1998/2006 ha espressamente previsto che le nuove disposizioni hanno efficacia retroattiva solo per le imprese di trasporto e di trasformazione e commercializzazione dei prodotti agricoli, mentre per le imprese degli altri settori, gli effetti dell’aumento del massimale si avranno solo riguardo agli aiuti “concessi” a partire dal 1 gennaio 2007.

5. Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto (ex art. 384 c.p.c., comma 2) la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo della società contribuente. In ragione del consolidarsi della giurisprudenza citata in periodo successivo alla proposizione del ricorso introduttivo, sussistono le condizioni per la integrale compensazione delle spese processuali.

PQM

 

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della società contribuente. Compensa le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio, il 10 marzo 2017.

Depositato in Cancelleria il 23 giugno 2017

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