Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 15344 del 03/06/2021

Cassazione civile sez. VI, 03/06/2021, (ud. 24/03/2021, dep. 03/06/2021), n.15344

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. MOCCI Mauro – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 37772-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende, ope legis;

– ricorrente –

contro

V.L., elettivamente domiciliata in ROMA, VIA MONTESANTO

52, presso lo studio dell’Avvocato FEDERICA DE RITIS (STUDIO

BACCARI), che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 7784/18/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE DELLA CAMPANIA, depositata il 14/09/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 24/03/2021 dal Consigliere Relatore Dott. MICHELE

CATALDI.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, affidato ad un motivo, avverso la sentenza n. 6116/18/2018, depositata il 14 settembre 2018, con la quale la Commissione tributaria regionale della Campania ha rigettato il suo appello avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli, che aveva accolto parzialmente (in ordine alla percentuale di ricarico applicata) il ricorso della contribuente V.L. contro l’avviso d’accertamento analitico-induttivo, in materia di Irpef, Iva ed Irap, relative all’anno d’imposta 2011, emesso ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d).

La contribuente si è costituito con controricorso.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c.

La controricorrente ha depositato memoria.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Preliminarmente, il ricorso, a differenza di quanto eccepito dalla controricorrente, è tempestivo.

Infatti la sentenza, che non risulta notificata all’ufficio, è stata depositata il 14 settembre 2018 ed il termine semestrale per impugnarla, applicabile ratione temporis in relazione alla data d’inizio del giudizio di primo grado, scadeva pertanto il 14 marzo 2019, ovvero nel periodo (dal 24 ottobre 2018 al 31 luglio 2019) di cui al D.L. 23 ottobre 2018, n. 119, art. 6, comma 11, che, relativamente alle controversie definibili, determinava la sospensione legale per nove mesi dei termini di impugnazione che in esso fossero ricompresi, con conseguente proroga della scadenza al termine di tale sospensione, ovvero al 14 dicembre 2019.

Pertanto, la notifica del ricorso erariale per la cassazione della sentenza, avvenuta (come deduce la stessa controricorrente) il 10 dicembre 2019 è tempestiva.

2. Con l’unico motivo l’Agenzia deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), e dell’art. 2697 c.c..

Assume infatti la ricorrente che l’accertamento controverso era analitico-induttivo e trovava fondamento in una serie di elementi indiziari gravi, precisi e concordanti, che evidenziavano la condotta antieconomica tenuta dalla contribuente imprenditrice nel periodo d’imposta esaminato.

In particolare, l’Agenzia sottolinea che nell’accertamento era stata evidenziata l’anomalia afferente le rimanenze inziali e finali, riguardo la mancata rilevazione contabile completa dei relativi dettagli, e la non coincidenza del valore delle rimanenze finali con quello dichiarato dalla contribuente nella dichiarazione dei redditi.

Inoltre era stata rilevata la durata delle scorte nel periodo, che raggiungeva valori inverosimili rispetto alla media degli operatori.

Ancora, aggiunge la ricorrente, erano stati evidenziati i risultati reddituali negativi protrattisi dal 2010 al 2014, con perdite che nel 2011 ammontavano ad Euro 16.411,00.

Sulla base del complesso dei dati rilevati aveva, in particolare, concluso l’Ufficio nell’accertamento che essi “costituiscono elementi gravi, precisi e concordanti a supporto della presunzione di sottorappresentazione di ricavi, conseguenza di un incremento strumentale delle giacenze, con una redditività esigua tale da risultare non solo insufficiente, ma incapace di remunerare in modo congruo l’attività esercitata”.

A fronte di tale accertamento analitico-induttivo, prosegue la ricorrente, la CTR ha invece erroneamente qualificato e deciso la controversia sul presupposto che l’Ufficio avesse proceduto ad un “accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore” (cfr. pagg. 2 s. della sentenza d’appello) e, dopo aver esposto una rassegna di norme, principi e precedenti giurisprudenziali attinenti tale diversa specie di accertamento, ha sostanzialmente imputato all’Amministrazione di non aver proceduto all’adeguamento, in concreto, dei dati statistici di settore all’effettiva situazione della contribuente nel periodo accertato, e soprattutto di non aver fornito “elementi ulteriori rispetto a quelli evidenziati nell’originario accertamento atti a fondare la tesi dell’inattendibilità e inconsistenza dimostrativa dei dati dedotti dalla contribuente e a comprovare la legittimità e l’adeguatezza della rideterminazione dei maggiori redditi in relazione alla specifica situazione dell’impresa soggetta a verifica”.

Così argomentando, secondo la ricorrente, la CTR ha errato nel qualificare l’accertamento praticato e, di conseguenza, nell’imputazione, e nell’oggetto, dell’onere della prova all’Ufficio.

Il motivo è fondato.

Infatti, dalla trascrizione, incontestata, di parti essenziali dell’accertamento controverso nel ricorso erariale emerge come si tratti di atto impositivo di natura analitico-induttiva, che trova fondamento non nel mero scostamento della contribuente dagli studi di settore o da altri strumenti statistici di rilevazione, ma, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), nella rilevazione di anomalie delle giacenze contabili ed in indizi di comportamento antieconomico dell’imprenditore, complessivamente considerati presunzioni semplici dalle quali desumere l’esistenza di attività non dichiarate.

Tanto premesso, secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di imposte sui redditi, la tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali e, in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell’economia, che il contribuente non spieghi in alcun modo, è legittimo l’accertamento su base presuntiva, ed il giudice di merito, per poter annullare l’accertamento, deve specificare, con argomenti validi, le ragioni per le quali ritiene che l’antieconomicità del comportamento del contribuente non sia sintomatico di possibili violazioni di disposizioni tributarie (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 22185 del 14/10/2020, anche con riferimento ad una persistente perdita del profitto negli anni di esercizio di riferimento e ad un reddito di esercizio negativo).

Nello stesso senso, si è detto che l’Amministrazione finanziaria può determinare il reddito del contribuente in via induttiva, pur in presenza di contabilità formalmente regolare, ove quest’ultima sia intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, che può desumersi anche da un unico elemento presuntivo, purchè preciso e grave, quale l’abnormità della percentuale di ricarico (Cass.,Sez. 5 -, Ordinanza n. 27552 del 30/10/2018).

Dunque, in tema di accertamento dei redditi, costituisce presupposto per procedere col metodo analitico induttivo la complessiva inattendibilità della contabilità, da valutarsi sulla base di presunzioni D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), alla stregua di criteri di ragionevolezza, ancorchè le scritture contabili siano formalmente corrette; dette presunzioni non devono essere necessariamente plurime, potendosi il convincimento del giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 22184 del 14/10/2020).

Inoltre, sempre in tema di accertamento con metodo analitico induttivo, la circostanza che un’impresa commerciale dichiari, per più annualità, un volume di affari inferiore agli acquisti ed applichi modestissime percentuali di ricarico sulla merce venduta costituisce una condotta anomala, di per sè sufficiente a giustificare, da parte dell’Amministrazione finanziaria, una rettifica della dichiarazione, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, sicchè il giudice tributario, per poter annullare l’accertamento, deve motivare con validi argomenti le ragioni che giustifichino il comportamento del contribuente, non esauribili nel richiamo alla mera libertà di impresa riguardo alla propria politica commerciale (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 15019 del 15/07/2020).

E’ stato poi chiarito che nel giudizio tributario, una volta contestata dall’Erario l’antieconomicità di una operazione posta in essere dal contribuente che sia imprenditore commerciale, perchè basata su contabilità complessivamente inattendibile in quanto contrastante con i criteri di ragionevolezza, diviene onere del contribuente stesso dimostrare la liceità fiscale della suddetta operazione ed il giudice tributario non può, al riguardo, limitarsi a constatare la regolarità della documentazione cartacea. Infatti, è consentito al fisco dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere minori costi, utilizzando presunzioni semplici e obiettivi parametri di riferimento, con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente, che deve dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate a fronte della contestata antieconomicità (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 25257 del 25/10/2017).

Pertanto, posto che in tema di accertamento del reddito di impresa, anche in presenza di scritture formalmente corrette, ove la contabilità possa considerarsi complessivamente inattendibile, è legittimo il ricorso al metodo analitico-induttivo, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 39, comma 1, lett. d), sulla base di elementi che consentano di accertare, in via presuntiva, maggiori ricavi, che possono essere determinati calcolando la media aritmetica o quella ponderata dei ricarichi sulle vendite (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 8923 del 11/04/2018).

Non ha fatto buon governo di tali principi la sentenza impugnata, che ha erroneamente qualificato i presupposti e la natura dell’accertamento impugnato, facendoli coincidere con il mero scostamento dagli studi di settore, ed ha quindi richiamato espressamente la giurisprudenza, in materia di onere della prova, relativa specificamente a questi ultimi (in particolare Cass., Sez. 5, Sentenza n. 3415 del 20/02/2015), facendone applicazione e quindi rimproverando, nella sostanza, all’ente impositore di non aver dimostrato l’applicabilità dello “standard” prescelto al caso concreto oggetto di accertamento, “prescindendo dall’esame e senza nulla argomentare sulla situazione soggettiva dell’impresa, del contesto socio economico di operatività e dei fattori contingenti (…)”.

Viceversa, la fattispecie deve essere traguardata in considerazione della natura dell’accertamento esperito, come sopra chiarita, e dei suoi presupposti, già richiamati, ed alla luce dei predetti principi, anche in materia di onere della prova, secondo cui l’Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, commi 2 e 3, sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo sullo stesso contribuente l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass., Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 26036 del 30/12/2015, ex plurimis).

Pertanto, la sentenza impugnata va cassata con rinvio al giudice a quo per i necessari accertamenti in fatto.

PQM

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 3 giugno 2021

 

 

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