Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 15340 del 03/06/2021

Cassazione civile sez. VI, 03/06/2021, (ud. 24/03/2021, dep. 03/06/2021), n.15340

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. MOCCI Mauro – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 32807-2019 proposto da:

CURATELA FALLIMENTARE (OMISSIS) SRL IN LIQUIDAZIONE, in persona del

Curatore Fallimentare pro tempore, elettivamente domiciliata in

ROMA, VIA DELLE MEDAGLIE D‘ORO, n. 266, presso lo studio

dell’avvocato LIVIA RANUZZI, rappresentata e difesa dall’avvocato

ANTONIO MARIO CAZZOLLA;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (OMISSIS), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende, opeiegis;

– controricorrente-

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE RAVENNA, (OMISSIS);

– intimata –

avverso la sentenza n. 1777/5/2018 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE DELL’EMILIA ROMAGNA, depositata il 27/06/2018;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 24/03/2021 dal Consigliere Relatore Dott. MICHELE

CATALDI.

Fatto

RILEVATO

che:

1. La curatela del fallimento della (OMISSIS) s.r.l. in liquidazione propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, avverso la sentenza n. 1777/05/2019, depositata il 27 giugno 2018, con la quale la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna ha rigettato l’appello della (OMISSIS) s.r.l. in bonis avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Ravenna, che aveva rigettato il ricorso di quest’ultima contro l’avviso d’accertamento, relativo all’anno d’imposta 2007, in materia di Iva, che aveva rilevato un maggior reddito d’impresa, e quindi maggiore imposta, oltre ad interessi e sanzioni, in ragione dell’inesistenza di alcune operazioni, fatturate da fornitori della contribuente.

L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo la ricorrente contribuente deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 21 e 54; dell’art. 2697 c.c.; e dell’art. 115 c.p.c..

Assume infatti la curatela che le operazioni in questione non potrebbero qualificarsi come oggettivamente ed assolutamente inesistenti, in ragione soprattutto della circostanza che la fallita contribuente aveva contabilizzato, senza alcuna contestazione da parte dell’Ufficio, un volume di vendite effettive di merce che presupponeva necessariamente l’acquisto reale, dai fornitori, dei prodotti utilizzati per produrla.

Pertanto, secondo la ricorrente, l’Amministrazione aveva l’onere di fornire la prova, fosse anche indiziaria, non solo dell’inesistenza soggettiva delle operazioni, ovvero della natura meramente cartiera delle società che avrebbero fatturato i prodotti ceduti senza averli effettivamente forniti alla contribuente; ma anche che quest’ultima fosse consapevole, o almeno avrebbe potuto esserlo secondo l’ordinaria avvedutezza imputabile ad un operatore commerciale con riferimento al caso concreto, che l’operazione interessata si collocava nell’ambito di un’evasione commessa dal fornitore o si inseriva in una fattispecie di evasione dell’Iva più ampia.

Tale onere, secondo la ricorrente, sarebbe stato invece erroneamente imputato dal giudice a quo alla contribuente, in violazione delle norme richiamate in rubrica e dei principi giurisprudenziali, espressi anche dalla Corte di giustizia in materia di operazioni soggettivamente inesistenti e detraibilità della relativa imposta sulla cifra d’affari.

2. Con il secondo motivo la ricorrente curatela deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la nullità della sentenza per la natura meramente apparente della sua motivazione, che, nonostante la questione fosse ampiamente controversa, non espliciterebbe gli elementi sui quali si fonda l’affermazione che le fatture in questione sarebbero riconducibili ad operazioni inesistenti, “anche se (…) solo in via presuntiva”, non evidenziando nè quali siano gli indizi apprezzati; nè la valutazione della loro gravità, precisione e concordanza; nè il ragionamento inferenziale attraverso il quale il giudice d’appello sarebbe pervenuto ad accertare fatti già ignoti in via presuntiva.

3. Il secondo motivo, che per la sua potenziale capacità di assorbimento del primo va trattato preliminarmente, è fondato e va accolto.

Invero risulta (dalla trascrizione, incontestata, nel ricorso, di parti dell’appello della contribuente, oltre che dallo stesso controricorso, in particolare alla pag. 3) che la contribuente aveva contestato nel merito, sin dal ricorso introduttivo e poi con l’appello, la qualificazione delle operazioni controverse come oggettivamente inesistenti, assumendo che si sarebbe trattato, al più, solo di operazioni soggettivamente inesistenti, posto che sussistevano, a suo dire, elementi documentali e logici che, a prescindere dall’acritico recepimento da parte dell’Ufficio delle risultanze del processo verbale di constatazione elevato dalla Guardia di finanza, supportavano la dimostrazione dell’effettiva acquisizione della merce di cui alle fatture contestate.

La contribuente aveva inoltre contestato sin dal ricorso introduttivo (come risulta, oltre che dai già citati richiami, anche dalla sentenza di primo grado, trascritta nel controricorso) la violazione dell’art. 2697 c.c., in ordine all’onere della prova.

A fronte di tali contenuti del contenzioso di merito, la parte prettamente motiva della sentenza impugnata esprime una ratio decidendi sostanzialmente elusiva del thema decidendum, laddove afferma che “In particolare con richiamo agli effetti delle operazioni inesistenti (sia soggettivamente che oggettivamente) mentre l’Iva è sempre indetraibile (…)”.

Infatti, con tale formula la CTR non ha preso posizione sulla questione, posta dalla contribuente, della qualificazione della natura dell’assunta inesistenza delle operazioni, non vagliandone espressamente ne l’ammissibilità processuale, nè la sostanza.

Non premettendo in termini univoci l’accertamento, in fatto ed in diritto, in ordine alla controversa natura effettiva – oggettiva o soggettiva- dell’inesistenza delle operazioni, il giudice a quo non ha, di conseguenza, esplicitato nè quali siano i parametri in base ai quali ha ritenuto che “la motivazione della sentenza” (di primo grado) fosse “suffragata solo in via presuntiva (…) di molteplici indizi gravi, precisi e concordanti”; nè quale fosse il contenuto dell'”onere probatorio (che) ricade sull’appellante, onere non assolutamente assolto”.

Infatti, in caso di operazioni oggettivamente inesistenti l’Amministrazione ha l’onere di provare, anche mediante presunzioni semplici, che le operazioni non sono state effettuate, essendo il contribuente chiamato a fornire la prova contraria soltanto quando sia assolto l’onere probatorio gravante sulla prima (Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 28246 del 11/12/2020, ex plurimis; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 25778 del 05/12/2014), senza che, tuttavia, sia sufficiente, al fine di dimostrare l’effettività dell’operazione, l’esibizione della fattura, documentazione di solito utilizzata proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 26453 del 19/10/2018).

Invece, in tema di Iva, qualora l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass., Sez. 5 -, Ordinanza n. 15369 del 20/07/2020, ex plurimis; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 25778 del 05/12/2014, cit.).

Il giudice a quo, accomunando nelle premesse le due specie di inesistenza, non ha quindi fornito i parametri logici e giuridici ai quali si è attenuto nella successiva valutazione in ordine sia all’attribuzione, che all’oggetto dell’onere della prova apoditticamente attribuito alla contribuente e ritenuto non assolto.

Resta, pertanto, compromessa la possibilità di controllare, attraverso la motivazione, l’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio adottato dalla CTR.

Ricorre quindi la fattispecie della motivazione apparente, secondo il principio di diritto consolidato di questa Corte, in base al quale ” La motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersi apparente quando pur se graficamente esistente ed, eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 Cost., comma 6″ (Cass., Sez. 1 -, Ordinanza n. 13248 del 30/06/2020, ex plurimis).

Ulteriormente viziata, per mera apparenza, è poi la stessa motivazione nella parte in cui afferma che la “motivazione della sentenza” (di primo grado) sarebbe “suffragata (solo) in via presuntiva”, “in virtù di indizi gravi, precisi e concordanti (cfr. sul punto la ricostruzione dei fatti operata nel PVC”.

Infatti, al fine di valutare la correttezza del ragionamento presuntivo (dal contenuto non determinato, per le ragioni che precedono), la CTR richiama, in blocco e genericamente, l’intero processo verbale di constatazione della Guardia di finanza, del quale neppure valorizza singoli dati o documenti ad esso allegati, ma l’intera versione dei fatti esposta dai verbalizzanti, che viene così condivisa e trasposta acriticamente nella motivazione della sentenza impugnata.

Tuttavia, in tema di valutazione delle prove ed in particolare di quelle documentali, il giudice di merito è tenuto a dare conto, in modo comprensibile e coerente rispetto alle evidenze processuali, del percorso logico compiuto al fine di accogliere o rigettare la domanda proposta, dovendosi ritenere viziata per apparenza la motivazione meramente assertiva o riferita solo complessivamente alle produzioni in atti (Cass., Sez. 3 -, Ordinanza n. 14762 del 30/05/2019; nello stesso senso cfr. Cass., Sez. L -, Ordinanza n. 3819 del 14/02/2020).

Va quindi accolto il secondo motivo e va cassata la sentenza impugnata, con rinvio alla CTR dell’Emilia-Romagna. L’accoglimento del secondo motivo assorbe il primo.

PQM

Accoglie il secondo motivo di ricorso e dichiara assorbito il primo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, alla quale demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 marzo 2021.

Depositato in Cancelleria il 3 giugno 2021