Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 15178 del 23/06/2010

Cassazione civile sez. trib., 23/06/2010, (ud. 18/02/2010, dep. 23/06/2010), n.15178

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MERONE Antonio – Presidente –

Dott. SOTGIU Simonetta – rel. Consigliere –

Dott. BERNARDI Sergio – Consigliere –

Dott. CAMPANILE Pietro – Consigliere –

Dott. BERTUZZI Mario – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 21434-2005 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

GHIZZONI S.P.A. in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, PIAZZA S.S. APOSTOLI 81 presso lo

studio dell’Avvocato FERMANELLI MASSIMO, rappresentata e difesa

dall’Avvocato QUINTO MICHELE giusta delega in calce al controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 19/2005 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE

di POTENZA, depositata il 08/04/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

18/02/2010 dal Consigliere Dott. SIMONETTA SOTGIU;

udito per il ricorrente l’Avvocato ALESSANDRO DE STEFANO, che ha

chiesto l’accoglimento del ricorso;

udito per il resistente l’Avvocato MICHELE QUINTO, che ha chiesto il

rigetto del ricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso,

in subordine per l’accoglimento per quanto di ragione.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Commissione Tributaria Provinciale di Matera ha parzialmente accolto con sentenza 2 maggio 2001 il ricorso della Società Ghizzoni s.p.a., destinataria di un avviso di accertamento di reddito induttivamente determinato per IRPEG ILOR 1996 da parte dell’Ufficio Entrate di Matera escludendo il recupero a tassazione quanto agli elementi positivi: 1) sopravvenienza attiva per insussistenza di passività; 2) ricavi esteri non contabilizzati; 3) ricavi non contabilizzati lavori extra e quanto agli elementi negativi: 1) ammortamenti e svalutazioni; 2) ammortamento capannone industriale;

3) prestazione d’opera di terzi; 4) spese manutenzione incrementative; 5) leasing; 6) ammortamento manutenzione locali in affitto; 7) giacenze iniziali; 8) assicurazioni.

L’appello dell’Ufficio, vertente su tutte le riprese escluse, è stato rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale della Basilicata con sentenza 8 aprile 2001 su presupposto: 1) per quanto riguardava i ricavi esterni ed extra non contabilizzati (n. 2 e 3 delle poste positive) nel 1996, che la documentazione contabile ed extra contabile della Società provavano che tali lavori erano stati eseguiti successivamente, a causa di una interruzione durata per circa due anni; 2) per quanto riguardava ammortamenti e svalutazioni, prestazione d’opera di terzi, spese di manutenzione e ammortamento capannone industriale (n. 1-2-3-4 delle poste negative) perchè l’azione accertativi (effettuata nel 1998) sarebbe prescritta à sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, mentre dalla documentazione anche extracontabile della società le opere di terzi non risultavano prestate nell’anno in contestazione; per quanto riguardava le giacenze iniziali – che secondo i giudici di primo grado doveva collegarsi ad una variazione dei ricavi per l’anno precedente, mentre secondo l’Ufficio le valutazioni fatte dal contribuente in un esercizio hanno effetto anche per l’anno successivo – la CTR dichiarava non censurabili le argomentazioni dei primi giudici.

L’Agenzia delle Entrate chiede la cassazione di tale sentenza sulla base di sei motivi. La Società Ghizzoni s.p.a. resiste con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Col primo motivo si adduce violazione dell’art. 115 c.p.c. unitamente a vizio di motivazione della sentenza impugnata in ordino al diniego del recupero a tassazione della intera somma di L. 679.273.000= (ricavi esterni che i giudici tributari hanno imputato al 1998), mentre il ricorrente aveva riconosciuto che il minor importo di L. 57.965.050 – riguardava effettivamente l’anno 1996, tanto che aveva chiesto che fosse, in relazione a tale importo, applicata solamente una sanzione.

Col secondo motivo, si sostiene che la sentenza impugnata ha violato il D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 39 e 42; del D.P.R. n. 917 del 1989, art. 75, art. 269; artt. 2727 e 2729 cod. civ. perchè, con motivazione viziata, si è riconosciuta fede privilegiata alle dichiarazioni della contribuente, in modo da far gravare sempre sull’Ufficio l’onere di dimostrare che determinati costi vanno imputati all’esercizio di competenza, mentre nella specie la contribuente non ha portato elementi in merito alla imputazione di tali costi (L. 697.694.000=, che i giudici tributari hanno ritenuto di competenza dell’esercizio in base ad una insussistente presunzione e in mancanza di prove).

Col terzo motivo l’Agenzia censura la sentenza impugnata per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37; art. 112 c.p.c.;

D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 18, oltre che per difetto di motivazione, in ordine alla compensazione, operata d’ufficio dai primi giudici e confermata dalla CTR, di costi non di competenza dell’esercizio con altri costi, erroneamente dedotti in esercizi diversi (indebita deduzione canoni leasing per L. 4.643.000= e di costi di assicurazione di L. 41.748.000), dovendo i giudici tributari stabilire soltanto la legittimità del recupero di imposte evase, e non attribuire crediti o compensazioni al contribuente, su cui grava eventualmente l’onere della relativa richiesta.

Col quarto motivo si sostiene cha la sentenza impugnata ha violato il D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 39 e 43 che ha confermato l’assunto della CTP secondo cui le riprese fiscali relative all’erroneo calcolo delle quote di ammortamento di fabbricati industriali e della quota delle spese di manutenzione deducibili, portate in deduzione nel 1996, sarebbero inammissibili essendo divenuto intangibile, per decorso del tempo, il valore patrimoniale dei beni (mentre l’Ufficio sosteneva, in grado d’appello di avere diritto a controllare le scritture che comunque l’impresa era tenuta a conservare).

Avendo la CTR richiamato, in termini di decadenza dell’azione accertativa, l’art. 43 del DPR 600/73, la ricorrente sostiene la tempestività della ripresa, avvenuta entro il quarto anno successivo alla dichiarazione dei redditi 1996, in base alle poste di bilancio, che non possono considerarsi cristallizzate in base a valori in precedenza erroneamente stabiliti.

Col quinto motivo l’Agenzia deduce vizio di motivazione su un punto decisivo della controversia e in subordine, violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 37 e 39; D.P.R. n. 917 del 1986, art. 59, comma 6, artt. 60 e 76 in relazione alla rettifica delle rimanenze iniziali, che secondo i giudici di primo grado doveva essere raccordata al valore finale dell’anno precedente, il che avrebbe comportato l’emersione di una perdita. Sul punto la CTR ha disatteso il motivo di gravame con la laconica affermazione “non sono censurabili le argomentazioni dei primi giudici”, il che comporta l’omessa motivazione in ordine tale argomento. Peraltro, la tesi sostenuta dai giudici di primo grado, rimasta indimostrata, contrasterebbe con il principio di autonomia dei singoli esercizi finanziari e con la natura del potere di accertamento degli Uffici finanziari, finalizzato a correggere gli errori del contribuente ai danni del Fisco, e non viceversa.

Col sesto motivo, si deduce violazione degli artt. 112 e 116 c.p.c.;

D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 67 e 75; artt. 2697, 2727 e 2729 c.c., in relazione ai motivi d’appello che la CTR ha completamente omesso di esaminare e cioè: il recupero a tassazione delle spese di manutenzione e incrementative per L. 140.317.000=, ripresa che i giudici di primo grado avevano annullato per difetto di prova mentre il contribuente aveva riconosciuto la parziale fondatezza del rilievo per L. 82.159.203=; recupero a tassazione della quota di ammortamento delle spese di manutenzione dei locali condotti in affitto, cui sono state applicate le norme relative ai fabbricati in proprietà, e di cui comunque il contribuente non ha provato il perdurare del contratto di affitto scaduto; il recupero a tassazione di interessi passivi di mora per L. 86.974.000=, confermati dai giudici di primo grado limitatamente all’importo di L. 23.421.000= per difetto di prova sulla competenza, mentre tale prova doveva essere fornita dal contribuente.

Il primo motivo di ricorso è solo parzialmente fondato.

Premesso che, come l’Amministrazione ricorrente dichiara che l’accertamento analiticamente condotto nei confronti della Ghizzoni per l’anno in contestazione aveva raggiunto una cifra “inverosimile” (L. 14.953.368.000=) per cui lo stesso Ufficio aveva ridotto la stessa cifra, induttivamente, ad un quinto circa (L. 3.850.000.683.000=) dell’importo precedente, col primo motivo si contesta la violazione dell’onere della prova in ordine al recupero a tassazione di ricavi esterni (per appalti), adducendo il riconoscimento, da parte della contribuente, di una modesta parte di tale ripresa L. 57.965.050). Non si contesta tuttavia, se non genericamente, l’affermazione della CTR secondo cui tali ricavi andavano riferiti all’annualità in cui erano stati contabilizzati, stante il “fermo cantiere” perdurato per circa due anni .La controricorrente (c. ric. pg. 6), a sua volta, deduce di avere prodotto, anche in relazione ai cd. lavori extra, di cui al secondo motivo di ricorso, fatture relative all’annualità in cui i lavori si erano conclusi, per cui – in difetto di ulteriori più precise allegazioni da parte dell’Amministrazione circa la ritenuta competenza dei ricavi all’esercizio 1996, inficiata anche dalle ricordate “improvvisazioni” accertative – il primo motivo di ricorso va parzialmente accolto limitatamente alla sola ripresa, riconosciuta dal controricorrente (ancorchè non chiaramente esposta con riferimento ai motivi di appello) di L. 57.965.0500 e rigettato nel resto, così come va rigettato per carenza di autosufficienza il secondo motivo di ricorso.

Va accolto invece il terzo motivo, di cui la controricorrente non eccepisce la novità in questa sede – sebbene il tema, relativo alla compensazione di poste di differenti annualità non risulti fra i motivi d’appello richiamati dalla sentenza impugnata. I giudici d’appello dovevano infatti stabilire soltanto la legittimità dei recuperi, e non operare inammissibili compensazioni contabili con riferimento ad altre annualità.

Va accolto anche il quarto motivo di ricorso, sulla base della giurisprudenza di questa Corte (Cass. 12880/2008) secondo cui in tema di accertamento delle imposte sui redditi è facoltà dell’Ufficio contestare anche soltanto i criteri utilizzati dal contribuente nella redazione del bilancio, per i loro riflessi fiscali negli esercizi futuri, senza necessariamente procedere, per il periodo considerato, alla determinazione di una maggiore pretesa impositiva, e senza che ciò comporti una preclusione al recupero d’imposta per gli anni successivi; ne consegue la legittimità dell’avviso di accertamento limitato, alla censura contro il metodo di contabilizzazione e il sistema di deduzione di una spesa o di una quota di spesa sostenuta, assolvendo il predetto atto ad una funzione di regolarizzazione di altri aspetti del comportamento tributario della parte nel periodo, e ad assicurare il corretto svolgimento del rapporto tributario nel futuro (Cass. 12880/2008). Dunque, pur sussistendo l’asserita decadenza dell’Ufficio dalla possibilità di rideterminare valori riferiti a spese per immobili in anni precedenti il quinquennio, è possibile la regolarizzazione dei calcoli delle quote di ammortamento per gli anni successivamente accertati.

Il quinto motivo è infondato e va rigettato.

L’apparente difetto di motivazione della sentenza impugnata non sussiste, essendosi la CTR riferita, in assenza di ulteriori elementi di valutazione da parte dell’Ufficio, alla motivazione della sentenza di primo grado, riportata in parte narrativa. In sostanza, l’Ufficio ritiene indeducibili le rimanenze iniziali del 1996, senza tener conto dell’importo delle rimanenze finali del 1995, e giustifica in questa sede tale ripresa – palesemente contrastante con la lettera dell’art. 59, comma 6, TUIR. E’ parzialmente fondato il sesto motivo, con riguardo al recupero a tassazione di interessi passivi di mora, in ordine ai quali la CTR ha omesso ogni pronuncia, mentre ha insufficientemente motivato in ordine alla spese di manutenzione e incrementative, che dovranno essere riesaminate in sede di rinvio, sulla base dei principi affermati in relazione al quarto motivo di ricorso e tenuto conto che il controricorrente nega di (c. ric. pg. 13) di aver senz’altro riconosciuto il rilievo relativo a L. 82.159.203= (di cui peraltro non vi è cenno nei motivi d’appello riportati nella sentenza impugnata). Va invece rigettata la connessa doglianza relativa alla detrazione delle spese di manutenzione di un immobile condotto in locazione, in relazione al quale l’Ufficio aveva contestato nei gradi di merito la proroga della locazione, mentre ha mutato in questa sede la doglianza, affermando che erano stati applicati dalla contribuente alla locazione norme (che non indica) relative alla proprietà.

In conclusione quindi, rigettato il secondo e il quinto motivo di ricorso, accolti il terzo e il quarto e, nei sensi di cui in motivazione, il primo e il sesto e cassata la sentenza impugnata in relazione a quanto accolto, gli atti vanno rinviati, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Basilicata, che liquiderà anche le spese relative al presente grado di giudizio.

P.Q.M.

La Corte rigetta il secondo e il quinto motivo di ricorso, accoglie il terzo e il quarto e, nei sensi di cui in motivazione, il primo e il sesto; cassa la sentenza impugnata in relazione a quanto accolto, e rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Basilicata.

Così deciso in Roma, il 18 febbraio 2010.

Depositato in Cancelleria il 23 giugno 2010