Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1495 del 20/01/2017

Cassazione civile, sez. trib., 20/01/2017, (ud. 18/10/2016, dep.20/01/2017),  n. 1495

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CANZIO Giovanni – Presidente –

Dott. DIOTALLEVI Giovanni – Consigliere –

Dott. D’ISA Claudio – rel. Consigliere –

Dott. DE GREGORIO Federico – Consigliere –

Dott. SCALISI Antonino – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 4055-2011 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

SDS HOLDING SPA in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA CORSO ITALIA 97, presso lo

studio dell’avvocato FLAVIO DE BATTISTA, rappresentato e difeso

dall’avvocato ALESSANDRO MARIANI giusta delega in calce;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 468/2010 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 14/09/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

18/10/2016 dal Consigliere Dott. D’ISA CLAUDIO;

udito per il ricorrente l’Avvocato GAROFOLI che si riporta e chiede

l’accoglimento;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

FUZIO RICCARDO che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. Con sentenza in data 22 giugno 2010 (depositata il 14.09.2010) la Commissione Tributaria Regionale di Roma ha accolto l’appello proposto dalla Società S.D.S. Holding S.p.a avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale dello stesso capoluogo di rigetto del ricorso presentato avverso l’avviso di accertamento n. (OMISSIS), emesso dalla Agenzia delle Entrate, Ufficio Roma (OMISSIS), ai fini IRPEG e IRAP, per l’anno 2003, con il quale L’Ufficio aveva rettificato, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, la dichiarazione mod. unico per l’anno di imposta 2004 determinando un maggior reddito di Euro 612.544.00.

1.2 La CTR, disattese le censure relative alla eccepita carenza di motivazione della sentenza impugnata e dell’atto impositivo, con riferimento alle doglianze aventi ad oggetto il merito dell’accertamento, ha ritenuto non legittime le riprese a tassazione operate dall’Ufficio, ad eccezione di quella indicata al rilievo n. 1, riguardanti: n. 2) la errata contabilizzazione di ricavi derivanti dalla cessione della quota indivisa di diritti immobiliari per Euro 132.489,03; 3) disconoscimento di ammortamenti per errata qualificazione degli immobili come beni patrimoniali per Euro 109.387,32; 4) disconoscimento di sopravvenienze passive scaturite da accordi contrattuali di finanziamento per Euro 342.423,68.

2. Ricorre per la cassazione della suddetta sentenza l’Agenzia delle Entrate affidando il ricorso a sei motivi.

Propone controricorso, ma al di fuori del termine fissato dall’art. 370 c.p.c., la società S.D.S. Holding S.p.a..

All’odierna udienza, dopo la relazione del Consigliere designato, il Procuratore Generale ha concluso per l’accoglimento del ricorso, le parti si sono riportate ai propri scritti.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

3. Con il primo ed il secondo motivo l’Agenzia delle Entrate denuncia violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 9, 59 e 76, e contraddittorietà ed illogicità della motivazione su un fatto decisivo e controverso per il giudizio in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e n. 5, in ordine all’annullamento, operato dai Giudici dell’appello, della ripresa a tassazione di cui al rilievo punto 2).

In, particolare l’Ufficio aveva evidenziato nel p.v.c. che, relativamente ad un fabbricato di proprietà della società, di cui una parte era stata girata ad immobilizzazione ed altra ceduta, il contribuente ha utilizzato due metodi di valutazione diversi e precisamente: a) per la parte di immobile girata ad immobilizzazioni la valutazione è stata effettuata al valore della rendita catastale rivalutata; b) per la parte ceduta, il valore è pari alla differenza tra il costo storico, aumentato di eventuali spese di manutenzione e riparazione, ed il valore attribuito all’immobilizzazione. L’Ufficio ritenendo che, ai sensi del combinato disposto degli artt. 9, 12 e 110 del T.U.I.R., non è consentito al contribuente mutare discrezionalmente il criterio di valutazione delle esistenze iniziali e delle rimanenze finali nel corso di un esercizio d’imposta, ha provveduto ad applicare lo stesso criterio di determinazione, ossia quello del costo storico inizialmente applicato dalla parte, al fine di quantificare il corretto importo che doveva essere indicato nelle rimanenze finali e non nelle immobilizzazioni, considerato che non si tratta di beni strumentali.

La Società con il ricorso introduttivo aveva dedotto la legittima discrezionalità da parte dell’impresa di utilizzare i criteri di valutazione che ritiene più adatti.

Le censure dell’Ufficio finanziario sono fondate e vanno di conseguenza accolte.

3.1 E’ opportuno rilevare che, con riguardo al paradigma dell’art. 360 c.p.c., comma 1, la cui violazione è stata denunciata in relazione alle ipotesi di cui ai nn. 3 e 5, il riferimento al “fatto controverso e decisivo per il giudizio” implica che la motivazione sulla ricostruzione della quaestio facti evidenziata come contraddittoria, insufficiente od omessa, sia stata oggetto di una valutazione tale da parte del giudice del merito da essere affetta da contraddittorietà, insufficienza o mancata considerazione, non già nel senso dell’evidenza della mera possibilità della contraddizione o della mera possibilità dell’insufficiente considerazione o della mera possibilità di rilievo del fatto omesso, in modo tale da rendere soltanto possibile in via alternativa una motivazione diversa da quella resa dal giudice di merito sul fatto controverso, bensì nel senso che la contraddizione, l’insufficienza o l’omissione debba determinare la logica insostenibilità della motivazione resa da quel giudice (V. di recente: Sez. 3, Sentenza n. 17037 del 20/08/2015, Rv. 636317).

Ebbene, l’articolazione dell’illustrazione dei primi due motivi non si risolve solo nella prospettazione di una possibile alternativa motivazionale, ma nella prospettazione di tale alternativa come necessariamente implicante l’insostenibilità di quella resa dalla Commissione Tributaria Regionale.

Invero, sul rilievo, oggetto del suo appello, la ricorrente Agenzia delle Entrate evidenzia che i giudici della CTR hanno condiviso l’impostazione dell’Ufficio, per poi giungere a conclusione opposta. Infatti, hanno ritenuto: a) che trattasi di beni destinati alla rivendita (quindi non strumentali), che sono stati in parte ceduti ed in parte capitalizzati, a fronte dei quali l’Ufficio non ha contestato la congruità del prezzo di compravendita, ma ha disconosciuto il valore di partenza; b) trattandosi di quota indivisa di diritti immobiliari, non si può ammettere una differente valutazione dei diritti stessi, nel senso che il costo – fiscalmente riconosciuto per la porzione ceduta è stato rapportato al relativo costo storico, aumentato degli oneri di diretta imputazione, ex art. 9 del T.U.I.R.; di contro la valutazione della quota “rimasta in azienda” si pretende ingiustamente di valutarla in base al valore catastale rivalutato.

Pur tuttavia la CTR ha annullato tale ripresa a tassazione.

Si rileva, inoltre, che l’affermazione in sentenza secondo cui “l’Ufficio non ha contestato la congruità del prezzo di compravendita, ma ha disconosciuto il valore di partenza”, è contraddetta dal chiaro ed inequivocabile tenore letterale della motivazione dell’avviso di accertamento, da cui risulta che l’Ufficio non ha disconosciuto alcun valore di partenza, ma ha semplicemente applicato allo stesso bene il medesimo criterio di valorizzazione, ossia il metodo del costo storico, utilizzato dalla parte per l’indicazione del valore delle esistenze iniziali alla data del 1 gennaio 2003.

3.2 Risulta chiaro, per il Collegio, che la motivazione, sul punto, dell’impugnata sentenza appare nella sua formulazione logicamente insostenibile, in quanto, se per un verso si concorda con l’impostazione in diritto del provvedimento fiscale oggetto del ricorso introduttivo, laddove ha affermato che non appare ammissibile una differente valutazione dello stesso bene con il criterio del costo storico e con il criterio della rendita catastale, per altro verso, in evidente contraddizione, ha ritenuto l’illegittimità della ripresa a tassazione, dimostrando, come rileva la ricorrente “… di aver frainteso il contenuto dell’avviso di accertamento (oltre che della difesa delle parti), da cui emergeva che la ripresa a tassazione era fondata proprio sulla inammissibilità di tale differente valutazione”.

4. Con il terzo e quarto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 40 e 59, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e contraddittorietà della motivazione su un fatto decisivo e controverso con riferimento all’annullamento, operato dai Giudici dell’appello, della ripresa a tassazione di cui al rilievo n. 3.

4.1 La ricorrente Agenzia premette che nell’avviso di accertamento, che riprende in sintesi le conclusioni del p.v.c., si rappresenta che la S.D.S. HOLDING S.p.a. è una società di pura gestione immobiliare che ha per oggetto esclusivo e principale l’attività, come accertato in concreto, di rivendita e/o locazione di fabbricati e loro porzioni (gli immobili in questione, si precisa, di proprietà non sono utilizzati direttamente dalla società, ma sono detenuti al solo fine si ottenere un reddito di locazione), pertanto non sono beni strumentali ma beni “merce” ed, in quanto tali non possono rientrare nella fattispecie di bene ammortizzabile.

n ragione di tanto l’Ufficio aveva ripreso a tassazione l’importo iscritto a bilancio quale ammortamento fabbricati e dedotto in sede di conto economico.

Rileva la ricorrente che la CTR, diversamente opinando dalla CTP, in aperta contraddizione con se stessa, ha annullato la ripresa a tassazione prima affermando che i beni immobili di cui trattasi non sono individuabili come “beni patrimonio” per i quali non sarebbe consentito il loro ammortamento, per poi evidenziare che “Va da sè che la SDS Holding S.p.a., in quanto società di pura gestione immobiliare ha per oggetto esclusivo l’attività di rivendita o locazione di immobili, i cui beni sono strumentali all’attività stessa, può effettuare l’ammortamento relativo, come espressamente previsto dal codice civile”.

4.2 La censura posta a base di tali motivi va accolta per le stesse considerazioni già svolte essendo evidente la logica insostenibilità, per evidente contraddittorietà, della motivazione sul punto.

5. Con il quinto e sesto motivo si denuncia la violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 66, comma 3, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 e insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso per il giudizio in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, con riferimento all’annullamento, operato dai giudici dell’appello, della ripresa a tassazione di cui al rilievo n. 4.

5.1 Le censure poste a base di tali motivi sono infondate.

Sul punto si premette che l’Ufficio, nel corso dell’accertamento, le cui conclusioni sono state trasfuse nel relativo avviso, aveva evidenziato che dal conto (OMISSIS), relativo a fatture da emettere, era emerso che, nel corso del 2003, erano stati effettuati storni per un totale di Euro 342.423,68 che sono stati fatti confluire nel conto oneri straordinari. A fronte di tale storno la SdS Holding S.p.a. non avrebbe fornito a sostegno dell’operazione contabile nessuna documentazione probante e, più precisamente, eventuali azioni legali per il soddisfacimento della propria pretesa nei confronti dei clienti, nonchè dell’effettivo inutile esperimento dell’azione eventuale di recupero. Poichè, ai sensi dell’art. 101 T.U.I.R le perdite sui crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e, in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali, l’Ufficio aveva provveduto alla ripresa a tassazione.

La CTR ha annullato la ripresa a tassazione sulla deduzione rappresentata dalla società secondo cui la perdita su crediti era derivata da accordi transattivi intercorsi tra la società intimata ed altri soggetti.

Per la ricorrente la violazione della disposizione dell’art. 66 T.U.I.R. è evidente: in tanto si può parlare di perdite su crediti, in quanto vi sia una documentata situazione di inadempienza del debitore (presunta in caso di sottoposizione a procedure concorsuali), che porti ad un recupero solo parziale del credito medesimo. In tale ottica, ove la rinunzia al credito sia formalizzata in un atto transattivo, tale atto non è sufficiente a far emergere una perdita su credito fiscalmente deducibile, occorrendo a tal fine la sussistenza di ulteriori elementi.

Si sostiene, dunque, da parte ricorrente che la motivazione sul descritto fatto decisivo e controverso per il giudizio è insufficiente in quanto la CTR, in apodittica adesione alla tesi della società, ha considerato fatto pacifico la circostanza che si trattava di “stralci contrattuali….a seguito di transazioni intervenute tra le società e le controparti”.

5.1 Osserva il Collegio che la CTR ha inquadrato la fattispecie definendo quei documenti, cui aveva fatto riferimento la contribuente, come prova di stralci contrattuali legati in modo diretto ai finanziamenti, nonchè quali prova di accordi presupposti ancora in essere che erano appunto i contratti di finanziamento. Ha, pertanto, ritenuto la certezza della esistenza di questi contratti e soprattutto la determinabilità obiettiva degli ammontare degli interessi che sono stati decurtati al momento in cui si è ritenuto opportuno conservare la esigibilità della sorte. In definitiva la CTR ha operato una valutazione della congruità della prova documentale offerta dalla società ricorsa a sostenere la tesi difensiva, valutazione questa che, in quanto rimessa al giudice del merito, è sottratta la vaglio di questa Corte.

6. Pertanto, in accoglimento dei motivi primo, secondo, terzo e quarto, la sentenza va cassata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Lazio – Roma, cui si rimette anche la regolamentazione delle spese di questo giudizio tra le parti.

PQM

Accoglie il ricorso limitatamente ai motivi primo, secondo, terzo e quarto, cassa e rinvia ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, anche per la statuizione delle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 18 ottobre 2016.

Depositato in Cancelleria il 20 gennaio 2017