Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14891 del 20/07/2016

Cassazione civile sez. trib., 20/07/2016, (ud. 10/06/2011, dep. 20/07/2016), n.14891

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PICCININNI Carlo – Presidente –

Dott. BOTTA Raffaele – Consigliere –

Dott. MELONI Marina – Consigliere –

Dott. STALLA Giacomo Maria – rel. Consigliere –

Dott. SOLAINI Luca – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 23783/2011 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

INDIA SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI MONTI PARIOLI 48, presso

lo studio dell’avvocato GIUSEPPE MARINI, che lo rappresenta e

difende unitamente all’avvocato LORIS TOSI giusta delega a margine;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 44/2010 della COMM. TRIB. REG. di VENEZIA,

depositata il 01/07/2010;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

10/06/2016 dal Consigliere Dott. GIACOMO MARIA STALLA;

udito per il controricorrente l’Avvocato COREA per delega

dell’Avvocato MARINI che si riporta agli atti;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

DEL CORE Sergio, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL GIUDIZIO

L’agenzia delle entrate propone due articolati motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 44/7/10 del 1 luglio 2010, con la quale la commissione tributaria regionale di Venezia – Mestre – in sede di rigetto dell’appello principale proposto da essa ricorrente e di accoglimento dell’appello incidentale proposto dalla contribuente India spa – ha ritenuto illegittimo l’avviso di rettifica e liquidazione notificato a quest’ultima per imposta di registro sul maggior valore attribuito ad un terreno edificabile, da India acquistato con atto registrato il 3 giugno 2003. Tale illegittimità è stata dalla commissione tributaria regionale ritenuta, in particolare, sia per il mancato riconoscimento da parte dell’ufficio dell’aliquota ridotta di cui alla L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3, per il trasferimento di terreni edificabili (non avente natura agevolativa ma ordinaria, con conseguente diritto del contribuente di usufruirne pur in assenza di specifica dichiarazione nell’atto di acquisto); sia per l’incongruità del maggior valore comparativamente accertato (euro 190,00 mq.) rispetto al dichiarato (Euro 102,95 mq.).

Resiste con controricorso India spa.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1.1 Con il primo motivo di ricorso l’agenzia delle entrate deduce – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – violazione della L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3 e D.P.R. n. 131 del 1986, art. 77; per avere la commissione tributaria regionale ritenuto applicabile l’aliquota agevolata in oggetto nonostante che nell’atto di acquisto (e nemmeno in atto integrativo di medesima natura presentato entro il termine di registrazione del contratto) non fosse stata esplicitata alcuna istanza in tal senso; dedotta per la prima volta nel ricorso in opposizione all’avviso di rettifica e liquidazione. Ciò denotava, al contempo, l’avvenuta decadenza triennale della contribuente dalla richiesta di rimborso della maggiore imposta pagata, D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 77.

1.2 Il motivo è fondato nei termini che seguono.

La L. n. 388 del 2000, art. 33, comma 3, stabilisce che: “I trasferimenti di beni immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati, regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, sono soggetti all’imposta di registro dell’i per cento e alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, a condizione che l’utilizzazione edificatoria dell’area avvenga entro cinque anni dal trasferimento”.

Contrariamente a quanto sostenuto nella sentenza qui impugnata, il regime in questione ha natura non già di imposizione ordinaria (con aliquota ridotta di registro e tassazione in misura fissa quanto ad imposta ipotecaria e catastale) bensì di vera e propria agevolazione comportante deviazione dal regime che sarebbe altrimenti applicabile.

Su questo punto si riscontra il costante orientamento di legittimità, nel cui ambito si è osservato (Cass. 1991/15) come la norma in esame “intenda dar rilievo al fatto che sull’immobile acquistato sia possibile edificare – sulla scorta di uno strumento di programmazione o attuativo – stante la centralità che l’utilizzazione edificatoria avvenga, con condizione legale risolutiva, per opera dello stesso soggetto acquirente, entro cinque anni dall’acquisto (Cass. n. 16835 del 2008; n. 28010 del 2009; ord. n. 5933 del 2013); e ciò in quanto il beneficio è volto sia ad agevolare lo sviluppo equilibrato del territorio, che a favorire, per i noti riflessi economici anche collettivi, direttamente l’attività edificatoria di aree e lotti inutilizzati (cfr., anche, Cass. n. 4890 del 2013)”. Nel senso che si vetta effettivamente di agevolazione o beneficio, ex multis: Cass. 25491/15; 722/15, ord.; 24573/14; 29612/11.

La natura agevolativa non discende – concernendo, questo aspetto, unicamente la modalità di concreta attuazione del beneficio – dall’applicazione di un’aliquota più mite in rapporto ad una determinata tipologia di atti e di beni (trasferimento di aree edificabili), bensì: – dalla “ratio” di favore con il quale il legislatore tributario ha inteso incentivare l’attività edificatoria nell’ambito di uno sviluppo pianificato del territorio; dalla necessità di assolvimento, da parte del contribuente, di un facere (edificazione) in assenza del quale lo scopo di favore non sussiste.

Ciò è reso evidente dal fatto che il beneficio non è automaticamente accordato per il solo fatto del trasferimento di un terreno edificabile, essendo altresì richiesto che esso venga dall’acquirente edificato entro il quinquennio, ed in attuazione degli strumenti urbanistici pertinenti; di tal chè, il presupposto fondante del beneficio viene meno (nella veste giuridica di condizione risolutiva) allorquando il requisito insito in tale edificazione non venga soddisfatto. In tale ipotesi, dunque, riprende vigore il trattamento fiscale “ordinario”.

Nè sono mancate applicazioni coerenti e consequenziali del carattere intrinsecamente agevolativo del regime fiscale in esame; non soltanto, come detto, allorquando si è affermata la decadenza dal beneficio (id est, il ripristino del regime ordinario) in assenza di utilizzazione edificatoria entro cinque anni dal trasferimento (Cass. 24573/14 cit.), ma anche quando si è stabilito che – proprio perchè si tratta di perdita della agevolazione e non di eventi originanti ulteriore liquidazione d’imposta la mancata rivelazione della non-edificazione nei termini di legge non rientra tra i casi di omessa denuncia rilevanti del D.P.R. n. 131 del 1986, ex art. 19 (da ultimo: Cass. 3446/16 ord.).

Tutto ciò premesso, la tesi dell’amministrazione finanziaria deve trovare accoglimento in base al principio per cui – trattandosi appunto di beneficio accordato in dipendenza dell’adozione di un facere del contribuente, costituito dalla edificazione dell’area nel quinquennio – i presupposti dell’agevolazione devono essere univocamente tutti indicati nell’atto di trasferimento.

Questo onere di enunciazione non integra un requisito formalistico della fattispecie agevolativa, ma risponde a finalità sostanziali di certa predeterminazione del regime fiscale applicabile all’atto (con l’individuazione degli elementi costitutivi del rapporto tributario); e, al contempo, di porre l’amministrazione in condizione di verificare l’effettivo ricorso di tutti i requisiti della minor imposizione. Ciò nell’ambito di un dovere collaborativo del contribuente – del resto corrispettivamente chiamato all’esplicita assunzione di un obbligo comportamentale – integrante esso stesso presupposto del tributo.

Ora, nel caso di specie, pur risultando dall’atto di compravendita la natura edificatoria del terreno in quanto inserito in piano particolareggiato con convenzione comunale, non era stata fatta, nell’atto medesimo, alcuna menzione dell’intendimento edificatorio nel quinquennio da parte dell’acquirente.

Nè tale esplicitazione – pena l’aggiramento di tutte le ragioni sostanziali che, come detto, la giustificano – potrebbe essere resa per la prima volta nel ricorso oppositivo dell’avviso di rettifica e liquidazione. Vale a dire, allorquando l’ufficio ha già esaurito la propria attività impositiva sul presupposto del definitivo assestamento, così come risultante dalle dichiarazioni delle parti riportate nell’atto, del rapporto tributario e del regime ad esso applicabile.

2.1 Con il secondo motivo di ricorso l’agenzia delle entrate lamenta – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – insufficiente motivazione sul punto decisivo e controverso del giudizio rappresentato dalla congruità del maggior valore accertato; non avendo la commissione tributaria regionale dato adeguatamente conto degli elementi della stima sintetico-comparativa da essa agenzia prodotto, e facente riferimento ad un terreno similare compravenduto il 17 dicembre 2002.

2.2 Il motivo non può trovare accoglimento, risultando finanche inammissibile nella parte in cui, attraverso la deduzione di un vizio di natura motivazionale, mira a suscitare nella presente sede di legittimità la rivisitazione di risultanze fattuali e probatorie; come tali riservate alla valutazione – insindacabile ove adeguatamente motivata – del giudice di merito.

Va infatti considerato che, nell’accogliere l’appello incidentale di India, la commissione tributaria regionale ha mostrato di tenere in debito conto sia le risultanze della comparazione offerta dall’ufficio, sia gli elementi istruttori dedotti da India a sostegno dell’incongruenza del maggior valore così accertato dall’ufficio. Ciò con speciale riguardo alla non similarità dell’unico terreno dedotto da quest’ultimo nella stima sintetico-comparativa; non solo per ubicazione, ma anche e soprattutto perchè già urbanizzato.

Facendosi carico di queste risultanze, la commissione tributaria regionale ha ritenuto non provato il maggior valore sostenuto dall’ufficio, rilevandone l’incongruità in considerazione della “mancanza assoluta delle opere di urbanizzazione al momento della compravendita, che ovviamente ne hanno limitato il valore iniziale”. Ciò è stato dal giudice di secondo grado affermato in contrasto con la diversa decisione della CTP, la quale non aveva erroneamente “dato nessun peso ai costi sostenuti e documentati nel preconsuntivo del consorzio, dal quale emerge una realtà di spesa realmente sostenuta e completamente diversa dal preventivo fornito dal Comune”. Con la conseguenza che il valore dichiarato in atto doveva ritenersi “congruo e rispettoso della realtà”.

Il convincimento del giudice di merito, così esplicitato, risulta correttamente formato in esito al vaglio critico del metodo comparativo proposto dall’ufficio impositore; a sua volta argomentato con riferimento ai profili di obiettiva non similarità dei terreni posti a confronto e, segnatamente, ai costi di urbanizzazione (quantificabili con riguardo al “preconsuntivo” del consorzio di urbanizzazione, prodotto in causa) ancora tutti gravanti sul terreno oggetto di accertamento ed idonei, in quanto tali, a contenere apprezzabilmente il valore venale ad esso attribuibile D.P.R. n. 131 del 1986, ex artt. 51 e 52.

Si tratta di ragionamento privo delle incongruenze logico-giuridiche lamentate; e basato su un dato di indubbia ed obiettiva rilevanza (l’incidenza dei costi di urbanizzazione sul prezzo di trasferimento) che l’ufficio non è riuscito, nella valutazione della commissione di merito, a convincentemente superare.

In tale contesto, la censura non può trovare ingresso, perchè in realtà volta – come già evidenziato – ad ottenere in sede di legittimità una diversa determinazione del valore del terreno, conforme a quella accertata.

In definitiva, va accolto il primo motivo di ricorso; respinto il secondo.

Ne segue la cassazione della sentenza impugnata in relazione al motivo accolto, con rinvio ad altra sezione della commissione tributaria regionale di Venezia – Mestre la quale rideterminerà il dovuto sulla base dei criteri così stabiliti; provvedendo anche sulle spese del presente giudizio.

PQM

LA CORTE accoglie il primo motivo di ricorso;

– rigetta il secondo;

– cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della commissione tributaria regionale di Venezia – Mestre.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile, il 10 giugno 2016.

Depositato in Cancelleria il 20 luglio 2016