Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14874 del 20/07/2016


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Cassazione civile sez. trib., 20/07/2016, (ud. 27/10/2015, dep. 20/07/2016), n.14874

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PICCININNI Carlo – Presidente –

Dott. SCODITTI Enrico – Consigliere –

Dott. MARULLI Marco – Consigliere –

Dott. TRICOMI Laura – Consigliere –

Dott. VELLA Paola – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 29747/2010 proposto da:

FALLIMENTO SAFIN CINEMATOGRAFICA SPA IN LIQUIDAZIONE, in persona del

Curatore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI

MONTI PARIOLI 48, presso lo studio dell’avvocato GIUSEPPE MARINI,

che lo rappresenta e difende giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE PROVINCIALE (OMISSIS) DI ROMA;

– intimata –

avverso la sentenza n. 140/2009 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 29/10/2009;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

27/10/2015 dal Consigliere Dott. PAOLA VELLA;

udito per il ricorrente l’Avvocato MARINI che si riporta

integralmente al ricorso;

udito per il controricorrente l’Avvocato MELONCELLI che si riporta

agli atti;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

CUOMO Luigi, che ha concluso per il rigetto del ricorso.

Fatto

RITENUTO IN FATTO

Con cartella di pagamento notificata in data 9.2.2005 alla società “Safin Cinematografica s.p.a.” veniva ripreso a tassazione l’importo di Euro 140.145,30 (comprensivo di imposta, sanzioni e interessi), ravvisandosi un omesso versamento di imposta in misura corrispondente all’indebito utilizzo in compensazione di un credito Iva ceduto alla contribuente da altra società appartenente al medesimo gruppo, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, senza presentazione della garanzia fidejussoria prescritta dal D.M. 13 dicembre 1979, n. 11065, art. 6, comma 3.

La società impugnava la cartella sia per nullità della notifica – in quanto effettuata presso la propria sede secondaria – che per infondatezza della pretesa, ma la C.T.P. di Roma rigettava il ricorso.

Nel proporre appello, la contribuente insisteva sulla nullità della notifica, contestava il mancato invio preventivo della comunicazione di irregolarità e deduceva la non sanzionabilità della violazione, peraltro afferente una normativa di rango secondario.

La C.T.R. del Lazio confermava la decisione di prime cure, osservando che era del D.P.R. n. 633 del 1972, stesso art. 38-bis, a prescrivere la prestazione di idonee garanzie per l’operatività della compensazione, quale modalità di definizione del rapporto di credito e debito di imposta nei gruppi di società, proprio “per garantire l’amministrazione finanziaria in ordine all’esatta definizione del rapporto fiscale”.

Per la cassazione della sentenza d’appello n. 140/26/09 del 29.10.2009, la curatela del “Fallimento Safin Cinematografica s.p.a. in liquidazione” ha proposto ricorso affidato a sette motivi, corredato da memoria conclusiva ex art. 378 c.p.c., cui l’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO IN DIRITTO

1, Con il primo motivo si deduce la “violazione o falsa applicazione degli artt. 23, 25 e 76 Cost., nonchè D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 5, D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 1, e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73”.

1.1. Sostiene il ricorrente che il D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, art. 73, comma 2, laddove prevede il rilascio di garanzia fidejussoria nell’ambito della procedura di liquidazione della cd. Iva di gruppo, rappresenta una “prestazione patrimoniale introdotta da una norma di rango regolamentare in violazione della riserva di legge di cui all’art. 23 Cost.”, con eccesso di delega rispetto al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, ove “non è prevista l’introduzione di obblighi patrimoniali e sanzionatori di qualunque tipo”; la perdita del credito di imposta maturato, in ipotesi di omessa prestazione della garanzia fidejussoria, costituirebbe infatti “una sanzione irrogata a seguito di una violazione… di carattere meramente formale”.

1.2. La censura è palesemente infondata, poichè la denunziata disposizione regolamentare condiziona alla prestazione di apposita garanzia fidejussoria non già la perdita del credito Iva, bensì solo la possibilità di procedere alla sua compensazione immediata con i corrispondenti debiti, di conseguenza estinguendoli.

1.3. Al riguardo, questa Corte ha sempre rimarcato che, in materia tributaria, la compensazione è ammessa – in deroga alle comuni disposizioni civilistiche – solo nei casi espressamente previsti, essendo il versamento, la riscossione, il rimborso e le deduzioni regolati da specifiche ed inderogabili norme di legge; nè il criterio in base al quale l’obbligazione tributaria deve essere estinta, in via di principio, mediante versamento dell’importo dovuto nelle casse del Concessionario della riscossione, può ritenersi superato dalla L. n. 212 del 2000 (“Statuto dei diritti del contribuente”), art. 8, comma 1, il quale, nel prevedere in via generale l’estinzione dell’obbligazione tributaria per compensazione, ha lasciato ferme, in via transitoria, le disposizioni vigenti, demandando ad appositi regolamenti l’estensione di tale istituto ai tributi per i quali non era contemplato, a decorrere dall’anno d’imposta 2002 (Cass. nn. 15123/06, 12262/07, 17001/13).

1.4. Più in generale, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, comma 3 (come sostituito dal D.P.R. n. 24 del 1979, art. 1), contenente la disciplina della cd. IVA di gruppo, prevede (nel testo vigente ratione temporis) che “il Ministro delle finanze può disporre con propri decreti, stabilendo le relative modalità, che le dichiarazioni delle società controllate siano presentate dall’ente o società controllante all’ufficio del proprio domicilio fiscale e che i versamenti di cui agli artt. 27, 30 e 33, siano fatti all’ufficio stesso per l’ammontare complessivamente dovuto dall’ente o società controllante e dalle società controllate, al netto delle eccedenze detraibili. Le dichiarazioni, sottoscritte anche dall’ente o società controllante, devono essere presentate anche agli uffici del domicilio fiscale delle società controllate, fermi restando gli altri obblighi e le responsabilità delle società stesse. Si considera controllata la società le cui azioni o quote sono possedute dall’altra per oltre la metà fin dall’inizio dell’anno solare precedente”.

1.5. Detta disposizione, demandandone la concreta attuazione a decreto ministeriale, regola nelle sue linee essenziali quel particolare meccanismo di assolvimento dell’IVA (peraltro facoltativo) che comporta la perdita, da parte delle società controllate, della disponibilità dei rispettivi saldi IVA, ed il trasferimento dei relativi crediti e debiti d’imposta alla società controllante, onde consentirle di compensare i saldi a credito o a debito risultanti dalle liquidazioni periodiche e dalle dichiarazioni annuali proprie e delle società partecipate, restando così l’unico soggetto legittimato al versamento, ovvero alla scelta annuale tra il rimborso o l’accredito nell’anno successivo dell’eccedenza detraibile del gruppo; in tal modo realizzando, attraverso il consolidamento dei crediti e dei debiti di imposta delle partecipanti al gruppo, il vantaggio – di natura eminentemente finanziaria (similmente alla cd. “procedura di rimborso accelerato” di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38-bis, comma 2, come sottolineato da Cass. nn. 4843/15 e 28692/05) – di ottenere un sollecito rimborso dei crediti IVA vantati da una (o da alcune) delle società del gruppo, mediante compensazione con l’eventuale IVA a debito di altra (o altre) società del gruppo medesimo, ed evitando che, all’interno dello stesso gruppo, le società “a debito” debbano immediatamente versare l’imposta, e le società “a credito”, siano, invece, costrette ad attendere i tempi, non celeri, del rimborso ordinario (cfr. Cass. n. 12768/06).

1.6. Ebbene, il D.M. attuativo n. 11065 del 13 dicembre 1979 (modificato dai D.M. 21 ottobre 1988 e D.M. 18 dicembre 1989) dispone, all’art. 6, che “le società controllate rispondono in solido con l’ente o società controllante delle somme o imposte risultanti dalle proprie liquidazioni periodiche o dalle proprie dichiarazioni e non versate dall’ente o società controllante”, prescrive che le eccedenze di crediti d’imposta, risultanti dalle dichiarazioni di alcune società del gruppo, compensate in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate dalle altre società del gruppo medesimo, devono essere garantite secondo “le disposizioni del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis” (rinvio ritenuto ricettizio da Cass. n. 28692/05), e dunque mediante cauzione o fideiussione, prestata dalla società il cui credito sia stato estinto, la quale, in assenza di garanzia, è tenuta a versare l’importo corrispondente alle eccedenze di credito compensate nel termine di presentazione della dichiarazione annuale.

1.7. Si tratta, in definitiva, di un sistema di compensazione speciale infragruppo, che si attua in capo alla controllante, producendo immediate ricadute in termini di accertamento e sanzioni, avendo in particolare il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, comma 3, corredato il regime della cd. “IVA di gruppo” di presidi atti a contrastarne il possibile uso a finalità elusiva o evasiva, specie attraverso l’espressa enunciazione della persistenza di obblighi e responsabilità in capo alla società il cui debito d’imposta risulti estinto nell’ambito della compensazione “di gruppo”, oltre che con precipuo riferimento all’ambito temporale d’applicazione del regime (Cass. 12786/06 cit.).

2. Con il secondo mezzo si lamenta altresì la “violazione o falsa applicazione del combinato disposto del D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, nonchè del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38 bis”.

2.1. Secondo parte ricorrente, se “la ratio della norma (che impone al contribuente di prestare preventiva fideiussione) è quella di garantire l’Amministrazione finanziaria nel caso in cui il credito IVA ceduto e compensato si riveli inesistente”, allora “non può ammettersi che l’omessa presentazione della fideiussione possa comportare la decadenza del contribuente dal diritto alla compensazione”, laddove il credito portato in compensazione sia – come nel caso di specie – “definitivo e incontestato dall’amministrazione finanziaria”.

2.2. La censura è per un verso inammissibile, per difetto di autosufficienza in ordine alle asserite caratteristiche del credito oggetto di causa, per altro verso infondato, alla luce delle considerazioni sopra ampiamente svolte in merito all’istituto della compensazione in materia di “Iva di gruppo” ed alla sua specifica e complessa ratio.

3. Con il terzo motivo si lamenta la nullità della sentenza impugnata per “omessa pronuncia”, da parte dei giudici di entrambi i gradi di merito, “su un motivo di ricorso dedotto dalla società contribuente”, segnatamente l’eccepita illegittimità della sanzione irrogata (pari al 30% dell’importo iscritto a ruolo) per non esservi stata “alcuna omissione di versamento d’imposta che giustifichi l’irrogazione di una sanzione ulteriore”, rispetto alla “perdita del diritto di credito Iva da parte della società che abbia omesso di presentare le suindicate garanzie, essendo tenuta a versare un importo corrispondente al credito trasferito in sede di liquidazione”.

3.1. Il motivo merita accoglimento, poichè la C.T.R., pur dando atto nelle premesse che la società appellante aveva contestato, tra l’altro, “la decisione dei giudici di prime cure che non si erano espressi sulla illegittimità della pretesa dell’ufficio sulle sanzioni applicate”, ha poi completamente omesso di pronunziarsi al riguardo.

4. L’accoglimento del terzo motivo rende superfluo l’esame del quarto, che resta assorbito per difetto di interesse, in quanto diretto a censurare ulteriormente la “violazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, del D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, nonchè del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38 bis”, espressamente per la sola ipotesi in cui “dovesse ritenersi che dalla sentenza della CTR di Roma risulti che la Commissione abbia, in realtà, preso in esame il secondo motivo di appello dichiarandolo infondato”.

5. Con il quinto mezzo si deduce la “violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, commi 1 e 3 e art. 73 e della L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5. Omesso invio della comunicazione di irregolarità. Nullità della sentenza per omessa pronuncia”.

5.1. Il motivo è fondato, poichè anche in questo caso la C.T.R., pur dando atto – peraltro in termini logicamente e sintatticamente del tutto imprecisi – che l’appellante aveva ritenuto “illegittima la sentenza impugnata” (rectius l’atto impositivo) “per non essere stata preceduta dall’invio della comunicazione di irregolarità prevista da tale norma e notificare, cosi, l’esito dell’avvenuto controllo automatizzato della dichiarazione”, non si è poi affatto pronunciata sul punto.

6. L’accoglimento del quinto motivo rende analogamente superfluo l’esame del sesto, che resta assorbito per difetto di interesse, in quanto diretto a censurare ulteriormente la “violazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis, commi 1 e 3 e art. 73 e della L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5. Omesso invio della comunicazione di irregolarità. Violazione di legge”, ma espressamente nella sola ipotesi in cui “dovesse ritenersi che dalla sentenza della CTR di Roma risulti che la Commissione abbia, in realtà, preso in esame il terzo motivo di appello dichiarandolo infondato”.

7. Con il settimo motivo si deduce, infine, la “illegittimità della cartella di pagamento per violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60. Nullità della notifica della cartella di pagamento n. (OMISSIS). Omessa pronuncia”.

7.1. La sentenza impugnata risulta affetta anche da quest’ultimo vizio di nullità, poichè effettivamente, pur dandosi atto nello svolgimento del processo che l’appellante aveva eccepito la “nullità della notifica della cartella di pagamento”, in quanto effettuata “in luogo diverso dalla sede legale della società contribuente e nelle mani di persona diversa dal legale rappresentante della stessa”, nessuna pronuncia si rinviene, all’interno della decisione, sul punto.

8. In conclusione, la sentenza va cassata per quanto di ragione, con rinvio al giudice d’appello che, in diversa composizione, provvederà a colmare le lacune evidenziate ed a regolare anche le spese della presente fase di giudizio.

PQM

La Corte rigetta i primi due motivi di ricorso, accoglie il terzo, il quinto ed il settimo, con assorbimento del quarto e del sesto, cassa la sentenza impugnata a rinvia ad altra sezione della C.T.R. del Lazio, che provvederà anche a regolare le spese processuali del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 27 ottobre 2015.

Depositato in Cancelleria il 20 luglio 2016

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