Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14852 del 13/07/2020

Cassazione civile sez. trib., 13/07/2020, (ud. 28/11/2019, dep. 13/07/2020), n.14852

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – Consigliere –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Consigliere –

Dott. PUTATURO Donati Viscido di Nocera M.G – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 26467/2013 R.G. proposto da:

Trade & Service Srl, rappresentata e difesa dagli Avv.ti Angelo

Vozza, Sergio Sottocasa e Giuseppe Persico, con domicilio eletto

presso quest’ultimo in Roma via Caroncini n. 51, giusta procura a

margine del ricorso;

– ricorrente e controricorrente al ricorso incidentale –

contro

Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via

dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia n. 93/28/13, depositata il 23 luglio 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 novembre

2019 dal Consigliere Giuseppe Fuochi Tinarelli.

Fatto

RILEVATO

Che:

L’Agenzia delle entrate, in esito a verifica fiscale della Guardia di finanza, emetteva, nei confronti di Trade & Service Srl avviso di accertamento, per Ires, Irap ed Iva per l’anno 2007, con cui disconosceva la deduzione di costi non documentati, recuperava a tassazione ricavi non contabilizzati, contestando altresì l’omessa autofatturazione di operazioni imponibili, oltre che per acquisti senza emissione di fatture; irrogava, inoltre, le conseguenti sanzioni.

L’impugnazione della contribuente era rigettata dalla CTP di Milano quanto al disconoscimento dei costi e ai contestati acquisti “in nero”, mentre era accolta per il resto. La sentenza era confermata dal giudice d’appello.

Trade & Service Srl propone ricorso per cassazione con sette motivi. Resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso, proponendo altresì ricorso incidentale con otto motivi, cui replica la contribuente con controricorso. Trade & Service Srl deposita altresì nota con la quale segnala l’esistenza di un rapporto di connessione con riguardo ad altri giudizi fissati per la medesima udienza.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 4, violazione e falsa applicazione dell’art. 132 c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. per motivazione assente in ordine all’identificazione del fondamento della pretesa fiscale.

La contribuente deduce, in particolare, che l’Ufficio, con l’avviso impugnato e le successive deduzioni in giudizio, ha reso una motivazione perplessa sul fondamento del rilievo, oscillante tra la fittizietà dei costi e la carenza di idonea documentazione, senza che tale questione sia stata risolta dalla CTR.

1.1. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame sulla medesima questione.

1.2. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 2697, per non aver l’Ufficio assolto all’onere probatorio in ordine alla natura fittizia degli acquisti dei rottami ferrosi.

1.3. Il quarto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 53 Cost., degli artt. 83 e 109tuir per aver l’Ufficio, nel ritenere i costi inesistenti, tassato il compenso lordo della contribuente anzichè il maggior reddito netto.

1.4. Il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame circa fatto decisivo – identificato nel riscontro dei pagamenti in contanti – per il mancato esame della documentazione contabile prodotta.

1.5. Il sesto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame circa fatto decisivo – identificato nella congruità e corretta imputazione temporale dei costi – per il mancato esame della documentazione prodotta.

1.6. Il settimo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 109 tuir per aver la CTR, nonostante la documentazione prodotta, ritenuto non deducibili i costi.

2. Il primo motivo è infondato.

2.1. La CTR ha univocamente evidenziato che la ripresa si fonda sulla indeducibilità dei costi, mancando ogni prova del loro ammontare, della consistenza e di ogni indicazione certa “della parte venditrice e del momento della consegna”, oltre che del pagamento che, avvenuto in contanti, non è accompagnato da “alcuna quietanza”, neppure trovando riscontro “in alcuna documentazione contabile di date ed ammontari certi”.

In altri termini, il giudice d’appello non ha in alcun modo posto in dubbio l’effettività delle operazioni, escludendo, in termini impliciti ma lineari, che le stesse fossero meramente fittizie, ed ha ritenuto, invece, i dedotti costi del tutto privi dei necessari riscontri – per inerenza, determinatezza e certezza -, da cui l’indeducibilità degli stessi ex art. 109 tuir.

Per completezza, giova comunque sottolineare che l’avviso di accertamento – riprodotto in controricorso dall’Ufficio – è univoco nel qualificare la ripresa come “costi non documentati ex art. 109, comma 4” tuir, e pone in puntuale risalto le deficienze e l’inidoneità della documentazione che dovrebbe sorreggere le spese.

3. Il secondo, il terzo ed il quarto motivo sono inammissibili.

Tutte le doglianze, infatti, si fondano su un presupposto di fatto – che le operazioni, e i costi, siano inesistenti – invece negato ed estraneo alla ratio della decisione.

4. Il quinto motivo è inammissibile.

4.1. Secondo l’insegnamento delle Sezioni Unite (Sez. U, n. 8053 del 2014, Rv. 629831), il nuovo testo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, introduce nell’ordinamento un vizio specifico che concerne l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che se esaminato avrebbe determinato un esito diverso della controversia).

Ne consegue che l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sè vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, benchè la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; la parte ricorrente è tenuta ad indicare – nel rigoroso rispetto delle previsioni di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6 ed all’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4, – il “fatto storico”, il cui esame sia stato omesso, il “dato”, testuale o extratestuale, da cui ne risulti l’esistenza, il “come” e il “quando” (nel quadro processuale) tale fatto sia stato oggetto di discussione tra le parti, e la “decisività” del fatto stesso.

4.2. Orbene, nella vicenda in giudizio la CTR affermando che “il pagamento è avvenuto in contanti, senza il rilascio di alcuna quietanza… non trovano riscontro in alcun documento bancario di date ed ammontari certi, nè in alcuna documentazione contabile” ha espressamente esaminato il fatto storico.

La contestazione, inoltre, è carente per autosufficienza, non avendo la contribuente riprodotto alcuno dei documenti di cui lamenta l’omesso esame, carenza tanto più rilevante a fronte della esplicita ed analitica considerazione da parte del giudice d’appello “della documentazione versata in atti” (v. motivazione, pag. 3, 1 capoverso).

E’ evidente, dunque, che la censura attinge, in realtà, la sufficienza della motivazione, non più consentita ex art. 360 c.p.c., n. 5, ratione temporis applicabile, e, anzi, si risolve in una generica contestazione sulla valutazione delle prove operata dal giudice di merito, non consentita neppure nella vigenza dell’art. 360 c.p.c., n. 5, nella precedente formulazione.

5. Il sesto motivo è inammissibile e per le medesime ragioni sopra esposte, mirando altresì la censura ad un riesame del merito, non consentito in sede di legittimità.

6. Il settimo motivo è inammissibile.

La censura, infatti, pur denunciando una violazione di legge, si duole, in realtà, nuovamente, e in termini meramente assertivi, dell’errata valutazione delle prove e della documentazione da parte del giudice di merito.

7. Passando al ricorso incidentale, è infondata, in primo luogo, l’eccepita violazione dell’art. 366 c.p.c., n. 3: l’atto depositato dall’Agenzia delle entrate, infatti, contiene una sintetica – ma chiara e completa – enunciazione dei fatti di causa, tali da consentire la piena e compiuta comprensione della vicenda.

8. Il primo motivo del ricorso incidentale denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione dell’art. 85 tuir, del D.P.R. n. 441 del 1997, artt. 1 e 4 e dell’art. 2697 c.c. per aver la CTR ritenuto infondato il rilievo afferente i ricavi non contabilizzati.

8.1. Il secondo motivo denuncia, sul medesimo profilo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame di fatto decisivo.

9. I motivi, da esaminare unitariamente per connessione logica, sono inammissibili.

L’Agenzia delle entrate, infatti, contesta, in realtà, la motivazione resa dalla CTR, la quale, affermando che “l’attività aziendale è avvenuta per acquisizione e vendita per masse, quindi non è possibile abbinare necessariamente i singoli acquisti ad altrettante vendite”, dimostra “di non aver esaminato gli elementi probatori presenti in giudizio” – dai quali sarebbe emerso che il controllo, con riguardo allo specifico rilievo, era stato analitico perchè riferito a fatture (e non autofatture) – e, concludendo, “di non averli presi in esame adeguatamente al fine di dare sostegno alla propria decisione”.

Non si pone, dunque, nè un omesso esame di fatto decisivo, nè di errata applicazione delle norme invocate, avendo la CTR ritenuto non sufficientemente provata la ripresa.

10. Il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 441 del 1997, art. 3 e del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, per aver la CTR annullato il rilievo per omessa fatturazione di operazioni imponibili.

10.1. Il quarto motivo denuncia, sul medesimo profilo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame di fatto decisivo.

11. I motivi, da esaminare unitariamente per connessione logica, sono inammissibili, risolvendosi in doglianze sulla sufficienza della motivazione per l’asserito omesso esame della documentazione probatoria fornita.

In realtà, la CTR non ha omesso di esaminare la documentazione ma, semplicemente, ha ritenuto che da essa non emergesse la prova della violazione non avendo l’Ufficio “effettuato in modo rigoroso il raffronto tra quantità acquistate e vendute complessivamente nell’anno 2007” sicchè “non dimostra il calcolo in base al quale i presunti acquisti sono stati determinati e non contabilizzati”.

12. Il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 6 e del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, per aver la CTR annullato il rilievo sull’omessa autofatturazione di acquisti avvenuti senza emissione di fattura.

12.1. Il sesto motivo denuncia, sul medesimo profilo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame di fatto decisivo.

13. Pure tali motivi sono inammissibili poichè attingono, come quelli precedenti, alla sufficienza della motivazione resa dalla CTR, secondo la quale la ripresa “si basa sostanzialmente su sette tagliandi di pesature effettuati… non costituenti prove sufficienti per effettuare il recupero contestato”, sicchè non si pone nè un omesso esame, nè una violazione di legge ma solo una ritenuta insufficienza della prova fornita.

14. Il settimo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74 e del D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, per aver la CTR ritenuto mera violazione formale l’omessa integrazione delle fatture emesse in reverse charge.

14.1. L’ottavo motivo denuncia, sul medesimo profilo, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 5, omesso esame di fatto decisivo.

15. Il settimo motivo è fondato, restando assorbito l’ottavo.

15.1. Non sussiste, in primo luogo, l’eccepita inammissibilità, rivolgendosi la censura contro l’affermata natura formale della sanzione, irrilevante, a tal fine, che sia stata o meno ripresa anche l’Iva.

15.2. Nel merito, va rilevato che nel sistema dell’inversione contabile (reverse charge), l’obbligo di autofatturazione e le relative registrazioni assolvono una funzione sostanziale, in quanto, compensandosi a vicenda con l’assunzione del debito avente ad oggetto l’Iva a monte e la successiva detrazione della medesima imposta a valle, comportano che non permanga alcun debito nei confronti dell’Amministrazione, e consentono i controlli e gli accertamenti fiscali sulle cessioni successive (v. tra le tante Cass. n. 12649 del 19/05/2017).

Ne deriva che l’avvenuta registrazione di fatture limitatamente al solo imponibile e solo sul registro acquisti – come risulta dalla sentenza stessa – integrano inosservanze che non sono irrilevanti o meramente formali atteso che l’omessa o ritardata fatturazione o la mancata regolarizzazione da parte del cessionario o committente con il meccanismo dell’inversione contabile incidono, in termini significativi, sulla determinazione del reddito d’impresa e sull’imposta stessa e recano pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria che si trova a dover valutare la correttezza delle operazioni, e ciò tanto più, nel caso di specie, in quanto proprio il meccanismo dell’inversione contabile costituisce la modalità idonea ad assolvere gli obblighi impositivi (v. Cass. n. 9505 del 12/04/2017; Cass. n. 27598 del 30/10/2018). Difettano, dunque, i presupposti per la non punibilità della condotta.

16. In conclusione va rigettato il ricorso proposto dalla contribuente, mentre va accolto il settimo motivo del ricorso incidentale dell’Ufficio, inammissibili i primi sei ed assorbito l’ottavo. In relazione al motivo accolto, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto, con riguardo all’omessa integrazione ed annotazione delle fatture emesse dal cedente ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 74, comma 7, dell’originario ricorso della contribuente.

Le spese delle fasi di merito vanno compensate atteso l’esito complessivo del giudizio, mentre quelle di legittimità, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

PQM

La Corte rigetta il ricorso principale; accoglie il settimo motivo del ricorso incidentale, assorbito l’ottavo, ed inammissibili gli altri;

cassa la sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto e, decidendo nel merito, rigetta, negli stessi limiti, l’originario ricorso della contribuente.

Condanna Trade & Service Srl al pagamento delle spese a favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in Euro 30.000,00, oltre spese prenotate a debito. Compensa le spese dei gradi di merito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 28 novembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 13 luglio 2020