Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14582 del 26/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 26/05/2021, (ud. 26/02/2021, dep. 26/05/2021), n.14582

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. CONDELLO Pasqualina A.P. – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – rel. Consigliere –

Dott. MANCINI Laura – Consigliere –

Dott. SAIEVA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 21789/2014 R.G. proposto da:

D.L., (C.F. (OMISSIS)), O.R., (C.F. (OMISSIS)),

rappresentate e difese dall’Avv. FAUSTO IBELLO, elettivamente

domiciliate in ROMA, PIAZZA CAVOUR, presso la CANCELLERIA della

CORTE di CASSAZIONE;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della

Campania, n. 1411/46/14, depositata il 11 febbraio 2014;

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26 febbraio

2021 dal Consigliere Relatore Filippo D’Aquino.

Fatto

RILEVATO

CHE:

La società Lu.Bet di d.L. e le socie D.L. (in qualità di socia accomandataria ed ex liquidatrice della società) e O.R. (in qualità di socia accomandante) hanno impugnato alcuni avvisi di accertamento, relativi ai periodi di imposta dell’esercizio 2007, con i quali – a seguito di accesso nell’esercizio commerciale della società contribuente, esercente commercio all’ingrosso e al dettaglio di prodotti per l’igiene della casa e della persona – erano stati accertati maggiori ricavi all’esito della ricostruzione del maggior reddito di impresa, con ripresa di imposte dirette e sanzioni, oltre che del reddito da partecipazione nei confronti delle socie. L’atto impugnato faceva seguito a un precedente atto, annullato in sede di autotutela.

La CTP di Napoli ha accolto il ricorso e la CTR della Campania, con sentenza in data 14 gennaio 2014, ha accolto l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello, nel merito, che le rimanenze finali alla data del 31 dicembre 2006, sulla scorta delle emergenze del PVC, risultavano artificiosamente maggiorate rispetto ai prezzi ricavabili dalle relative fatture di acquisto, come risultante da un controllo relativo a dieci su tredici categorie merceologiche di prodotti commercializzati dalla società contribuente. Ha, inoltre, rilevato il giudice di appello che, ancorchè l’originario atto impositivo fosse stato annullato in autotutela e fosse stato emesso nuovo atto, non sussiste contraddittorietà della motivazione dell’atto impugnato, essendo stato valorizzato quanto emerso nel corso del contraddittorio con parte contribuente. Ha, inoltre, ritenuto la CTR che la valutazione del magazzino operata dalla parte contribuente non è attendibile e che l’inventario non è risultato rispetto delle prescrizioni di cui all’art. 2426 c.c. e al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 92.

Propongono ricorso per cassazione le due socie (una delle quali anche quale legale rappresentante della società contribuente estinta), stante l’intervenuta cancellazione della società contribuente, ulteriormente illustrato da memoria, affidato a sei motivi, cui resiste con controricorso l’Ufficio.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1.1 – Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, inammissibilità dell’atto di appello per mancanza di specifici motivi in violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, e degli artt. 112,342 e 346 c.p.c., nonchè per omessa pronuncia sulla eccezione di inammissibilità dell’appello per mancanza dei suddetti specifici motivi. Deducono le ricorrenti l’inammissibilità dell’appello, già dedotta in sede di controdeduzioni in appello, stante la mancata formulazione da parte dell’Ufficio di specifiche censure alla sentenza impugnata. Deducono le ricorrenti che la indicazione di specifici motivi costituisca requisito essenziale dell’atto di appello, il quale deve contenere specifiche censure della sentenza impugnata.

1.2 – Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, nullità della sentenza per mancanza di nuovi elementi sulla base dei quali l’Ufficio avrebbe emesso il secondo accertamento, quale accertamento integrativo, sulla base del medesimo PVC, in violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 3. Rilevano le ricorrenti che il secondo atto impositivo ha comportato la rettifica in peius del reddito di impresa, rispetto al precedente atto impositivo, benchè sulla base del medesimo PVC dell'(OMISSIS). Deducono le ricorrenti che l’amministrazione finanziaria non possa emettere più atti impositivi per il medesimo periodo di imposta se non per fatti nuovi, non conoscibili in precedenza, non anche sulla base dei medesimi elementi già oggetto del precedente atto di accertamento, costituiti dalla asserita sopravvalutazione delle rimanenze di magazzino.

1.3 – Con il terzo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3, 4 e 5, nullità della sentenza per “acquiescenza parziale” o per passaggio in cosa giudicata della sentenza di primo grado, in violazione degli artt. 115,116 e 324 c.p.c., e dell’art. 2909 c.c.. Deducono le ricorrenti che l’amministrazione finanziaria non avrebbe mosso nello specifico alcuna contestazione nè alla ricostruzione operata da parte contribuente, nè alla perizia tecnica di parte contribuente.

1.4 – Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, nullità della sentenza per omesso esame della perizia tecnica contabile di parte. Deducono le ricorrenti che il C.T. di parte avrebbe asseritamente evidenziato gli errori di calcolo dai quali sarebbe derivata la sopravvalutazione delle rimanenze operata dall’Ufficio alla data del (OMISSIS), riportata in due PVC e, successivamente, nell’atto impugnato, con conseguente contraddittorietà e carenza di motivazione. Deducono le ricorrenti che la perizia di parte potrebbe essere posta a fondamento della decisione quale elemento indiziario in forza del principio di libero convincimento del giudice, il cui mancato esame costituirebbe violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c..

1.5 – Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, nullità della sentenza per ultrapetizione in violazione dell’art. 112 c.p.c., nella parte in cui la sentenza impugnata sarebbe entrata nel merito dell’accertamento, laddove l’atto di appello – che viene riportato per specificità – si sarebbe limitato a enunciare la legittimità dell’atto impugnato. Deducono le ricorrenti che “il riferimento al merito che connota tale tipo di impugnazione, non può essere inteso, dunque, nel senso di una sostituzione piena del giudice tributario all’amministrazione, con potere di diretta riforma degli atti impugnati”.

1.6 – Con il sesto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 4 e 5, nullità della sentenza per omesso esame dei gravi errori di calcolo del costo medio commessi dall’Ufficio e riportati nei PVC e nell’atto impugnato, nonchè per mancata applicazione del costo medio ponderato. Deducono le ricorrenti che l’inventario di magazzino al (OMISSIS) riportasse la merce valorizzata in n. 17 macrocategorie merceologiche. Ritengono arbitrario il calcolo del costo medio, non avendo l’Ufficio utilizzato il criterio della media ponderata, bensì la media semplice (aritmetica). Deducono la natura non significativa del campione esaminato dall’Ufficio, il che avrebbe portato a una erronea sopravvalutazione del magazzino nella misura del 46%. Ritengono, inoltre, errato il giudizio di non corretta tenuta dell’inventario a termini dell’art. 2426 c.c. e art. 92 TUIR.

2 – Il primo e il quinto motivo, i quali possono essere esaminati congiuntamente, sono infondati.

2.1 – Secondo una costante giurisprudenza di questa Corte, nel processo tributario l’appello ha carattere devolutivo pieno, quale mezzo di gravame non limitato al controllo di vizi specifici, volto ad ottenere il riesame della causa nel merito, risultando sufficiente la mera riproposizione delle questioni prospettate in primo grado (Cass., Sez. V, 10 novembre 2020, n. 25106; Cass., Sez. V, 4 novembre 2020, n. 24533; Cass., Sez. V, 9 ottobre 2020, n. 21774; Cass., Sez. V, 20 dicembre 2018, n. 32954; Cass., Sez. V, 19 dicembre 2018, n. 32838; Cass., Sez. VI, 23 novembre 2018, n. 30525; Cass., Sez. VI, 5 ottobre 2018, n. 24641; Cass., Sez. VI, 22 marzo 2017, n. 7369; Cass., Sez. VI, 22 gennaio 2016, n. 1200; Cass., Sez. V, 29 febbraio 2012, n. 3064). L’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, non deve, quindi, consistere in una rigorosa enunciazione delle ragioni invocate a sostegno dell’appello, richiedendosi, invece, soltanto una esposizione chiara ed univoca, anche se sommaria, sia della domanda rivolta al giudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza (Cass., Sez. V, 21 novembre 2019, n. 30341). Si è, inoltre, ritenuto che non vi è incertezza dei motivi specifici dell’impugnazione tali da comportare l’inammissibilità dell’appello a termini del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1, ove il gravarne, benchè formulato in modo sintetico, contenga una motivazione interpretabile in modo inequivoco, potendo gli elementi di specificità dei motivi ricavarsi dall’intero atto di impugnazione nel suo complesso (Cass., Sez. V, 21 luglio 2020, n. 15519; Cass., Sez. VI, 24 agosto 2017, n. 20379).

2.2 – Non è, quindi, necessaria ai fini dell’ammissibilità dell’appello la indicazione di specifici motivi in relazione a specifiche censure della sentenza impugnata, essendo sufficiente che l’appellante (nella specie l’Ufficio) si riporti alle argomentazioni già sostenute nel grado di merito precedente, insistendo (nella specie) per la legittimità dell’avviso impugnato. Conseguentemente, nessuna extrapetizione può dedursi in relazione alla riedizione in appello del contenzioso già proposto in primo grado dalla parte appellante soccombente in primo grado, se non con riferimento a (non prospettate) domande nuove.

3 – Il terzo motivo, anch’esso preliminare, è inammissibile. In disparte dalla mancata indicazione di quali sarebbero le parti della sentenza di primo grado asseritamente passate in giudicato, è principio comunemente affermato che l’accertamento della sussistenza di una contestazione ovvero d’una non contestazione rientra nel quadro dell’interpretazione del contenuto e dell’ampiezza dell’atto della parte ed è, quindi, rimesso al giudice del merito e, pertanto, sindacabile in sede di legittimità solo per vizio di motivazione ove, peraltro, consentita (Cass., Sez. II, 28 ottobre 2019, n. 27490; Cass., Sez. VI, 7 febbraio 2019, n. 3680; Cass., Sez. III, 16 marzo 2012, n. 4249).

4 – Inammissibile è, ulteriormente, il quarto motivo, posto che il ricorrente, lungi dall’evidenziare fatti storici il cui esame sarebbe stato omesso dal giudice di appello, si duole dell’omesso esame di un elemento istruttorio (la perizia di parte), chiedendo al giudice di legittimità di procedere alla revisione del ragionamento decisorio, ossia alla revisione dell’opzione che ha condotto il giudice del merito a una determinata soluzione della questione esaminata, giudizio che impinge nel giudizio di fatto, precluso al giudice di legittimità (Cass., Sez. I, 5 agosto 2016, n. 16526); così come si collocano sul piano del merito la delibazione e individuazione del materiale probatorio, valutazioni che spettano al giudice del merito (Cass., Sez. Lav., 7 giugno 2013, n. 14463).

5 – Il secondo motivo, prospettato quale omessa pronuncia, è fondato. Parte ricorrente ha, del resto illustrato di avere proposto la questione in primo grado (pag. 5 ricorso, ult. cpv.) e di avere riproposto le difese di merito in grado di appello.

5.1 – Dispone il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 4, nella formulazione pro tempore, “fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti l’accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Nell’avviso devono essere specificatamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell’ufficio delle imposte”. Dal che si ritiene, secondo la giurisprudenza di questa Corte, che solo in caso di integrazione o modifica “in diminuzione” di un precedente avviso non occorre una specifica motivazione, non integrando una nuova pretesa tributaria, laddove in caso di modifica “in aumento”, ove si determina una pretesa nuova, ricorre l’ipotesi dell’avviso di accertamento, integrativo o sostitutivo di quello preesistente, che richiede, a garanzia del contribuente, nuovi elementi in fatto nonchè specifica motivazione, il tutto a pena di nullità (Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n. 27543; conf. Cass., Sez. V, 16 marzo 2020, n. 7293; Cass., Sez. V, 20 dicembre 2016, n. 26279; Cass., Sez. V, 4 agosto 2010, n. 18065). Nel qual caso, l’accertamento integrativo si distingue dall’accertamento parziale di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, comma 1, che può essere integrato da un successivo accertamento, senza che sia necessario che vengano indicati gli elementi sopraggiunti, rispondendo i due accertamenti a diverse finalità (Cass., Sez. V, 1 ottobre 2018, n. 23685).

5.2 – Nella specie la sentenza impugnata non si è pronunciata su tale questione, pur accertando che entrambi gli avvisi derivino dalla medesima istruttoria, nonchè risultando dal ricorso – ove si riproduce parzialmente l’atto impugnato – che l’atto impositivo, partendo dalla stessa motivazione e dagli stessi elementi in fatto, presentava, sulla base di una percentuale di sopravvalutazione del magazzino maggiore rispetto all’atto annullato, un accertamento di maggiori imposte e, in quanto tale, deve considerarsi accertamento integrativo per avere accertato maggiori pretese nei confronti del contribuente. La memoria non aggiunge ulteriori elementi di discussione e il sesto motivo è assorbito.

La sentenza va, pertanto, cassata con rinvio in relazione al secondo motivo, affinchè la CTR riesamini l’atto impositivo alla luce dei suindicati principi e regoli le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte, rigetta il primo, il terzo, il quarto e il quinto motivo; accoglie il secondo motivo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per la regolazione e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 26 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 maggio 2021