Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14572 del 26/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 26/05/2021, (ud. 12/02/2021, dep. 26/05/2021), n.14572

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. ROSSI Raffaele – rel. Consigliere –

Dott. MAISANO Giulio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20879/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con

domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato;

– ricorrente –

contro

MAID BY S.R.L., elettivamente domiciliata in Roma, via Conegliano n.

8 (studio Di Vito), presso l’Avv. Lanfranco Cugini, dal quale,

unitamente all’Avv. Silvia Pignatti, è rappresentata e difesa,

giusta procura a margine del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 93/14 della Commissione tributaria regionale

dell’Emilia-Romagna, depositata il 20 gennaio 2014.

Udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del 12 febbraio

2021 dal Consigliere Raffaele Rossi.

Fatto

RILEVATO

che:

1. La società Maid by s.r.l. propose ricorso avverso l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate, ritenendo maggiori di quelli dichiarati i corrispettivi percepiti per l’attività di compravendita di beni immobili, aveva induttivamente determinato, per l’anno d’imposta 2006, in Euro 548.898,00 il maggior reddito di impresa imponibile ai fini IRES, nonchè il maggior valore della produzione rilevante a fini IRAP e la relativa IVA non corrisposta e, per l’effetto, aveva recuperato a tassazione le imposte non versate, maggiorate di sanzioni ed accessori.

L’impugnativa del contribuente veniva parzialmente accolta dalla Commissione tributaria provinciale di Modena, la quale quantificava in Euro 20.000 i maggiori ricavi conseguiti (oltre IVA al 10% su detta somma), reputando fondato l’accertamento solo in relazione alla discrasia (accertata all’esito di indagini bancarie) tra la somma pagata alla venditrice da due acquirenti all’atto della stipula del definitivo e gli acconti in precedenza dagli stessi versati, differenza integrante l’occultamento di parte del prezzo di acquisto.

2. Le contrapposte impugnazioni spiegate dai contraddittori (in via principale dall’Ufficio; in via incidentale, dal contribuente) sono state disattese dalla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna con la sentenza n. 93/2014 del 20 gennaio 2014.

3. Ricorre per cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidandosi ad un unico motivo, cui resiste la società Maid by s.r.l..

Ambedue le parti hanno depositato memoria illustrativa.

Il P.M. ha depositato conclusioni scritte nel termine fissato dall’art. 380-bis.1 codice di rito.

Diritto

CONSIDERATO

che:

4. Con l’unico mezzo di gravame, si lamenta violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, nonchè degli artt. 2697,2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

Più specificamente, assume il ricorrente che la gravata sentenza ha male applicato i principi di diritto in tema di prova per presunzioni, sotto un duplice profilo: da un lato, per avere relegato a mero indizio il comportamento antieconomico tenuto dalla contribuente, soltanto “genericamente menzionato” le differenze di prezzo al mq. riscontrate nelle compravendite non giustificate da oggettivi elementi di diversificazione, “sminuito la valenza indiziaria” dei mutui contratti per importi maggiori dei prezzi indicati negli atti notarili di trasferimento; d’altro lato, per aver esaminato “frammentariamente” l’idoneità degli illustrati indici presuntivi, omettendo la (dovuta) valutazione unitaria e complessiva, idonea a disvelare l’occultamento parziale dei ricavi da vendita di immobili.

5. Il motivo è fondato.

L’accertamento in discorso addiviene alla determinazione del (maggior) reddito d’impresa in maniera analitico-induttiva: metodo praticabile (a mente dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)) quando l’inesattezza o la falsità dei dati esposti nelle scritture contabili o nelle dichiarazioni fiscali emerga dalle ispezioni o verifiche compiute nei confronti del contribuente oppure ancora da dati e da notizie raccolte dall’ufficio nei modi previsti (e previo l’esercizio dei poteri conferiti) dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, con la possibilità per l’A.F. di desumere l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti.

Pur in presenza di scritture contabili formalmente corrette, poi, è legittimo procedere ad accertamento analitico-induttivo e la rettifica officiosa del reddito (rectius, di determinati elementi, attivi o passivi, che lo compongono) può fondarsi anche sulla base di un unico elemento presuntivo, purchè grave e preciso, dovendo il requisito della “concordanza” ritenersi menzionato dalla legge solo in previsione di un eventuale (ma non necessario) concorso di più elementi presuntivi (Cass. 16/03/2020, n. 7292; Cass. 25/01/2019, n. 2155; Cass. 30/10/2018, n. 27552; Cass. 22/12/2017, n. 30803).

5.1. Nella specie, come si evince dall’avviso di accertamento riprodotto, nelle sue parti salienti, nel ricorso introduttivo, in ossequio al principio di autosufficienza – la ricostruzione induttiva dei maggiori ricavi conseguiti dalla resistente con la vendita delle unità immobiliari edificati è stata operata (per quanto ancora oggetto del contendere) sulla base di tre elementi indiziari, dimostrativi dell’esistenza di componenti positivi del reddito non contabilizzati, ciascuno dei quali, ex se astrattamente valutato, suscettibile di integrare, ove connotato da peculiare gravità, presunzione giustificante l’accertamento.

In particolare, la pretesa dell’A.F. è stata argomentata in forza:

– del comportamento antieconomico della società, concretato dalla esiguità dei ricavi dichiarati in rapporto ai costi sostenuti (sul rilievo di condotte del genere, ex plurimis, cfr. Cass. 20/02/2020, n. 4410; Cass. 17/03/2017, n. 6939);

– dalle ingiustificate differenze di prezzo tra le singole unità immobiliari compravendute in un ristretto arco temporale, facenti parte del medesimo complesso eppure valorizzate (assumendo come unità di misura il mq.) in maniera notevolmente disparitaria;

– dagli importi dei mutui erogati dalle banche agli acquirenti degli immobili, di entità superiore ai prezzi di acquisto dichiarati negli atti notarili di compravendita (sul tema, Cass. 24/12/2020, n. 29502; Cass. 09/06/2017, n. 14388).

Orbene, su tali circostanze il giudice di prossimità ha soffermato la sua attenzione, attribuendo alle stesse (con apprezzamento senza dubbio di merito, insindacabile in sede di legittimità in difetto di rilevanti aporie motivazionali, qui nemmeno adombrate) una valenza di mero indizio, insufficiente a suffragare la pretesa impositiva.

La sentenza impugnata ha infatti ritenuto che: il comportamento dell’impresa commerciale suscitava dubbi, non integranti presunzioni “in mancanza di altri e più consistenti elementi probatori” circa l’esistenza di ricavi non contabilizzati; il calcolo del valore medio al mq. di tutti gli immobili ceduti e l’utilizzo dello scostamento dai listini OMI non erano significativi, perchè le unità immobiliari non erano tutte perfettamente eguali e perchè “l’imprenditore edilizio preferisce ridurre il prezzo di vendita degli ultimi appartamenti”; gli importi mutuati (peraltro in negozi giuridici estranei alla “disponibilità” della società costruttrice) erano giustificati dal contesto storico (precedente alla crisi dei subprime in America), nel quale “era possibile ottenere” mutui comprensivi non soltanto per il 100% del prezzo ma anche dei costi di ristrutturazioni, acquisto di mobili e oneri accessori.

Si tratta, come appare evidente, di una valutazione degli elementi indiziari condotta in maniera atomistica e parcellizzata, senza cioè indagare sulle reciproche interazioni tra gli stessi: manca, in altri termini, una considerazione unitaria e complessiva delle circostanze, sì da verificarne, composte in quadro d’insieme, l’idoneità ad integrare presunzioni gravi, precise e concordanti.

5.2. Siffatto percorso argomentativo viola la regola di giudizio della prova per presunzioni sancita dall’art. 2729 c.c..

Secondo il consolidato indirizzo ermeneutico di questa Corte, “al cospetto di una pluralità di fatti storici, ciascuno portatore di una propria, singola valenza indiziaria, il giudice non può procedere alla relativa valutazione attraverso un procedimento logico di scomposizione atomistica di ciascuno di essi, per poi svalutarne, singolarmente e frammentatamente, la relativa efficacia dimostrativa. La concordanza indiziaria di ciascuno dei fatti acquisiti al processo ne postula, difatti, la imprescindibile necessità di una compiuta analisi di tipo sintetico, all’esito di un ragionamento probatorio complesso e sincronico, non potendo evidentemente predicarsi alcuna “concordanza” di ciascun indizio a se medesimo, se la valutazione non segue il necessario percorso logico dell’analisi per sintesi e non per somma (per di più, inammissibilmente scomposta)” (testualmente così Cass. 12/04/2018, n. 9059; conf. Cass. 25/10/2019, n. 27410).

Ancora, e con particolare riferimento ad accertamenti tributari, si è chiarito che “in tema di prova per presunzioni, il giudice è tenuto a seguire un procedimento che si articola necessariamente in due momenti valutativi: in primo luogo, occorre una valutazione analitica degli elementi indiziari per scartare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e conservare, invece, quelli che, presi singolarmente, presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; successivamente, è doverosa una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati per accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni di essi. E’ pertanto viziata da errore di diritto e censurabile in sede di legittimità la decisione in cui il giudice si sia limitato a negare valore indiziario agli elementi acquisiti in giudizio senza accertare se essi, quand’anche singolarmente sforniti di valenza indiziaria, non fossero in grado di acquisirla ove valutati nella loro sintesi, nel senso che ognuno avrebbe potuto rafforzare e trarre vigore dall’altro in un rapporto di vicendevole completamento” (Cass. 02/03/2017, n. 5374/2017; conformi, tra le tantissime, Cass. 05/05/2017, n. 10973; Cass. 06/06/2012, n. 9108).

Ponendosi in chiara distonia con gli illustrati principi di diritto, la sentenza impugnata va dunque cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna.

6. Al giudice del rinvio è altresì demandata la regolamentazione delle spese del presente giudizio di cassazione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Quinta Sezione Civile, il 12 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 maggio 2021