Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14561 del 26/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 26/05/2021, (ud. 09/02/2021, dep. 26/05/2021), n.14561

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CRUCITTI Roberta – Presidente –

Dott. D’ORAZIO Luigi – rel. Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – Consigliere –

Dott. PANDOLFI Catello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22356/2014 R.G. proposto da:

D.M., rappresentato e difeso, giusta mandato a margine del

ricorso, dall’Avv. Rossi Adriano e dall’Avv. Rossi Paola,

elettivamente domiciliato presso il loro studio in Roma, viale delle

Milizie n. 1;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale

dell’Abruzzo, n. 151/3/2014, depositata il 10 febbraio 2014.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 febbraio

2021 dal Consigliere D’Orazio Luigi.

 

Fatto

RILEVATO

Che:

1. La Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo rigettava l’appello proposto da D.M. avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Teramo (n. 314/1/12), che aveva rigettato il ricorso presentato dal contribuente, per l’anno 2006, contro l’avviso di accertamento emesso nei suoi confronti, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, dalla Agenzia delle entrate in data 21-10-2011, quale socio al 50% della Società Costruzione e Gestione Alberghi di V.F. & C. Sas fino al 21 ottobre 2011, data di iscrizione presso la Camera di Commercio di Teramo della cessazione dalla carica di socio accomandante, per intervenuta delibera di esclusione del 13-10-2006. Il giudice d’appello, in particolare, evidenziava che nel 2006 il contribuente faceva ancora parte della compagine sociale, tanto che quest’ultima aveva inserito per l’anno 2006 il D. nel riquadro RK tra i soci a cui la società stessa aveva imputato gli utili relativi a tale anno, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5, per il principio di trasparenza. Pertanto, secondo la Commissione regionale, all’atto pratico, sotto il profilo patrimoniale e, quindi, tributario, si era verificata la sospensione degli effetti dell’esclusione del socio dalla compagine sociale, poichè in suo favore erano stati imputati gli utili relativi a tale annualità.

2. Avverso tale sentenza presenta ricorso per cassazione il contribuente, depositando anche memoria

3. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con un unico motivo di impugnazione il contribuente deduce la “violazione degli artt. 2286,2287,2315,2697 e 2702 c.c., D.P.R. n. 22 luglio 1998, art. 1 e ss. e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41-bis, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3”, in quanto il giudice d’appello non ha tenuto conto che era stata dimostrata nel corso del giudizio l’esclusione del contribuente dalla società di persone, come emerge dalla delibera societaria dell’ottobre 2006 e dal lodo arbitrale, non avendo mai chiesto il D. la sospensione di tale delibera, rinunziando anche all’impugnazione dinanzi al collegio arbitrale. Infatti, il contribuente era venuto a conoscenza di essere stato frodato dagli altri soci. L’esclusione dalla società era avvenuta precedentemente all’approvazione del bilancio sociale relativo all’anno 2006 da parte dei soci. Il giudice d’appello ha erroneamente fondato la sua decisione sulla dichiarazione dei redditi della società che ha inserito il contribuente nel riquadro RK tra i soci cui la stessa aveva imputato gli utili relativi a 2006. In realtà, secondo il ricorrente si tratta di una scrittura privata proveniente dal terzo che può soltanto avere valore indiziario. Non vi è in atti alcuna prova che l’efficacia della delibera di esclusione dell’ottobre 2006, adottata dai soci della SCGA, sia stata sospesa. Inoltre, dal lodo arbitrale Nuzzo, intervenuto tra la società e il D., depositato in atti, risulta che il contribuente non ha mai chiesto la sospensione ed ha persino rinunziato all’impugnazione della delibera, limitandosi a chiedere la liquidazione della quota a lui spettante.

1.1. Il motivo è infondato.

1.2. Ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5 “i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili”.

Nel nostro sistema tributario, la tassazione dei redditi prodotti da soggetti societari (sia dotate di personalità giuridica che non), è improntata ad un duplice principio: il principio del “trasparenza” per la tassazione dei redditi delle società di persone; il principio denominato della “distribuzione” per quanto riguarda la tassazione dei redditi da partecipazione in società di capitali (Cass., sez. 5, 31 ottobre 2018, n. 27830).

Il regime di responsabilità illimitata (per tutti i soci di snc e per gli accomandatari di sas), le dimensioni ridotte dell’attività ed il ristretto numero dei soci che caratterizzano le società di persone, hanno indotto ad adottare il metodo di tassazione dei redditi conseguiti dalla società (ai fini delle imposte dirette) direttamente in capo ai soci, appunto per “trasparenza”, e ciò indipendentemente dalla percezione di tali utili, ossia a prescindere dall’effettiva distribuzione ai soci di somme a titolo di dividendo.

La Corte costituzionale, sul punto, ha ritenuto che la diretta imputazione del reddito ai soci di società di persone è la conseguenza logica immediata del principio accolto dal legislatore tributario di “immedesimazione” esistente tra società a base personale e singoli soci che la compongono, per cui non è configurabile una soggettività distinta, separata o disgiunta della società rispetto ai soci (Corte Cost., 17 settembre 2020, n. 201). I soci sono chiamati a contribuire alle pubbliche spese in relazione ad un incremento patrimoniale realizzato per effetto dell’attività sociale, rispetto al quale hanno un onere e un potere di controllo, ai sensi degli artt. 2261 e 2320 c.c., che, da un lato, li pone giuridicamente in grado di avere piena conoscenza di tale incremento patrimoniale e, dall’altro, rende irrilevante, a questi fini, la distinzione tra soci amministratori e non amministratori.

Pertanto, nella fattispecie in esame, è indispensabile verificare se il D. poteva essere considerato ancora socio della SCGA (società costruzione e gestione alberghi Sas) nel momento in cui è stato approvato il rendiconto relativo all’anno d’imposta 2006.

1.3. Infatti, per questa Corte, al fine di individuare i soci di una società di persone, ai fini della tassazione degli utili distribuiti, è necessario ricostruire la compagine sociale al momento di approvazione del rendiconto.

Si è affermato (Cass., sez. 5, 16 dicembre 2003, n. 19238; Cass., sez. 5, 30 luglio 2018, n. 20126;) che, in tema di redditi prodotti in forma associata, qualora nel corso di un esercizio sociale di una società di persone si sia verificato il mutamento della composizione della compagine sociale, con il subentro di un socio nella posizione giuridica di un altro, i redditi della società devono essere imputati, ai sensi e per gli effetti del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 5, esclusivamente al contribuente che sia socio al momento della approvazione del rendiconto(e,quindi, al socio subentrante) proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili; non deve, invece, farsi riferimento al socio uscente ed a quello subentrante attraverso una ripartizione in funzione della rispettiva durata del periodo di partecipazione alla società nel corso dell’esercizio. Ciò in quanto una siffatta semplicistica ripartizione alla stregua del periodo di partecipazione non corrisponde necessariamente alla produzione del reddito da parte della società nei vari periodi,(produzione non continua nè uniforme nel tempo, e quindi insuscettibile di essere in tale misura frazionata), mentre secondo i principi civilistici in tema di ripartizione degli utili nelle società di persone – cui la disciplina tributaria coerentemente si uniforma – il diritto agli utili matura solo con l’approvazione del rendiconto.

Si è precisato che, ove nel corso dell’esercizio sociale un socio sia deceduto, costui non può avere più diritto agli utili, poichè, nel momento in cui quel diritto matura, non è titolare nei confronti della società di alcun diritto di credito, costituente estrinsecazione della sua qualità di socio; il diritto verso la società a percepire l’intera quota di utili compete al socio al momento del rendiconto, cioè al momento in cui quel diritto alla percezione degli utili si concretizza (Cass., sez. 5, 31 ottobre 2018, n. 27830).

1.4. La delibera di esclusione del contribuente, quale socio accomandante della SGCA s.a.s., è stata emessa il 13-10-2006. La delibera è stata impugnata dinanzi agli arbitri, in virtù della clausola compromissoria contenuta nello statuto societario, ed il D. ha successivamente rinunciato al giudizio dinanzi agli arbitri. Nessuna delle parti ha prodotto in giudizio gli atti del procedimento svoltosi dinanzi agli arbitri.

1.5. L’art. 2287 c.c. (procedimento di esclusione) prevede che “l’esclusione e deliberata dalla maggioranza dei soci, non computandosi nel numero di questi il socio da escludere, ed ha effetto decorsi 30 giorni dalla data della comunicazione al socio escluso”.

All’art. 2287 c.c., comma 2, si stabilisce che “entro questo termine il socio escluso può fare opposizione davanti al tribunale, il quale può sospendere l’esecuzione”.

Come detto, in assenza della produzione degli atti del procedimento arbitrale non è possibile verificare se sia stata chiesta o meno e, nella prima ipotesi, se sia stata concessa, la sospensione dell’esecuzione della delibera di esclusione. 1.6. La comunicazione della delibera di esclusione al socio ha una duplice funzione: da un lato, quella di consentire al socio di conoscere i fatti posti a fondamento della sanzione applicata nei suoi confronti e le motivazioni adottate e di poter, conseguentemente, articolare le proprie difese in sede giudiziaria avverso il provvedimento emesso nei suoi confronti; dall’altro, di farne decorrere, ai sensi del comma 1 della norma, il termine per proporre opposizione.

1.7. Si discuteva, peraltro, in passato se il termine di 30 giorni per fare opposizione avverso la delibera di esclusione dalla società si applicasse anche nel caso in cui una clausola compromissoria, contenuta nello statuto della società, imponesse la devoluzione del procedimento dinanzi agli arbitri.

Inizialmente, si è affermato (Cass., sez. 1, 7 marzo 1995, n. 2657) che il termine di trenta giorni, entro il quale, a norma dell’art. 2287 c.c., il socio escluso dalla società può fare opposizione davanti al tribunale, è disponibile (siccome inserito in una materia altrettanto disponibile, ai sensi dell’art. 2968 c.c.) ed è incompatibile con la struttura del procedimento arbitrale, la cui instaurazione presuppone il necessario espletamento delle formalità inerenti alla nomina degli arbitri secondo termini appropriati e necessariamente più lunghi del suddetto. Pertanto, la stipulazione tra i soci di una società in nome collettivo di una clausola compromissoria, per la decisione anche delle controversie derivanti dal provvedimento sociale di esclusione dalla società, nel sostituire al giudizio ordinario di opposizione (previsto dall’art. 2287 c.c.) un giudizio arbitrale, comporta il superamento e l’eliminazione del termine di decadenza previsto da detta disposizione per l’inizio dell’azione davanti al tribunale.

Tuttavia, questa corte, a sezioni unite, ha stabilito che il termine di decadenza di trenta giorni per l’impugnazione della delibera di esclusione del socio di una società cooperativa previsto dall’art. 2527 c.c., comma 3, (ma il principio vale anche per la delibera di esclusione dalla società di persone ex artt. 2286 e 2287 c.c.), ne119, sua formulazione antecedente alla modifica introdotta dal D.Lgs. n. 6 del 2003, art. 8, è applicabile anche nel caso in cui il relativo giudizio sia introdotto davanti agli arbitri in ragione della presenza di una clausola compromissoria nello statuto (Cass., sez.un., 6 luglio 2016, n. 13722).

1.8. Va, però, osservato che, se la delibera di esclusione dalla società ha efficacia nei confronti delle parti del rapporto dal momento della comunicazione della stessa al socio escluso, per l’opponibilità a terzi di tale delibera è necessaria la sua iscrizione nel registro delle imprese.

Invero, ai sensi dell’art. 2193 c.c. “i fatti dei quali la legge prescrive l’iscrizione, se non sono stati iscritti, non possono essere opposti ai terzi da chi è obbligato a richiederne l’iscrizione, a meno che questo provi che i terzi ne abbiano avuto conoscenza”.

Ai sensi dell’art. 2189 c.c., comma 1, le iscrizioni nel registro sono eseguite “su domanda sottoscritta dall’interessato”.

Pertanto, in caso di inerzia degli amministratori della società in nome collettivo dal richiedere l’iscrizione nel registro delle imprese, entro 30 giorni, delle modificazioni dell’atto costitutivo e degli altri fatti relativi alla società dei quali è obbligatoria l’iscrizione, iscrizione della modifica può essere chiesta dal socio a spese della società.

Inoltre, l’art. 2300 c.c., comma 3, prevede che “le modificazioni dell’atto costitutivo, finchè non sono iscritte, non sono opponibili ai terzi, a meno che si provi che questi ne erano a conoscenza”.

L’art. 2295 c.c., comma 1, prevede che l’atto costitutivo della società contenga il nome ed il cognome dei soci, sicchè gli atti relativi al mutamento della compagine sociale devono essere iscritti nel registro delle imprese.

Pertanto, si è ritenuto che, in tema di IRPEF e con riguardo ai redditi prodotti in forma associata, qualora l’amministratore di società in nome collettivo non provveda tempestivamente alla richiesta di iscrizione nel registro delle imprese (ai sensi degli artt. 2295 e 2300 c.c.) della modificazione dell’atto costitutivo rappresentata dal recesso del socio dalla società, e quest’ultimo non comunichi il recesso all’amministrazione finanziaria, il socio medesimo non può opporre ai fini dell’applicazione dell’IRPEF sul suo reddito di partecipazione – il recesso non iscritto e non comunicato, poichè egli ha il potere di sostituirsi all’amministratore inerte e, in ogni caso, è gravato, “medio tempore”, dell’onere di comunicare all’amministrazione l’intervenuto recesso (Cass., sez. 5, 26 febbraio 2002, n. 2812; Cass., sez. 5, 2 agosto 2002, n. 2812).

Nella fattispecie in esame, però, la delibera di cessazione della carica di socio accomandante è stata iscritta nel registro delle imprese solo in data 21 ottobre 2011.

2. Inoltre, il giudice d’appello ha correttamente valorizzato il dato indiziario proveniente dal terzo, ossia dalla società, che, per l’anno 2006, ha inserito nella propria dichiarazione dei redditi, nel riquadro RK, tra i soci a cui la società stessa aveva imputato gli utili relativi a tale anno, proprio il contribuente.

2.1. Sul punto, per questa Corte l’accertamento parziale dell’IVA, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 5, è uno strumento diretto a perseguire la sollecita emersione della materia imponibile, laddove le attività istruttorie non richiedano, per la loro oggettiva consistenza, ulteriori valutazioni, sicchè, anche nel testo anteriore alle modifiche apportate dalla L. n. 311 del 2004, può essere fondato, oltre che su “segnalazioni” della Guardia di finanza (Cass., 10 febbraio 2016, n. 2633), anche su una verifica generale, che abbia dato luogo ad un processo verbale di constatazione, in quanto la segnalazione degli organi indicati costituisce un semplice atto di comunicazione, distinto dall’attività istruttoria, da esso necessariamente presupposta (Cass.Civ., 28 ottobre 2015, n. 21992). L’accertamento parziale è, peraltro, compatibile anche con il metodo induttivo (Cass., 5 febbraio 2009, n. 2761, in motivazione; Cass., sez. 6-5, 4 aprile 2018, n. 8406; Cass., sez. 5, 7 novembre 2019, n. 28681; Cass., sez., 5, 28 ottobre 2015, n. 21984).

2.3.Per questa Corte, poi, nel processo civile le scritture private provenienti da terzi estranei alla lite costituiscono “meri indizi”, nel contesto degli altri elementi circostanziali, liberamente valutabili dal giudice e contestabili dalle parti senza necessità di ricorrere alla disciplina prevista in tema di querela di falso o disconoscimento di scrittura privata autenticata (Cass., sez. 3, 9 marzo 2020, n. 6650; Cass., sez.3, 31 ottobre 2014, n. 23155; Cass., sez. L, 30 novembre 2010, n. 24208; con particolare riferimento al processo tributario cfr. Cass., sez. 5, 27 maggio 2020, n. 9903).

Il giudice d’appello, con motivazione di merito, sintetica ma sufficientemente argomentata, ha ritenuto che proprio la dichiarazione dei redditi della società, che riportava nel riquadro RK, tra i soci della stessa, per l’anno 2006, il D., costituiva un elemento indiziario da cui poter dedurre che quest’ultimo, nel 2006, era ancora ritenuto socio della compagine societaria e gli erano stati imputati gli utili, nella percentuale di partecipazione. Tale valutazione, attenendo all’esame degli elementi istruttori da parte del giudice del merito, non può essere censurata in sede di legittimità.

2.4. Peraltro, il ricorrente non ha articolato una censura sulla motivazione della sentenza d’appello, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione successiva all’entrata in vigore del D.L. 83 del 2012, in vigore per le sentenze emesse a decorrere dall’11 settembre 2012, in quanto la sentenza della Commissione regionale è stata depositata il 10 febbraio 2014.

3. Le spese del giudizio di legittimità vanno poste, per il principio della soccombenza, a carico del ricorrente, e si liquidano come da dispositivo.

PQM

rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente a rimborsare in favore dell’Agenzia delle entrate le spese del giudizio di legittimità che si liquidano in complessivi Euro 2.500,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 9 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 26 maggio 2021

 

 

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