Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14434 del 15/06/2010

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2010, (ud. 06/05/2010, dep. 15/06/2010), n.14434

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. MIANI CANEVARI Fabrizio – Presidente –

Dott. D’ALONZO Michele – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. GIACALONE Giovanni – rel. Consigliere –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso 13965/2006 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12 presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

G.L.;

– intimato –

avverso la sentenza n. 12/2005 della COMM. TRIB. REG. di FIRENZE,

depositata il 07/03/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

06/05/2010 dal Consigliere Dott. GIOVANNI GIACALONE;

udito per il ricorrente l’Avvocato DE BELLIS GIANNI, che ha chiesto

l’accoglimento;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DE

NUNZIO Wladimiro, che ha concluso per l’accoglimento.

 

Fatto

IN FATTO E IN DIRITTO

G.L., ha impugnato l’avviso di accertamento con cui è stato rettificato l’imponibile IRPEF, ILOR e CSSN per il periodo in contestazione, a seguito di accertamento analitico del reddito per interessi percepiti su prestiti a favore di terzi, rilevati da schede personali del contribuente, e di accertamento sintetico D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 38, sulla base della capacità economica rilevata da elementi emersi da un testamento olografo del 1998 e da schede separate del contribuente, rettificandosi in aumento l’imponibile per redditi da disponibilità degli immobili e per quote di risparmio di 1/6, per il periodo in contestazione, relativamente alle regalie in favore di familiari ed ai redditi da altri prestiti a terzi.

La C.T.R. accoglieva parzialmente il ricorso, confermando la rettifica da accertamento analitico e limitando quella da incrementi patrimoniali a L. 5.109.895; pur riconoscendo un reddito per possessi immobiliari in Italia, non si pronunciava in dispositivo. La C.T.R., con la sentenza indicata in epigrafe, riformava la sentenza di primo grado e limitava il reddito imponibile a quello attribuibile alla disponibilità (peraltro in locazione e non a titolo di proprietà) della villa in (OMISSIS).

L’Agenzia ha proposto ricorso per Cassazione, basato su quattro motivi. Il contribuente non ha svolto attività difensiva.

Con il primo motivo, l’Agenzia, denunziando violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, commi da 4 a 6, e D.M. 10 settembre 1979, art. 2, comma 1, lamenta che la C.T.R. avrebbe illegittimamente ritenuto, quanto all’utilizzo di immobili abitativi quale indice di capacità contributiva, che all’Ufficio incomberebbe anche l’onere di accertare che essi siano nella disponibilità del contribuente, essendo, invece, sufficiente a far sorgere la presunzione di reddito non dichiarato la sola proprietà degli stessi (“indiscussa” nella specie).

Con il secondo motivo, l’Agenzia denunzia illogicità e contraddittorietà della motivazione, perchè la C.T.R.: a. affermando “l’Ufficio si è basato su un c.d. testamento, che tale non appare nel testo prodotto in giudizio e su schede di provenienza incerta (nel testo prodotto in giudizio”, non ha considerato che era irrilevante che il testamento non potesse essere considerato tale e che il G. ne avesse contestato solo l’utilizzabilità, giammai la provenienza nè la sottoscrizione, cosi come non aveva disconosciuto la provenienza delle schede, nè la veridicità del loro contenuto; b. ritenendo che l’Ufficio avesse presunto le superfici degli immobili sulla base del valore degli stessi indicato nel c.d. testamento e che, nel determinare il reddito attribuibile al possesso di immobili, si fosse basato su una serie di presunzioni, anzichè su di un fatto certo, non ha considerato che il reddito presunto derivava da elementi certi (dichiarazione sostanzialmente confessoria del G. circa gli immobili nella sua disponibilità), che nessuna rilevanza poteva avere il dato della superficie desunto dal valore dichiarato e che la disponibilità nel periodo in contestazione derivava dalla presunzione di accumulo per quote costanti di cui all’art. 38, comma 5, D.P.R. cit..

Con il terzo motivo, la parte erariale deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 2, comma 2, nonchè motivazione insufficiente illogica e contraddittoria. Lamenta che la C.T.R. avrebbe illegittimamente: a. escluso che potessero assumere rilievo gli immobili situati all’estero, trattandosi di contribuente fiscalmente residente all’estero, per il quale rileva unicamente la capacità contributiva in Italia; b. ritenuto che rispetto alla dichiarazione e documentazione dell’iscrizione all’A.I.R.E. fin dal 1978 non avrebbe mai provato il contrario, limitandosi a presunzioni e deduzioni soggettive ed al riferimento a circostanze di cui non si conosce la collocazione temporale, nè il soggiorno obbligato in Italia poteva considerarsi residenza fiscale e, comunque, non era provato per il 1993; e. ritenuto che la stipula di un contratto di locazione non potesse significare necessariamente una presenza abituale nell’immobile locato. In particolare, erroneamente la C.T.R. avrebbe attribuito rilievo decisivo all’iscrizione all’A.I.R.E. e ritenuto non provato il contrario in aperto contrasto con gli atti di causa, da cui risultava almeno la “dimora abituale” in Italia. Ripercorre alcuni di tali elementi e deduce che l’omessa valutazione degli stessi configura il vizio di motivazione insufficiente su punto decisivo. La C.T.R. infine non avrebbe precisato la durata del soggiorno obbligato nè lo avrebbe adeguatamente valutato insieme alla locazione dell’immobile come idoneo ad accertare l’oggettiva situazione di residenza di fatto in Italia (indipendentemente dall’iscrizione anagrafica altrove).

Con il quarto motivo, l’Agenzia deducendo violazione dell’art. 38, commi da 4 a 6, e motivazione illogica, insufficiente e contraddittoria, censura la decisione della C.T.R. nella parte in cui ha ritenuto infondato l’accertamento basato sulla disponibilità d’ingenti prestiti e regalie, solo perchè il contribuente avrebbe fornito la prova di “essere beneficiario di una enorme fortuna economica”, senza pretendere che il medesimo fornisse, invece, la prova che detta ingente disponibilità economica fosse giustificata dal possesso di somme derivanti “in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta” (art. 38, comma 6, D.P.R. cit.).

Il ricorso si rivela fondato.

Secondo l’ordine logico delle questioni, va anzitutto esaminato il terzo motivo, riguardante l’accertamento della residenza fiscale. La censura è fondata e va accolta. Infatti, sussistono sia la violazione di legge che il vizio motivazionale dedotti dalla parte erariale.

In tema d’imposte sui redditi, il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 2, comma 2, individua, perchè sussista la residenza fiscale nello Stato, tre presupposti, indicati in via del tutto alternativa : il primo, formale, rappresentato dall’iscrizione nelle anagrafi delle popolazioni residenti, gli altri due, di fatto, costituiti dalla residenza o dal domicilio nello Stato ai sensi del codice civile; ne consegue che – diversamente da quanto ritenuto nella sentenza impugnata – l’iscrizione del cittadino nell’anagrafe dei residenti all’estero non è elemento determinante per escludere la residenza fiscale in Italia, allorchè il soggetto abbia nel territorio dello Stato il proprio domicilio, inteso come sede principale degli affari ed interessi economici, nonchè delle proprie relazioni personali (Cass. n. 13803/01; 10179/03). Al riguardo, utili elementi interpretativi possono desumersi dalla giurisprudenza comunitaria, perchè, pure in riferimento ad un rapporto non caratterizzato dalla rilevanza delle relative norme e benchè la materia delle imposte dirette non rientri nelle competenze dell’Unione, non può negarsi che l’esercizio di tale competenza da parte degli Stati membri non può prescindere dal diritto UE. Orbene, l’interpretazione qui accolta del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 2, è in armonia con l’affermazione della giurisprudenza della Corte di giustizia, secondo cui “ai fini della determinazione del luogo della residenza normale, devono essere presi in considerazione sia i legami professionali e personali dell’interessato in un luogo determinato, sia la loro durata, e, qualora tali legami non siano concentrati in un solo Stato membro, l’art. 7, n. 1, comma 2, della direttiva 83/182/CEE riconosce la preminenza dei legami personali sui legami professionali. Nell’ambito della valutazione dei legami personali e professionali dell’interessato, tutti gli elementi di fatto rilevanti devono essere presi in considerazione, vale a dire, in particolare, la presenza fisica di quest’ultimo nonchè quella dei suoi familiari, la disponibilità di un’abitazione, il luogo di esercizio delle attività professionali e quello in cui vi siano interessi patrimoniali (v., in tal senso, sentenza 12 luglio 2001 in causa C-262/99, Louloudakis, punti 52, 53 e 55, i cui principi sono stati ribaditi da Corte giust. 7 giugno 2007, in causa C-156/04, Commissione c. Grecia).

La sentenza impugnata, invece, si è posta in netto contrasto con tali principi: non ha considerato che i presupposti indicati nell’art. 2, D.P.R. cit. sono alternativi, con la conseguenza che illegittimamente ha ritenuto che l’iscrizione del soggetto all’A.I.R.E. potesse essere elemento determinante per escluderne la residenza (fiscale) in Italia, dovendosi, invece, verificare se sussistessero le condizioni della terza ipotesi prevista dalla norma in questione: l’avere il soggetto avuto il proprio domicilio in Italia, inteso come sede principale degli affari e degli interessi economici, nonchè delle proprie relazioni personali. Al riguardo, va affermato che il carattere soggettivo ed elettivo della “scelta” dell’interessato rileva principalmente quanto alla libertà dell’effettuazione della stessa (l’ordinamento deve riconoscere e garantire l’effettivo esercizio della libertà di stabilimento del centro principale dei propri interessi), ma, allorchè si deve rilevare quale sia il risultato di quella scelta, la volontà individuale va contemperata con le esigenze di tutela dell’affidamento dei terzi, di modo che il centro principale degli interessi vitali del soggetto va individuato nel luogo in cui la gestione di detti interessi viene esercitata abitualmente, vale a dire in modo riconoscibile dai terzi. Ne deriva che deve prevalere un criterio di effettività (come in tema di individuazione del giudice competente per la dichiarazione di fallimento: Cass. 12285/05; 9753/01), non un elemento meramente soggettivo.

Sussiste anche il correlato vizio motivazionale, in quanto gli elementi dedotti dalle parti a sostegno delle rispettive posizioni in ordine al domicilio fiscale del soggetto avrebbero dovuto essere adeguatamente valutati proprio al fine della verifica della sussistenza anche della terza (alternativa) ipotesi prevista dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 2.

Possono essere trattate congiuntamente le violazioni del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, lamentate nel primo e nella prima parte del quarto motivo, nonchè i vizi motivazionali dedotti nel secondo e nella seconda parte del quarto motivo, in quanto tutte attinenti all’assetto dell’onere probatorio ed alla valutazione delle relative allegazioni.

Anche tali censure si rivelano fondate.

L’accertamento sintetico, con metodo induttivo, consentito all’amministrazione finanziaria dalle norme contenute nel D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 38, commi 4 e 5, (disposizioni introdotte dalla L. 30 dicembre 1991, n. 413, art. 1), consiste nell’applicazione di presunzioni, in virtù delle quali l’ufficio finanziario è legittimato a risalire da un fatto noto (nel caso di specie, per un verso, la disponibilità d’immobili, per l’altro le elargizioni e le “regalie”) a quello ignorato (sussistenza di un certo reddito e, quindi, di capacità contributiva). La suddetta presunzione genera peraltro l’inversione dell’onere della prova, trasferendo al contribuente l’impegno di dimostrare che il dato di fatto sul quale essa si fonda non corrisponde alla realtà (Cass. n. 14778/2000; 327/2006; 5991/2006, nonchè per il carattere legale di detta presunzione, Cass. n. 16284/07).

Nel caso di specie, rispetto alle puntuali contestazioni dell’atto di accertamento (riportante il “testamento olografo”, che indicava le proprietà immobiliari in Italia e all’estero, e le schede personali, che specificavano il denaro ed i preziosi donati ai familiari), il thema decidendum era perciò circoscritto alla questione della sufficienza della prova, che il contribuente doveva offrire, sul fatto che gli elementi posti dal fisco a base della presunzione di reddito non fossero invece dimostrativi di capacità contributiva.

A questo percorso argomentativo, conforme a legge, non è improntata la sentenza impugnata, per cui non resiste alle censure mosse. La C.T.R., in particolare, ha genericamente ed acriticamente svalutato la “certezza” degli elementi contestati, senza tenere conto che essi provenivano da documentazione redatta proprio dal contribuente. Il “testamento” conteneva l’indicazione d’immobili in Italia ed all’estero che il soggetto intendeva attribuire ai beneficiari dei lasciti, con ciò dimostrando che il medesimo riteneva di averne la “disponibilità” in senso tecnico-giuridico (a prescindere, in questa sede, dalla qualificabilità, o meno, dell’atto come testamento). La disponibilità è uno degli elementi caratterizzanti il diritto di proprietà, che, salvo diverso assetto (non dedotto nella specie) compete proprio al titolare dello stesso (art. 832 c.c.). Nè la C.T.R. ha fornito adeguata spiegazione della generica mancata conoscenza della disponibilità, delle caratteristiche e della consistenza dei beni indicati in detto documento, riportato nell’atto impositivo, in quanto tali affermazioni non tengono conto del consolidato orientamento di questa Corte, secondo cui, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’ufficio finanziario che procede ad accertamento con metodo sintetico ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, non ha l’onere di indicare i singoli cespiti dai quali derivi il maggior reddito accertato, essendo invece sufficiente che sia indicato un reddito globale, traendo tale determinazione o da manifestazioni di spesa non coordinabili con un minor reddito dichiarato ovvero da situazioni indicative di una capacità di spesa di natura reddituale (Cass. 24 ottobre 2005 n. 20588; 22 dicembre 1995 n. 13089; 27 luglio 1993, n. 8392; 13 novembre 2000, n. 14691; 17 giugno 2002, n. 8665).

Così, rispetto al denaro ed ai preziosi oggetto di regalie, la C.T.R. ne ha erroneamente escluso la rilevanza, quali indici di capacità contributiva, sulla base della semplice deduzione del contribuente di “essere beneficiario di una enorme fortuna economica”, mentre il medesimo avrebbe dovuto puntualmente provare che l’enorme disponibilità economica fosse giustificata dal possesso di somme derivanti da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta.

Si deve, infatti, ribadire, che “il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici elementi indicatori di capacità contributiva esposti dall’Ufficio, non ha il potere di togliere a tali “elementi” la capacità presuntiva “contributiva” connessa alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile o perchè già sottoposta ad imposta o perchè esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso dei beni indicati dalla norma” (Cass. n. 14665/06; 19252/05).

A seguito dell’accoglimento del ricorso, la causa va pertanto rinviata per nuovo motivato esame della pretesa erariale, alla luce dei descritti principi in tema d’individuazione del domicilio fiscale e di ripartizione dell’onere probatorio in tema di accertamento a norma del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, nonchè per la determinazione in ordine alle spese anche del presente giudizio, ad altra Sezione della medesima C.T.R..

P.Q.M.

Accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della C.T.R. della Toscana.

Così deciso in Roma, il 6 maggio 2010.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2010

Sostieni LaLeggepertutti.it

La pandemia ha colpito duramente anche il settore giornalistico. La pubblicità, di cui si nutre l’informazione online, è in forte calo, con perdite di oltre il 70%. Ma, a differenza degli altri comparti, i giornali online non ricevuto alcun sostegno da parte dello Stato. Per salvare l'informazione libera e gratuita, ti chiediamo un sostegno, una piccola donazione che ci consenta di mantenere in vita il nostro giornale. Questo ci permetterà di esistere anche dopo la pandemia, per offrirti un servizio sempre aggiornato e professionale. Diventa sostenitore clicca qui

LEGGI ANCHE


NEWSLETTER

Iscriviti per rimanere sempre informato e aggiornato.

CERCA CODICI ANNOTATI

CERCA SENTENZA