Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14415 del 15/06/2010

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2010, (ud. 26/04/2010, dep. 15/06/2010), n.14415

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. LUPI Fernando – Presidente –

Dott. MAGNO Giuseppe V. A. – rel. Consigliere –

Dott. BERNARDI Sergio – Consigliere –

Dott. POLICHETTI Renato – Consigliere –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso n. 16962/05 R.G. proposto da:

Ministero dell’economia e delle finanze, in persona del Ministro

p.t., e Agenzia delle entrate, in persona del Direttore p.t.,

domiciliati in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’AVVOCATURA

GENERALE DELLO STATO che li rappresenta e difende secondo la legge

– ricorrenti –

contro

AMAT Palermo S.p.A., in persona del legale rappresentante p.t.,

elettivamente domiciliata in Roma, via Col di Lana, n. 28, presso

l’Avvocato Orietta Frattitta, rappresentata e difesa dall’Avvocato

PERRICONE LUCA per procura speciale in calce al controricorso;

– controricorrente –

E sul ricorso n. 21420/05 R.G. proposto da:

AMAT Palermo S.p.A., come sopra rappresentata, domiciliata e difesa;

– ricorrente incidentale –

contro

Agenzia delle entrate, come sopra rappresentata, domiciliata e

difesa;

– intimata –

avverso la sentenza n. 46/15/05 della Commissione tributaria

regionale della Sicilia, depositata il 12.4.2005, notificata il

20.4.2005;

Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

giorno 26 aprile 2010 dal relatore Cons. Giuseppe Vito Antonio

Magno;

Udito, per la controricorrente e ricorrente incidentale, l’Avvocato

Luca Perricone;

Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

MATERA Marcello, che ha concluso per l’inammissibilità o, in

subordine, per l’accoglimento del ricorso principale, e per il

rigetto del ricorso incidentale.

Fatto

FATTO E DIRITTO

1.- Dati del processo.

1.1.- Il ministero dell’economia, e delle finanze e l’agenzia delle entrate ricorrono, con un solo motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe che, rigettando l’appello principale dell’ufficio e, implicitamente, quello incidentale (concernente le spese di lite) della contribuente, AMAT Palermo S.p.A. gravami proposti contro la sentenza n. 220/12/2004 della commissione tributaria provinciale di Palermo, favorevole alla contribuente – ritiene dovuto a quest’ultima il rimborso, inutilmente chiesto, delle somme complessive di Euro 2.951.063,13 e di Euro 2.814.384,00, versate a titolo di IRAP rispettivamente per gli anni 2000 e 2001 sui contributi regionali, esenti da IRPEG, percepiti dalla suddetta azienda di trasporti urbani a pareggio delle perdite di esercizio subite negli stessi anni.

1.2.-. La contribuente intimata resiste mediante controricorso e propone ricorso incidentale, pure con un solo motivo, cui non replicano le amministrazioni ricorrenti.

2.- Questioni pregiudiziali.

2.1.- I due ricorsi, principale ed incidentale, debbono essere riuniti ai sensi dell’art. 335 c.p.c., perchè proposti contro la stessa sentenza.

2.2.- L’eccezione d’inammissibilità del ricorso principale, asseritamente notificato oltre il termine di sessanta giorni (D.Lgs. 31 dicembre 1992, 546, art. 62, comma 2; art. 325 c.p.c., comma 2, e art. 326 c.p.c.) dalla data di notificazione della sentenza impugnata, è infondata.

Posto che la sentenza della commissione regionale fu utilmente notificata il 20.4.2005 all’ufficio di Palermo I dell’agenzia delle entrate, che era stato parte nel giudizio d’appello (cfr. Cass. n. 4936/2006), instaurato successivamente al 1.1.2001, data di entrata in funzione di detta agenzia, il termine ultimo per la notifica del ricorso per cassazione era il 19.6.2005.

Pertanto, l’avvenuta consegna del ricorso, per la notifica, all’ufficiale giudiziario in data 18.6.2005, come risulta, senza contestazioni specifiche, dal timbro apposto sulla prima pagina del ricorso stesso (cfr. Cass. n. 359/2010), era in termini. Il ricorso fu poi ricevuto, a mezzo posta, dal destinatario il 27.6.2005, come risulta da ricevuta della raccomandata in atti.

2.3.- Il ricorso proposto dal ministero dell’economia e delle finanze deve essere dichiarato inammissibile, poichè tale amministrazione – cui è succeduta l’agenzia delle entrate a far data dal 1.1.2001 – non fu parte nel giudizio d’appello, introdotto con atto depositato il 19.10.2004, avendo partecipato a tale giudizio solo il competente ufficio di Palermo di detta agenzia, unica legittimata pertanto in questo giudizio di cassazione (Cass. n. 9004/2007).

Nulla devesi disporre per le relative spese, poichè la controparte non ha replicato al ministero, ma soltanto, correttamente, all’agenzia.

3.- Motivi dei ricorsi.

3.1.- L’agenzia delle entrate, con l’unico motivo del ricorso principale, censura la sentenza impugnata per violazione del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11; del D.L. 24 settembre 2002, n. 209, art. 3, comma 2 quinquies, convertito con modificazioni nella L. 22 novembre 2002, n. 265 (come sostituito dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 5, comma 3); dell’art. 11 disp. gen. premesse al codice civile; della L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 157; e per difetto di motivazione, per avere:

3.1.1. – erroneamente ritenuto sussistente un criterio di necessaria uniformità fra base imponibile IRPEG e IRAP, ignorando l’esatta portata del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, e art. 11 bis, ed affermando immotivatamente la natura innovativa dell’art. 3, comma 2 quinquies, sopra citato, come sostituito dalla L. n. 289 del 2002, art. 5, comma 3, pure citato; per avere inoltre sostenuto che i contributi regionali di cui si tratta sono soggetti ad IRAP solo dal 1.1.2003, come disposto da tali ultime norme, non applicabili alle annualità (2000 e 2001) in contestazione;

3.1.2.- erroneamente escluso l’imponibilità IRAP di detti contributi anche perchè correlati a componenti negativi del reddito non ammessi in deduzione, quali sono i costi relativi al personale dipendente, senza tener conto del fatto che la contribuzione regionale è destinata a coprire anche altri costi, deducibili dal reddito, come le spese per l’acquisto di carburanti e per la manutenzione dei veicoli; e senza considerare che lo stesso legislatore mostra di ritenere soggetti ad IRAP i menzionati contributi, anche quelli versati in epoca precedente al 1.1.2003, destinando quota parte dell’apposito fondo “al riequilibrio dei maggiori esborsi sostenuti dalle aziende di trasporto a titolo di IRAP entro la data del 1 gennaio 2003” (L. n. 350 del 2003, art. 4, comma 157).

3.2.- Con l’unico motivo del ricorso incidentale, la controricorrente lamenta violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 15, per avere, omettendo di pronunziare esplicitamente sull’appello incidentale di essa contribuente, compensato immotivatamente fra le parti le spese di giudizio, che avrebbe invece dovuto porre a carico dell’amministrazione soccombente.

4.- Decisione.

4.1.- Il ricorso principale è da accogliere, nei termini di ragione di seguito espressi; il ricorso incidentale, concernente la compensazione delle spese di lite, è assorbito dalla decisione relativa a queste ultime (par. 4.2). Previa cassazione della sentenza impugnata, la causa deve essere decisa nel merito, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, mediante rigetto del ricorso introduttivo della lite.

4.2.- Le spese dell’intero giudizio debbono essere integralmente compensate fra le parti, poichè la giurisprudenza infra citata, con cui sono stati risolti, in senso condiviso dal collegio, i problemi interpretativi nascenti dalla complessa e progressiva legislazione in materia, è posteriore all’introduzione del presente ricorso.

5.- Motivi della decisione.

5.1.- I contributi concessi con L. 10 aprile 1981, n. 151, diretti a ripianare il disavanzo di esercizio e ad incrementare gli investimenti nel settore dei trasporti pubblici locali, erogati dapprima dal Fondo Nazionale Trasporti, poi dall’apposito fondo regionale (L. 28 dicembre 1995, n. 549, e D.Lgs. 19 novembre 1997, n. 422), furono esclusi dall’imposizione diretta (D.L. 9 dicembre 1986, n. 833, art. 3, convertito con modificazioni nella L. 6 febbraio 1987, n. 18).

La questione controversa nella presente causa concerne l’eventuale esenzione di tali contributi anche dall’IRAP, posto che, ai fini della determinazione della base imponibile di questa, concorrono “i contributi erogati a norma di legge”, “apportando ad essi le variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi” (D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, e 11 bis, istitutivo dell’IRAP, nel testo applicabile all’esercizio in contestazione, risultante da successive modifiche legislative, prima che le norme suddette fossero definitivamente abrogate, ma senza effetti su questa causa, dalla L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 1, comma 50, lett. f, n. 3, e lett. g).

5.2.- La suddetta connessione fra base imponibile dell’IRAP e dei tributi diretti, fissata dalle citate norme del D.Lgs. n. 446 del 1997, fu positivamente elaborata, con riferimento ai contributi in questione, e a decorrere dal 1.1.2003, dal D.L. 24 settembre 2002, n. 209, art. 3, comma 2 quinquies, convertito con modificazioni nella L. 22 novembre 2002, n. 265, nel senso che “la disposizione contenuta nel D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 3, secondo cui i contributi erogati a norma di legge concorrono alla determinazione della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive, fatta eccezione per quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione, si applica anche ai contributi per ì quali sia prevista l’esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi”; cosicchè, a partire da tale data, i contributi di cui si tratta sarebbero stati assoggettati ad IRAP, benchè esenti da IRPEF e IRPEG; a meno che le singole leggi che li istituivano o altre norme speciali non avessero previsto specificamente l’esenzione dall’IRAP: disposizione, quest’ultima, non ricorrente e, comunque,non invocata ne caso di specie. Sta di fatto, però, che, a distanza di circa un mese, la disposizione contenuta nel citato art. 3, comma 2 quinquies, fu sostituita dalla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 5, comma 3; la nuova versione, identica nel resto, precisava che il menzionato art. 11, comma 3, della legge sull’IRAP “deve interpretarsi nel senso che tale concorso alla determinazione della base imponibile IRAP si verifica anche in relazione a contributi per i quali sia prevista l’esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi” (alla solita condizione che l’esclusione dalla base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive non fosse specificamente prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di carattere speciale).

5.3.- Come risultato di questa rapida successione di norme – la seconda delle quali sicuramente interpretativa del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, (“deve interpretarsi nel senso che”), dunque retroattiva – si è ritenuto (S.U. n. 21749/2009), con argomenti del tutto condivisi dal collegio, che la norma autenticamente interpretata comporti ab origine la soggezione ad IRAP dei contributi in parola, sia perchè non è stata (coerentemente) ripetuta la decorrenza temporale (1.1.2003) fissata dall’effimera norma innovativa (D.L. n. 209 del 2002, art. 3, comma 2 quinquies) sia perchè la stessa norma interpretata comprendeva fra i suoi significati possibili quello poi prescelto ed imposto dal legislatore (ciò che la mette al riparo da sospetti d’incostituzionalità, segnatamente sotto il profilo della ragionevolezza: da ultimo, C. cost. sent. n. 74/2008).

Quanto precede giustifica l’accoglimento del primo profilo di censura (par.3.1.1) contenuto nell’unico motivo del ricorso principale.

5.4.- I secondo profilo di censura (par. 3.1.2), con cui l’ufficio critica la ritenuta non imponibilità IRAP in funzione della pretesa destinazione (correlazione) dei contributi a ripianare spese non deducibili – per il combinato disposto del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 3, u.p., e art. 5, nella parte in cui quest’ultima norma, come sostituita dal D.Lgs. 30 dicembre 1999, n. 506, art. 1, comma 1, lett. c), si riferisce alle spese per il personale dipendente è pure fondato.

5.4.1.- Per godere dell’esenzione in parola, al contribuente non basta affermare di avere utilizzato di fatto il contributo regionale, o parte di esso, per coprire spese non deducibili ai fini IRAP, come quelle per il personale.

Invece “è indispensabile che una siffatta correlazione, corredata degli eventuali limiti quantitativi, sia espressamente prevista dalla legge (regionale) istitutiva del contributo” (Cass. n. 7893/2007, dalla motivazione).

5.4.2.- Le leggi siciliane in materia, applicabili alle annualità in contestazione (L.R. 14 giugno 1983, n. 68; L.R. 24 dicembre 1997, n. 46, art. 16), prevedevano la corresponsione di un contributo regionale per ripianare genericamente le perdite di esercizio delle aziende di trasporto pubblico, ma non contenevano alcuna disposizione che vincolasse tale contributo, o una parte definita di esso, alla copertura di determinati componenti negativi non deducibili dal reddito, come le spese per il personale; nè risulta dalla sentenza impugnata che la contribuente avesse invocato nel giudizio di merito una norma simile, e che ne avesse dimostrato la concreta attuazione nel caso di specie, sia come avvenuta erogazione di un contributo vincolato sia come effettiva utilizzazione in conformità all’ipotetico vincolo.

5.5.- In conclusione, diversamente da quanto opinano i giudici tributari di merito, i contributi regionali percepiti dalla società negli anni 2000 e 2001 debbono ritenersi soggetti ad IRAP, sicchè non spetta il chiesto rimborso delle somme versate a tal titolo.

5.6.- Segue la decisione, nei termini indicati ai par. 2.3,4.1 e 4.2.

6.- Dispositivo.

P.Q.M.

LA CORTE DI CASSAZIONE Riunisce i ricorsi. Dichiara inammissibile il ricorso proposto dal ministero dell’economia e delle finanze; accoglie il ricorso principale proposto dall’agenzia delle entrate; dichiara assorbito l’unico motivo del ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della lite. Compensa integralmente fra le parti le spese dell’intero giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Quinta Civile – Tributaria, il 26 aprile 2010.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2010