Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 14099 del 24/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 24/05/2021, (ud. 08/02/2021, dep. 24/05/2021), n.14099

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. D’AQUINO Filippo – Consigliere –

Dott. MANCINI Laura – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 5954/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi,

12;

– ricorrente –

contro

BRUNACO SRL, (C.F. (OMISSIS)), in persona del legale rappresentante

pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Prof. VALERIO FICARI e

dall’Avv. STEFANO PARISI PRESICCE, elettivamente domiciliata presso

lo studio di quest’ultimo in ROMA, Lungotevere Raffaello Sanzio, 9;

– controricorrente –

sul ricorso iscritto al n. 5956/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello

Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi,

12;

– ricorrente –

contro

BRUNACO SRL, (C.F. (OMISSIS)), in persona del legale rappresentante

pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Prof. VALERIO FICARI e

dall’Avv. STEFANO PARISI PRESICCE, elettivamente domiciliata presso

lo studio di quest’ultimo in ROMA, Lungotevere Raffaello Sanzio, 9;

– controricorrente –

avverso le sentenze della Commissione Tributaria Regionale del Lazio,

nn. 664/01/13 e 665/01/13, depositate il 12 novembre 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio dell’8 febbraio

2021 dal Consigliere Relatore Filippo D’Aquino.

 

Fatto

RILEVATO

CHE:

Risulta dalla sentenza impugnata nel procedimento n. 5454/2014 R.G. che la società contribuente BRUNACO SRL, esercente le attività di lavorazioni generali costruzione edifici e di lavori di ingegneria civile, ha proposto ricorso avverso l’avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta dell’esercizio 2007, con il quale, sulla base dei dati desunti dall’anagrafe tributaria, veniva rilevata l’antieconomicità della gestione aziendale, risultante dalle sistematiche perdite di esercizio e dalla mancata remunerazione del capitale investito, a fronte di una notevole movimentazione finanziaria, per cui si procedeva alla ricostruzione dei ricavi e al recupero delle imposte.

La CTP di Roma ha accolto il ricorso e la CTR del Lazio, con sentenza in data 12 novembre 2013, ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello, quanto al presupposto della dedotta antieconomicità di gestione, che la società contribuente possa perseguire logiche di non remunerazione del capitale investito, stante la circostanza in fatto che i soci della medesima svolgevano attività remunerativa ad altro titolo, benchè distinta da quella della contribuente, anche all’interno della stessa società contribuente; il che giustificherebbe, secondo la CTR, anche una remunerazione del capitale inferiore alla retribuzione del personale dipendente. Il giudice di appello ha, inoltre, rilevato contraddittorietà nella metodologia di accertamento, per avere l’Ufficio applicato in sede amministrativa il metodo induttivo di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 2, lett. d) e in sede giudiziale invocato inammissibilmente il metodo analitico-induttivo di cui all’art. 39, comma 1, lett. d) D.P.R. n. cit., fondato sul solo elemento indiziario della comparazione con gli Studi di Settore. In relazione a tale aspetto, la CTR ha ritenuto determinante l’omissione del contraddittorio preventivo con il contribuente e la conseguente limitazione del diritto di difesa.

Propone ricorso per cassazione l’Ufficio affidato a due motivi, cui resiste con controricorso la società contribuente, ulteriormente illustrato da memoria.

Con il procedimento iscritto al n. 5956/2014 R.G., l’Agenzia delle Entrate ha impugnato altra sentenza della CTR del Lazio, depositata in pari data (12 novembre 2013), con cui è stato annullato analogo avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta dell’esercizio 2006, fondato sui medesimi presupposti. La CTP di Roma aveva accolto il ricorso della società contribuente e la CTR del Lazio ha rigettato l’appello dell’Ufficio sulla base delle medesime argomentazioni giù illustrate.

Propone ricorso per cassazione l’Ufficio affidato a due motivi, cui resiste con controricorso la società contribuente.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1 – Va preliminarmente disposta la riunione, ai sensi dell’art. 274 c.p.c., della causa n. 5956/2014 R.G. alla causa n. 5954/2014 R.G., attesa la connessione soggettiva e oggettiva, quest’ultima resa evidente dalla natura delle questioni trattate in entrambi i ricorsi, benchè attinenti a due diversi periodi di imposta, essendo l’istituto della riunione volto a garantire l’economia ed il minor costo dei giudizi (ove riuniti, anche quanto alle spese processuali), oltre alla certezza del diritto, in ossequio al precetto costituzionale della ragionevole durata del processo, cui è funzionate ogni opzione semplificatoria ed acceleratoria delle situazioni processuali che conducono alla risposta finale sulla domanda di giustizia (Cass., Sez. U., 13 settembre 2005, n. 18125), nonchè (non secondariamente) al fine di evitare decisioni contrastanti (Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n. 27550), stanti gli evidenti profili di analogia delle questioni sostanziali e processuali trattate.

2 – Sempre in via preliminare, vanno rigettate le eccezioni di inammissibilità dei ricorsi per tardività (non ribadite in memoria), per non essere stati i ricorsi proposti nel termine breve dalla data della notificazione della sentenza impugnata. Risulta, difatti, che – a fronte della spedizione a mezzo posta in data 21 dicembre 2013, da parte dell’odierno controricorrente, della sentenza impugnata – non risultano prodotte nei suddetti procedimenti le cartoline (avvisi) di ricevimento delle raccomandate A/R (OMISSIS), delle cui notificazioni è stata prodotta la sola interrogazione a Poste Italiane, che dà atto del mero pervenimento degli atti al Centro Postale di consegna.

2.1 – Nel qual caso trova applicazione il principio, costantemente affermato da questa Corte, secondo cui, in caso di notifica a mezzo posta, l’avviso di ricevimento prescritto dall’art. 149 c.p.c. e dalla L. 20 novembre 1982, n. 890 è il solo documento idoneo a dimostrare sia l’intervenuta consegna, sia la data di essa, nonchè l’identità e l’idoneità della persona a mani della quale è stata eseguita (Cass., Sez. V, 19 agosto 2020, n. 17373; Cass., Sez. VI, 21 marzo 2019, n. 8082; Cass., Sez. V, 31 ottobre 2017, n. 25912; Cass., Sez. VI, 27 ottobre 2017, n. 25552; Cass., Sez. I, 10 febbraio 2005, n. 2722), con la conseguenza che la mancata produzione della sentenza corredata della relazione di notificazione (o di altro atto che attesti l’avvenuta conclusione del procedimento notificatorio), determina l’impossibilità della decorrenza del termine breve e la conseguente applicazione del termine lungo per impugnare (Cass., Sez. VI, 3 novembre 2020, n. 24415; Cass., Sez. VI, 14 giugno 2016, n. 12177; Cass., Sez. VI, 7 dicembre 2016, n. 25062).

2.2 – Detto orientamento è, del resto, conforme al principio di vicinanza della prova, secondo cui il ricorrente – ai fini dell’osservanza dell’art. 369 c.p.c., comma 2, n. 2, può limitarsi ad allegare che la sentenza gli sia stata notificata a mezzo posta, depositando, insieme al ricorso, copia autentica della sentenza corredata di documentazione comprovante la spedizione dell’atto, spettando al controricorrente – nel rispetto del menzionato principio di vicinanza della prova – l’onere di contestare il rispetto del termine breve d’impugnazione, mediante il deposito dell’avviso di ricevimento di cui egli ha la materiale disponibilità (Cass., Sez. V, 8 marzo 2019, n. 6864; Cass., Sez. V, 19 settembre 2014, n. 19750).

2.3 – Non risulta, pertanto, provato dal controricorrente che le sentenze impugnate siano state notificate all’Ufficio ricorrente in data precedente al 10 gennaio 2014, a fronte della proposizione del ricorso per cassazione con atto notificato (spedito per la notificazione) in data 11 marzo 2014 a mezzo posta. I ricorsi vanno, pertanto, esaminati nel merito.

3.2 – Con il primo motivo di entrambi i ricorsi si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione “del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, lett. d)”, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, e dell’art. 2697 c.c., per avere le sentenze impugnate ritenuto illegittimi gli accertamenti in presenza di indici rivelatori dell’esistenza di attività non dichiarate. Deduce il ricorrente che gli accertamenti sono stati eseguiti a termini del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) sulla base di un coacervo indiziario che il ricorrente ritiene dotato di gravità, precisione e concordanza, quali le perdite risultanti dai bilanci degli anni 2005 – 2008, l’esiguità della percentuale di redditività, la corresponsione di emolumenti per lavoro dipendente superiori agli utili, l’esistenza di rilevanti movimentazioni finanziarie, nonchè lo scostamento dagli studi di settore. Invoca, pertanto, il ricorrente la violazione anche dell’art. 2729 c.c. (non espressamente epigrafato nel parametro normativo). Riproduce, per specificità gli avvisi impugnati e deduce che sulla base delle risultanze degli studi di settore possono accertarsi gli omessi ricavi in caso di grave incongruenza, ove sussistano una serie di elementi indiziari.

3.3 – Con il secondo motivo di entrambi i ricorsi (motivi numerati in entrambi i casi come n. 3) si deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, nonchè motivazione illogica e contraddittoria. In relazione a tale secondo profilo il ricorrente deduce illogicità della motivazione quanto alla statuizione che i soci di una società di capitali possano non perseguire l’utile di gestione ove esercitino ad altro titolo attività privata all’interno della società contribuente, laddove le società di capitali devono remunerare il capitale investito. Deduce, poi, il ricorrente l’omessa valutazione degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio, già menzionati in relazione al precedente motivo.

4 – Va preliminarmente rigettata l’eccezione di inammissibilità del primo motivo dei suddetti ricorsi riuniti. I due avvisi di accertamento, riprodotti in ossequio al principio di specificità di cui all’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6, evidenziano come l’antieconomicità di gestione abbia svolto il ruolo di mero innesco dell’azione accertativa ed è stata desunta dall’analisi della banca dati del Sistema Informativo Anagrafe Tributaria (S.I.A.T.), dalla quale risultava anche la non congruità rispetto agli accertamenti standardizzati, che si è poi incentrata sulla allegazione di elementi presuntivi. Il riferimento all’accertamento analitico e al relativo parametro è, del resto, diffusamente contenuto negli atti impugnati (“lo stesso art. 39, comma 1, lett. d) (…) anche in presenza di contabilità formalmente regolare”) e si nutre degli accertamenti in fatto relativi alla consistente movimentazione finanziaria, di cui l’Ufficio ha dedotto la pregnanza indiziaria.

Il riferimento alla contabilità formalmente regolare o, comunque, l’assenza di riferimento a una contabilità totalmente inattendibile lascia, pertanto, ritenere che – indipendentemente dalle norme invocate dall’Ufficio – gli accertamenti siano stati condotti con metodo analitico-induttivo, essendo la parziale o assoluta inattendibilità dei dati risultanti dalle scritture contabili elemento scriminante per procedere con la metodologia analitico-induttiva, ovvero con il metodo induttivo puro, nel primo caso senza prescindere dalle scritture contabili, nel secondo prescindendovi integralmente (Cass., Sez. V, 18 dicembre 2019, n. 33604). Nel primo caso il giudizio deve incentrarsi sulla pregnanza degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio alla stregua di quanto indicato dagli artt. 2727 e 2729 c.c., ancorchè tali elementi si riducano a un solo elemento, purchè pregnante (Cass., Sez. V, 14 ottobre 2020, n. 22184), laddove nel secondo caso tali elementi indiziari possono anche essere sprovvisti di idoneità presuntiva ex artt. 2727 e 2729 c.c. (c.d. presunzioni “supersemplici”: Cass., n. 33604/2019, cit.; Cass., Sez. V, 17 luglio 2019, n. 19191; Cass., Sez. V, 2 luglio 2014, n. 15027).

4.1 – Ugualmente infondata è l’eccezione di inammissibilità del motivo – come tardivamente articolato in memoria – non essendovi revisione del ragionamento decisorio (previa rivalutazione del fatto) ma esatta individuazione del perimetro normativo entro il quale si svolge l’accertamento analitico-induttivo. Altrettanto infondata è, inoltre, l’eccezione di inammissibilità del ricorso per violazione del principio di specificità (che in memoria il ricorrente declina come ricorso “sandwich”), posto che la trascrizione dell’atto impositivo si è resa indispensabile per evidenziare la falsa applicazione di legge.

5.1 – Il primo motivo è fondato, posto che – diversamente da quanto ritenuto dalle sentenze impugnate – gli accertamenti non sono stati condotti quali accertamenti standardizzati, avendo costituito lo scostamento dagli Studi di Settore (come indicato negli atti impugnati) “solo un ulteriore elemento indiziarlo” e non l’unico elemento. Nel qual caso non può considerarsi violato il diritto di difesa del contribuente, essendovi l’obbligo del contraddittorio preventivo solo nel caso in cui l’accertamento sia basato esclusivamente sugli studi di settore, non sussistendo detto obbligo laddove questo si fondi anche su altri elementi giustificativi, quali riscontrate irregolarità contabili o antieconomiche gestioni aziendali (Cass., Sez. V, 5 dicembre 2019, n. 31814; Cass., Sez. V, 9 dicembre 2020, n. 28034; Cass., 24 settembre 2020, n. 20068).

Le sentenze impugnate, nella parte in cui hanno ritenuto violato il diritto di difesa per essere gli accertamenti condotti sulla base dei soli studi di settore, non si sono attenute ai suindicati principi e vanno, pertanto, cassate con rinvio. Spetterà al giudice del rinvio valutare la pregnanza degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio, nonchè regolare le spese del giudizio di legittimità. L’esame del secondo motivo (e delle relative eccezioni) di entrambi i ricorsi rimane, pertanto, assorbito.

PQM

La Corte, dispone la riunione del ricorso n. 5956/2014 R.G. al ricorso n. 5954/2014 R.G.; accoglie il primo motivo di entrambi i ricorsi, dichiara assorbito il secondo motivo di entrambi i ricorsi, cassa le sentenze impugnate con rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, anche per la regolazione e liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, il 8 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 24 maggio 2021

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