Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13953 del 24/06/2011

Cassazione civile sez. trib., 24/06/2011, (ud. 04/05/2011, dep. 24/06/2011), n.13953

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PARMEGGIANI Carlo – Presidente –

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Consigliere –

Dott. CIRILLO Ettore – rel. Consigliere –

Dott. CARACCIOLO Giuseppe – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

MINISTERO DELL’ECONOMIA E FINANZE in persona del Ministro pro

tempore, AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliati in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che li rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrenti –

contro

V.M., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA LATINA 57 C/O

DOTT. ANDREOZZI M., presso lo studio dell’avvocato PEDUTO ADRIANA,

rappresentato e difeso dall’avvocato VERDERESE GIUSEPPE, giusta

delega in calce;

– controricorrente –

e contro

Z.L.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 163/2005 della COMM. TRIB. REG. SEZ. DIST. di

SALERNO, depositata il 29/06/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

04/05/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE CIRILLO;

udito per il ricorrente l’Avvocato FIORENTINO, che ha chiesto

l’accoglimento;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso per

quanto di ragione.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il 29 giugno 2005 la CTR della Campania (sez. Salerno) ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate nei confronti di V.M. e Z.L., confermando la sentenza della CTP di Salerno che aveva riconosciuto ai contribuenti, entrambi dipendenti del Ministero del Lavoro, il diritto al rimborso delle ritenute IRPEF operate (negli anni 1999 e 2000 e nei primi due trimestri del 2001) sulle somme percepite per attività ispettiva svolta presso società cooperative. Ha motivato la decisione ritenendo che le somme erogate avessero natura risarcitoria, per spese altrimenti non sopportate nel normale svolgimento del rapporto di lavoro, e non retributiva, per cui non dovevano concorrere a formare l’imponibile soggetto a ritenuta alla fonte.

Ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi con plurime censure, l’Avvocatura dello Stato per l’Agenzia delle entrate e il Ministero dell’economia e delle finanze. I contribuenti si sono costituiti congiuntamente con controricorso.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

01. Preliminarmente, si rileva la carenza di legittimazione processuale dell’altro soggetto rappresentato dall’avvocatura erariale, il Ministero dell’economia e delle finanze, che non è stato parte nel giudizio di secondo grado ed è oramai estraneo al contenzioso tributario dopo la creazione delle agenzie fiscali.

L’intervento ministeriale in cassazione è dunque inammissibile e il ricorso dell’Avvocatura dello Stato va esaminato unicamente riguardo all’Agenzia delle entrate, che è la sola a essere legittimamente impugnante. Il ricorso per parte ministeriale non incide concretamente sul presente giudizio e dunque le relative spese possono essere compensate tra gli interessati.

02. Passando alla posizione processuale dell’Agenzia, con i due motivi di ricorso, l’Avvocatura dello Stato muove alle sentenze impugnata tre censure:

03. In primo luogo – ai sensi dell’art. 360 c.p.c., nn. 3-4 – denuncia omessa e/o insufficiente motivazione con riferimento all’affermazione apodittica “che agli appellati … venivano rimborsate le spese sostenute, spese che essi non sopportavano nello svolgimento del normale rapporto di lavoro”.

04. In secondo luogo – ai sensi ai sensi dell’art. 360 c.p.c., nn. 3- 4-5 – denuncia violazioni di legge (D.P.R. n. 917 del 1986, comma 1 e art. 2697 c.c.) nonchè omissioni di pronuncia e vizi di motivazione, in ordine alla circostanza che l’indennità di trasferta, erogata ai dipendenti ministeriali tenuti per legge a compiere le ispezioni sulle cooperative, abbiano natura “non reddituale”, attesa sia la tassabilità legale di “tutti i compensi in denaro … percepiti …

in dipendenza del rapporto di lavoro”, sia l’assenza di norme speciali che sottraggano tale indennità alla tassazione, sia la mancanza di prova concreta, da parte del precettore, che si tratti di somme corrisposte esclusivamente per rimborsare il dipendente di spese sostenute nell’interesse del datore, eccedenti la misura normale per la produzione del reddito (art. 13).

05. Infine, denuncia ulteriore violazione di legge, nella parte in cui la sentenza d’appello non considera che, in caso di trasferte fuori del Comune di residenza è soggetta a tassazione la parte di indennità eccedente L. 90 mila giornaliere (D.P.R. cit., art. 48, comma 4).

06. Le censure possono essere esaminate congiuntamente. Esse, in estrema sintesi, s’ispirano a talune decisioni di legittimità favorevoli alle tesi sostenute dall’amministrazione finanziaria. Di contro, i contribuenti invocano, a sostegno della conferma della decisione di merito, altre pronunzie sempre di legittimità.

07. In effetti, un primo orientamento di questa Sezione afferma la natura puramente risarcitoria delle somme anzidette, con conseguente esclusione della loro assoggettabilità alla ritenuta IRPEF (Cass. nn. 5081 del 1999, 9107 del 2002 e 21517 del 2006).

08. Invece, altro orientamento sostiene la piena assimilabilità di tali erogazioni all’indennità di trasferta, con applicazione del regime di tassazione stabilito per quest’ultima dal comma 4 (poi divenuto 5, a seguito della sostituzione operata dal D.Lgs. n. 314 del 1997, art. 3) del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, (Cass. nn. 13843 del 2004, 132 e 6518 del 2006, 2833 del 2007, 12178 del 2008, 14291 del 2009, 798 del 2011).

09. Infine, isolata pronuncia, pur aderendo a quest’ultimo indirizzo, censura l’insufficiente motivazione della sentenza impugnata in ordine all’accertamento in concreto della natura delle somme percepite (Cass. n. 1798 del 2005).

10. Anche questo Collegio ritiene di aderire e dare continuità al secondo e ampiamente prevalente indirizzo, il quale, peraltro, evita disparità di trattamento nell’ambito della stessa categoria di lavoratori sulla base della qualificazione di volta in volta attribuita alle sonane in questione dal giudice di merito. Si richiamano, perchè ampiamente condivisibili, le considerazioni svolte nella più recente pronunzia in materia del 2011: “Nel dettare il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, comma 4, e le sue successive modificazioni (e già prima il D.P.R. n. 597 del 1973, art. 48), il legislatore ha avuto l’evidente intenzione di stabilire, in via generale e forfettaria, i limiti quantitativi entro i quali le somme corrisposte al lavoratore a titolo di indennità di trasferta (caratterizzata, secondo il diritto lavoristico, dal mutamento temporaneo del luogo di esecuzione della prestazione, nell’interesse e su disposizione unilaterale del datore di lavoro) siano esenti da tassazione ed oltre i quali, invece, le stesse concorrono alla formazione del reddito: partendo, cioè, dalla natura mista di detta indennità, destinata in parte a rimborsare il lavoratore delle spese sostenute ed in parte a remunerarlo del maggiore disagio derivante dalla trasferta (cfr. Cass. n. 10249 del 1991), il legislatore ha introdotto, nell’esercizio della sua discrezionalità (con scelta certamente non irragionevole), una minuziosa disciplina della materia per ciascuna tipologia di trasferta (nell’ambito del territorio comunale, fuori del territorio comunale, all’estero), stabilendo, a seconda dei casi, distinte soglie di intassabilità, anche nell’ipotesi di rimborso analitico delle spese sostenute dal lavoratore. Ne deriva che le somme corrisposte agli ispettori del lavoro per le ispezioni effettuate fuori sede, a prescindere dalla qualificazione adottata dal giudice di merito (“indennità di trasferta”, “rimborso spese forfettario”, “rimborso spese” in genere), devono in ogni caso ritenersi riconducibili all’istituto dell’indennità di trasferta e, pertanto, soggette al regime di tassazione per questo dettato, ratione temporis, prima dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, comma 4, – come modificato dal D.L. n. 41 del 1995, art. 33, comma 3, convertito nella L. n. 85 del 1995, poi, a decorrere dal 1 gennaio 1998, dal citato D.P.R., art. 48, comma 5, nel testo sostituito dal D.Lgs. n. 314 del 1997, art. 3, (v., ora, nuovo D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 51, comma 5, introdotto dal D.Lgs. n. 344 del 2003, art. 1)”.

11. In conclusione, deve essere ribadito il principio di diritto così formulato: “Le somme corrisposte in via forfetaria agli ispettori del Ministero del lavoro e della previdenza sociale, in occasione dell’espletamento degli incarichi fuori sede, devono ritenersi in ogni caso riconducibili all’istituto della indennità di trasferta, attesa la natura mista di quest’ultima, destinata in parte a rimborsare il lavoratore delle spese sostenute ed in parte a remunerarlo del maggiore disagio derivante dalla trasferta: ne consegue l’assoggettamento di dette somme al regime IRPEF dettato per l’indennità di trasferta, “ratione temporis”, dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 48, comma 4, come modificato dal D.L. 23 febbraio 1995, n. 41, art. 33, comma 3, convertito nella L. 22 marzo 1995, n. 85 e, a decorrere dal 1^ gennaio 1998, dall’art. 48, comma 5, del citato decreto, nel testo sostituito del D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314 (ora, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 51, comma 5, introdotto dal D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344, art. 1)”.

12. La sentenza impugnata, che da tale principio si è discostata, deve essere cassata con rinvio, anche per le spese, ad altra sezione della CTR competente, la quale procederà, nei limiti sopra specificati, a nuovo esame della controversia, uniformandosi all’enunciato principio di diritto. Ogni altra questione, dibattuta nel ricorso e nel controricorso, resta assorbita.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso ministeriale e compensa le relative spese; accoglie il ricorso dell’Agenzia, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della CTR della Campania (sez. Salerno).

Così deciso in Roma, il 4 maggio 2011.

Depositato in Cancelleria il 24 giugno 2011