Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13819 del 20/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 20/05/2021, (ud. 20/01/2021, dep. 20/05/2021), n.13819

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – rel. Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. PEPE Stefano – Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 25295-2017 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

L.P.A., elettivamente domiciliata in ROMA, Piazza Cavour

presso la cancelleria della Corte di Cassazione rappresentata e

difesa dall’avvocato MICHELE FIORINO;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 3117/2017 della COMM. TRIB. REG. della

CAMPANIA, depositata il 04/04/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

20/01/2021 dal Consigliere Dott. DE MASI ORONZO;

lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del

sostituto procuratore generale Dott. MUCCI ROBERTO che ha chiesto il

rigetto del ricorso, con le conseguenze di legge.

 

Fatto

RITENUTO

Che:

L’Agenzia delle Entrate liquidava, a carico di L.P.A., l’imposta sulle donazioni, applicando l’aliquota dell’8%, come previsto dal D.L. n. 262 del 2006, art. 2 comma 49, sul valore di beni costituiti in trust, denominato trust “Villa Patrizia”, con cui la predetta nominava trustee dei propri beni immobili il figlio, E.L., individuando quali beneficiari i figli, anche nascituri e adottivi, dei figli di essa disponente, atto, secondo la contribuente, da assoggettare a registrazione con assolvimento delle sole imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura fissa.

Si opponeva, quindi, dinanzi alla commissione tributaria provinciale di Napoli, la quale accoglieva il ricorso, sul rilievo che il presupposto impositivo si verifica solo in caso di trasferimento dei diritti immobiliari ai beneficiari e che pertanto le formalità di trascrizione relative ai beni trasferiti in trust potevano essere assoggettate ad imposizione non in misura proporzionale, come preteso dall’Amministrazione finanziaria, ma in misura fissa.

L’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate veniva respinto, con sentenza n. 3117/23/17, depositata il 4/4/2017, poichè i giudici regionali facevano applicazione della giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 21614/2016) secondo la quale l’istituzione di un “trust” cd. “autodichiarato”, con conferimento di immobili e partecipazioni sociali per una durata predeterminata o fino alla morte del disponente, i cui beneficiari siano i discendenti di quest’ultimo, è riconducibile alla donazione indiretta ed è soggetto all’imposta in misura fissa, atteso che la “segregazione”, quale effetto naturale del vincolo di destinazione, non comporta, però, alcun reale trasferimento o arricchimento, che si realizzeranno solo a favore dei beneficiari, successivamente tenuti al pagamento dell’imposta in misura proporzionale.

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso, affidato a un mezzo, cui resiste la parte intimata con controricorso.

Il P.G. ha concluso per il rigetto del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

Con l’unico motivo di ricorso l’Ufficio deduce violazione e falsa applicazione del D.L. 3 ottobre 2006 n. 262, art. 2, comma 47 e ss., conv. con modif. in L. n. 286 del 2006, con cui è stata reintrodotta nell’ordinamento giuridico l’imposta sulle successioni e donazioni estendendone l’ambito di applicazione alla costituzione di vincoli di destinazione, ai quali deve ricondursi anche la costituzione del trust oggetto di controversia, atteso che con esso erano stati conferiti beni a titolo gratuito da immettere in trust con efficacia “segregante”, così come in effetti previsto dall’invocato citato D.L. n. 262, art. 2, comma 47, che espressamente assoggetta all’imposta sulle successioni e donazioni ex L. n. 346 del 1990 gli atti di costituzione dei “vincoli di destinazione”; con la conseguenza che la CTR ha errato a ritenere che mancasse sin da subito il presupposto della tassazione, vale a dire il trasferimento di ricchezza a titolo di liberalità e l’arricchimento di un soggetto conseguente alla liberalità ricevuta.

La censura è infondata e non merita accoglimento.

Questa Corte (Cass. n. 27667 e 27668/2020, 28839/2020), anche di recente, ha ribadito la correttezza dell’approdo giurisprudenziale rappresentato dalle sentenze pronunciate, in tema di trust, nel corso dell’anno 2019, a partire dalla n. 1131/2019 (v. Cass. n. 15453/2019, n. 15455/2019, n. 15456/2019, n. 16699/2019, n. 16700/2019, n. 16701/2019, n. 16705/2019, n. 22754/2019, ed altre conformi), e che può così sintetizzarsi.

Va confermato (come affermato a partire da Cass. 21614/2016 e poi da Cass. 1131/2019) che l’atto di istituzione del trust non è, in sè, presupposto dell’imposta di cui al D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286 del 2006, e che non si tratta di imposta nuova, in quanto è da applicarsi l’imposta sulle donazioni, come la disposizione chiarisce, anche alle liberalità attuate mediante l’istituzione di “vincoli di destinazione”.

La Corte è pervenuta a tali conclusioni sulla base di considerazioni d’ordine costituzionale che, per quanto riguarda l’atto istitutivo del trust, si fondano essenzialmente nella constatazione che detto atto ha un contenuto programmatico e non comporta alcun incremento di ricchezza per chicchessia, per cui, ferma restando l’indubbia discrezionalità del legislatore nell’individuare i presupposti impositivi, questa deve pur sempre muoversi in un ambito di ragionevolezza e di non-arbitrio (Corte Cost. n. 4/1954 e n. 83/2015), posto che la capacità contributiva in ragione della quale il contribuente è chiamato a concorrere alle pubbliche spese “esige l’oggettivo e ragionevole collegamento del tributo ad un effettivo indice di ricchezza” (Corte Cost. ord. n. 394/2008).

Deve, dunque, ritenersi superato l’iniziale orientamento secondo cui nella “costituzione del vincolo” era da ravvisarsi un autonomo indice di ricchezza idoneo di giustificare la tassazione (Cass. n. 3735/2015, n. 3737/2015, n. 3886/2015, n. 4482/2016), in quanto, come affermato dalla Corte che ” per tutti i trust, siano essi auto-dichiarati (e quindi con effetto solo segregativo e non di trasferimento di beni) o con trasferimento di beni, l’atto di dotazione è presupposto applicativo delle imposte di registro, ipotecaria e catastale non in misura proporzionale ma in misura fissa (rispettivamente in forza del D.P.R. n. 131 del 1986, tariffa allegata, art. 11, parte prima o dell’art. 4, parte seconda, e in forza del D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 10, comma 2, quale atto “che non importa trasferimento di proprietà di beni”), ed è, per l’imposta sulle donazioni, “neutro” (ferma restando l’applicazione dell’imposta sulle donazioni all’atto del trasferimento al beneficiario finale qualora l’atto sia non solo gratuito ma liberale e con esclusione invece dell’imposta sulle donazioni in caso di atto non liberale ma in funzione solutoria; in questo caso l’attribuzione del ricavato della liquidazione del fondo non sarà tassato, la tassazione con l’imposta di registro e trattandosi di immobili, con le imposte ipotecaria e catastale, dovendo appuntarsi invece sugli atti di liquidazione). Per le imposte ipotecaria e catastale si è confermata l’impostazione risalente alla pronuncia n. 25478/15 e ribadita nella pronuncia n. 975/2018 per cui l’atto di dotazione determina effetti traslativi non definitivi e non pieni ma transitori e limitati dal vincolo di destinazione allo scopo del trust, dacchè l’applicazione delle suddette imposte in misura fissa e non proporzionale, essendo l’applicazione in misura proporzionale prevista per la trascrizione di atti “che importano trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi” (D.Lgs. n. 347 del 1990, Tariffa allegata; in accordo con il D.Lgs., art. 1 e art. 10, comma 2). La neutralità quanto all’imposta di donazione deriva dalle considerazioni di ordine costituzionale ricordate sopra (al precedente alinea) e che si arricchiscono, in riferimento all’atto istitutivo che comporti anche un vincolo su specifici beni o diritti (sia cioè un atto istitutivo e di dotazione), delle considerazioni seguenti: l’apposizione del vincolo, in quanto tale, determina per il disponente l’utilità rappresentata dalla separazione dei beni (limitativa della regola generale di cui all’art. 2740 c.c.) in vista del conseguimento di un determinato risultato di ordine patrimoniale; simile utilità, peraltro, non concreta, di per sè, alcun effettivo e definitivo incremento patrimoniale in capo al disponente e nemmeno al trustee risolvendosi, dal lato del conferente, in una auto-restrizione del potere di disporre mediante segregazione e, dal lato del trustee, in un’attribuzione patrimoniale meramente formale, transitoria, vincolata e strumentale (secondo appunto quanto stabilito dai su riportati artt. 2 e 11 della Convenzione); è fallace l’affermazione per cui la prescelta interpretazione del D.L. n. 262 del 2006, art. 2 comma 47, ne comporterebbe la sostanziale abrogazione giacchè, ritenendosi necessario l’arricchimento, l’aggiunta in questione non avrebbe avuto ragion d’essere operando comunque, in sua assenza, le imposte ordinarie; il senso dell’articolo è infatti quello di evitare “che un’interpretazione restrittiva della istituita nuova legge sulle successioni e donazioni, disciplinata mediante richiamo al già abrogato D.Lgs. n. 346 cit., potesse dar luogo a nessuna imposizione anche in caso di reale trasferimento di beni e diritti ai beneficiari quando lo stesso fosse stato collocato all’interno di una fattispecie tutto sommato di recentè introduzione come quella dei “vincoli di destinazione”, e quindi per niente affatto presa in diretta considerazione dal ridetto “vecchio” D.Lgs. n. 346 cit..” (Cass. n. 21614/16) (…) Il trasferimento (di cui ha senso parlare solo in caso di trust non auto-dichiarato) è sempre effettivo nei confronti del trustee ma è limitato e temporaneo, non pieno e, come tale, non integra il presupposto applicativo delle imposte proporzionali di registro, ipotecaria e catastale nè il presupposto dell’imposta sulle donazioni (per la quale ultima mancherebbe, del resto, anche il presupposto di un immediato e definitivo arricchimento in capo a chicchessia); ” “(Cass. n. 27667 e 27668/2020 cit.).

Alla luce dei principi sopra ricordati, la costituzione del vincolo di destinazione non costituisce autonomo presupposto impositivo, essendo necessario un effettivo trasferimento di ricchezza mediante attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale” (Cass. n. 8082/2020) sicchè, come correttamente sostenuto dai giudici di appello, anche nella esaminata fattispecie la costituzione del vincolo di destinazione non integra autonomo e sufficiente presupposto di imposta ai sensi del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, conv. in L. n. 286 del 2006; le formalità inerenti la segregazione di immobili in trust neppure comportano l’applicazione delle imposte ipocatastali in misura proporzionale.

Le spese del presente giudizio sono compensate stante il fatto che l’orientamento giurisprudenziale di cui sopra si è consolidato solo nel corso del giudizio di cassazione.

P.Q.M.

La Corte, rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 20 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 20 maggio 2021

 

 

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