Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13816 del 20/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 20/05/2021, (ud. 20/01/2021, dep. 20/05/2021), n.13816

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – rel. Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. PEPE Stefano – Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 19474-2017 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– ricorrente-

contro

T.E.;

– intimato –

avverso la sentenza n. 353/2016 della COMM. TRIB. REG. EMILIA

ROMAGNA, depositata il 24/01/2017;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

20/01/2021 dal Consigliere Dott. DE MASI ORONZO;

lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del

sostituto procuratore generale Dott. MUCCI ROBERTO che ha chiesto il

rigetto del ricorso, con le conseguenze di legge.

 

Fatto

RITENUTO

Che:

T.E. costituì, con scrittura privata autenticata del 1/7/2009, il Trust “Fortuna” (per brevità, Trust), assegnandogli lo scopo di provvedere, con il patrimonio segregato, “alla migliore soddisfazione, nel rispetto della par condicio creditorum, dei creditori personali” del disponente e, con l’eventuale residuo, dei creditori di società in favore delle quali il disponente medesimo aveva rilasciato fideiussioni.

In sede di registrazione dell’atto, fu pagata l’imposta sulle donazioni, nella misura massima dell’8 %, somma della quale il Torricelli, in qualità di trustee, richiese il rimborso, con istanza del 24/3/2011, impugnando successivamente il silenzio-rifiuto opposto dall’Amministrazione finanziaria.

La Commissione tributaria provinciale di Bologna ha dichiarato inammissibile il ricorso, con decisione riformata dalla Commissione tributaria regionale della Emilia Romagna, che ha accolto l’appello del contribuente, osservando che il ricorso è ammissibile, risultando l’istanza di rimborso, indipendentemente dai riferimenti normativi in essa contenuti, inequivocabilmente rivolta all’ottenimento del rimborso di quanto versato a titolo di imposta sulle donazioni, e che esso è fondato, producendo la costituzione del trust solo l’effetto di costituire un vincolo di destinazione sui beni conferiti, senza alcun trasferimento immediato di ricchezza, con conseguente non assoggettabilità dell’atto all’imposta proporzionale sulle donazioni.

L’Agenzia delle Entrate ricorre per ottenere la cassazione della sentenza, affidando il ricorso ad un unico motivo; il Trust è rimasto intimato. Il P.G. ha concluso per il rigetto del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

La ricorrente deduce, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, violazione e falsa applicazione del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, perchè la CTR, nel ritenere non assoggettabile ad imposta il c.d. trust di scopo, ha trascurato di considerare che, sulla base della vigente disciplina fiscale, la costituzione di vincoli di destinazione su beni e diritti è di per sè soggetta alla imposta sulle successioni e donazioni in misura proporzionale, ove ciò avvenga per testamento o per atto inter vivos, restando irrilevante, ai fini qui considerati, la non individualità di uno specifico beneficiario.

La censura è infondata e non merita accoglimento.

Il D.L. n. 262 del 2006, convertito con modifiche dalla L. n. 286 del 2006, e la L. n. 296 del 2006, art. 1, commi 77, 78 e 79, (Legge finanziaria per il 2007), com’è noto, hanno reintrodotto nell’ordinamento l’imposta sulle successioni e donazioni che, fino alla sua abrogazione ad opera della L. n. 383 del 2001, art. 13, era disciplinata dal D.Lgs. n. 346 del 1990.

In forza del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, “è istituita l’imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001”, disciplina quest’ultima che trova applicazione (art. 2, comma 50), in quanto compatibile con le nuove disposizioni; che, con riferimento alla tassazione dei vincoli di destinazione e segnatamente dei trust, la reintrodotta disciplina della imposta sulle successioni e donazioni pone una serie di problemi interpretativi poichè, a differenza di quanto originariamente previsto dal citato decreto, il quale si riferiva unicamente alle successioni e donazioni, la novella legislativa ha esteso il presupposto impositivo, sottoponendoli a tassazione, ai trasferimenti a titolo gratuito, nonchè alla costituzione dei vincoli di destinazione.

Come emerge dalla lettera della norma in esame, l’imposizione si riferisce agli atti “a titolo gratuito”, e non più solo alle “liberalità” di cui al D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 1, cosa che consente di argomentare che il presupposto del tributo vada ravvisato, più che nell’animus donandi, nell’accrescimento patrimoniale (effettivo) del beneficiario, ottenuto senza alcuna contropartita.

Accanto, dunque, ai trasferimenti a causa di morte o per donazione (già presenti nel D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 1 e della cui idoneità a procurare un incremento del patrimonio dell’erede o del donatario non si è mai dubitato), l’imposta comprende il trasferimento di beni e diritti a titolo gratuito, nonchè la costituzione di vincoli di destinazione, fattispecie queste ultime senz’altro distinte, la prima delle quali individua comunque attribuzioni patrimoniali, che si risolvono cioè in un incremento della sfera economica del soggetto che acquista il bene o diritto, ancorchè non accompagnate da un intento liberale, mentre la seconda, che qui interessa più da presso, ad avviso dell’Agenzia delle Entrate, integrerebbe immediatamente il presupposto impositivo, in quanto l’effetto segregativo, tipico degli atti costitutivi di vincoli di destinazione e funzionale al (successivo) trasferimento dei beni vincolati a favore di soggetti diversi dal disponente, sarebbe di per sè espressione di capacità contributiva, “ancorchè non determini (o non determini ancora) alcun vantaggio economico diretto per qualcuno”, ed a maggior ragione alcun trasferimento.

Nell’ambito concettuale dei “vincoli di destinazione” devono essere ricondotti non solo gli “atti di destinazione” di cui all’art. 2645-ter c.c., ma qualunque fattispecie prevista dall’ordinamento tesa alla costituzione di patrimoni vincolati ad uno scopo, ed in tal senso si è espressa anche l’Amministrazione finanziaria (cfr. Circolare 3/E del 22 gennaio 2008), secondo la quale per vincoli di destinazione si intendono “i negozi giuridici mediante i quali determinati beni sono destinati alla realizzazione di un interesse meritevole di tutela da parte dell’ordinamento, con effetti segregativi e limitativi della disponibilità dei beni medesimi”.

Ciò detto, secondo l’ormai univoca giurisprudenza di questa Corte, in tema di trust, l’imposta sulle successione e donazioni, prevista dal D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, (conv. con modif. dalla L. n. 286 del 2006) anche per i vincoli di destinazione, deve ritenersi dovuta non al momento della costituzione dell’atto istitutivo o di dotazione patrimoniale, fiscalmente neutri in quanto meramente attuativi degli scopi di segregazione ed apposizione del vincolo, bensì in seguito all’eventuale trasferimento finale del bene al beneficiario, in quanto solo quest’ultimo costituisce un effettivo indice di ricchezza ai sensi dell’art. 53 Cost. (Cass. n. 22754/2019, n. 19167/2019, n. 16699/2019, n. 25419/2020).

Questa Corte (Cass. n. 1131/2019, n. 19167/2019), del resto, già aveva affermato che “non si può trarre dallo scarno disposto del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, il fondamento normativo di un’autonoma imposta, intesa a colpire ex se la costituzione dei vincoli di destinazione, indipendentemente da qualsivoglia evento traslativo, in senso proprio, di beni e diritti, pena il già segnalato deficit di costituzionalità della novella così letta” precisando, poi, che “in relazione agli atti di dotazione del fondo oggetto di causa (…), il giudice di appello (…) ha correttamente escluso che la costituzione del vincolo di destinazione sulle somme di denaro conferite in trust avesse prodotto un effetto traslativo immediato, solo in tal caso giustificandosi la soggezione dell’atto dotativo all’imposta sulle successioni e donazioni, in misura proporzionale, in quanto sicuro indice della capacità economica del soggetto beneficiato” laddove “una lettura costituzionalmente orientata della normativa in esame (artt. 53 e 23 Cost.), attribuisce giusto rilievo al fatto che l’imposta prevista dal D.Lgs. n. 346 del 1990 non può che essere posta in relazione con “un’idonea capacità contributiva”, che il conferimento di beni e diritti in trust non integra di per sè un trasferimento imponibile e, quindi, rappresenta un atto generalmente neutro, che non dà luogo ad un trapasso di ricchezza suscettibile di imposizione indiretta”. Nella medesima decisione sopra riportata si è, poi, precisato che nell’ambito concettuale dei vincoli di destinazione devono essere ricondotti non solo gli atti di destinazione di cui all’art. 2645-ter c.c., ma qualunque fattispecie prevista dall’ordinamento tesa alla costituzione di patrimoni vincolati ad uno scopo.

La Corte (Cass. n. 16699/2019), inoltre, ha osservato che: “Poichè ai fini dell’applicazione delle imposte di successione, registro ed ipotecaria è necessario, ai sensi dell’art. 53 Cost., che si realizzi un trasferimento effettivo di ricchezza mediante un’attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale, nel trust di cui alla L. n. 364 del 1989 (di ratifica ed esecuzione della Convenzione dell’Ala 10 luglio 1985), detto trasferimento imponibile non è costituito nè dall’atto istitutivo del trust, nè da quello di dotazione patrimoniale fra disponente e trastee in quanto gli stessi sono meramente attuativi degli scopi di segregazione e costituzione del vincolo di destinazione, bensì soltanto dall’atto di eventuale attribuzione finale del bene al beneficiario”.

La CTR si è attenuta ai suddetti principi laddove ha ritenuto che l’effetto segregativo tipico del trust non manifesta, di per sè solo, alcuna maggiore capacità contributiva, nè in capo al disponente nè in capo al trustee (destinatario – ma non in via definitiva – del trasferimento).

Non v’è luogo a pronuncia sulle spese non avendo l’intimato espletato attività difensiva.

PQM

La Corte, rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 20 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 20 maggio 2021

 

 

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