Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13380 del 01/07/2020

Cassazione civile sez. trib., 01/07/2020, (ud. 12/11/2019, dep. 01/07/2020), n.13380

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. FUOCHI TINARELLI Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. ANTEZZA Fabio – Consigliere –

Dott. NOCELLA Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 25793/2017 R.G. proposto da:

Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura

Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via

dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

Flint Group Italia Spa, rappresentata e difesa dall’Avv. Stefano

Fedele, presso il cui studio è domiciliata in Roma via XX Settembre

n. 1, giusta procura a margine del controricorso;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della

Lombardia n. 3138/16/2017, depositata il 13 luglio 2017, notificata

in data 8 agosto 2017.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 novembre

2019 dal Consigliere Dott. Tinarelli Giuseppe Fuochi.

Fatto

RILEVATO

CHE:

L’Agenzia delle entrate contestava alla società Flint Group Italia Spa l’illegittima detrazione, per l’anno d’imposta 2005, dell’Iva assolta mediante reverse charge su costi per l’acquisizione di servizi infragruppo da consociate estere perchè carenti di inerenza.

La società, in relazione alle operazioni contestate, presentava istanza di accertamento per adesione, che si perfezionava e determinava, da parte della Flint Group Italia Spa, il versamento dell’imposta già assolta e detratta mediante autofatturazione.

In data 19 maggio 2011, peraltro, la contribuente chiedeva il rimborso dell’Iva originariamente assolta quale cessionaria poichè, in relazione al medesimo presupposto impositivo, duplice era stato il versamento dell’imposta: una prima volta in sede di autofatturazione e una seconda in attuazione dell’accertamento con adesione.

Avverso il silenzio serbato dall’Amministrazione Flint Group Italia Spa proponeva ricorso innanzi alla CTP di Milano, davanti alla quale l’Ufficio eccepiva la preclusione per l’intervenuto accertamento con adesione e, comunque, la non spettanza del rimborso per essere i costi non inerenti. La CTP accoglieva l’impugnazione. La decisione era confermata dal giudice d’appello.

L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione con due motivi. Resiste la contribuente con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

CHE:

1. Il primo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19 e art. 2697 c.c. per aver la CTR riconosciuto la pretesa della contribuente pur a fronte del mancato assolvimento dell’onere della prova sulla inerenza dei costi, cui l’istanza di rimborso si riferiva.

1.1. Il motivo è inammissibile, ponendo l’Ufficio una questione estranea alla ratio della decisione e all’oggetto della controversia e, come tale, espressamente valutata come irrilevante dalla CTR (“nel caso di specie non sono in contestazione fra le parti la tipologia, la natura e l’inerenza dei predetti costi e che la società agisce in giudizio non già per sostenere l’inerenza di tali costi ma per contestare l’indebito incasso da parte dell’erario, per due volte, della medesima imposta fondata sul medesimo presupposto impositivo”).

2. Il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3, violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 3 per aver la CTR ritenuto ammissibile la domanda della contribuente, da ritenersi invece preclusa – e ciò anche se riproposta come istanza di rimborso – perchè riferita ad una unitaria operazione già oggetto della procedura di accertamento con adesione.

2.1. Il motivo è fondato.

2.2. La CTR ha ritenuto la domanda di rimborso conferente l’Iva registrata nel registro vendite e, dunque, relativa all’imposta versata dal cessionario “in nome e per conto del fornitore”.

Come tale, pertanto, essa era estranea al versamento effettuato in forza del perfezionato accertamento con adesione che investiva esclusivamente l’Iva oggetto di detrazione ed annotata sul registro degli acquisti.

2.3. Tale soluzione, peraltro, è erronea in diritto e rivela un evidente equivoco sulle caratteristiche degli istituti coinvolti.

3. Con riguardo all’incidenza dell’accertamento con adesione, va sottolineato, in primo luogo, che il D.Lgs. n. 218 del 1997, art. 3 è chiaro nello stabilire l’intangibilità della pretesa fiscale a seguito del perfezionamento dell’accordo, da cui la preclusione per il contribuente ad impugnare o, comunque, a rimettere in discussione l’accertamento.

Nella vicenda in esame, come è incontestato, l’Ufficio ha escluso il carattere dell’inerenza alle prestazioni, disconoscendo il diritto di detrazione dell’Iva versata dal contribuente in regime di inversione contabile: in altri termini, l’Iva doveva essere versata ma non poteva essere detratta.

4. Quanto al regime del reverse charge, è opportuno muovere dalle modalità di assolvimento ordinario dell’imposta.

Nel sistema ordinario dell’Iva, infatti, il prestatore/cedente applica l’aliquota in fattura che addebita al committente/cessionario e poi versa la somma all’erario, mentre il secondo, che ha ricevuto la fattura e pagato l’Iva al primo, matura un corrispondente diritto di detrazione verso lo Stato.

Tale modalità è derogata in alcuni casi, per i quali l’ordinamento interno e unionale ha previsto il diverso sistema del reverse charge (o inversione contabile).

Giova sottolineare che l’istituto, regolato, specialmente, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17 (in particolare, dai commi 5 e 6), assolve, nella sua concezione originale e tradizionale, allo scopo di permettere l’ingresso nel sistema contabile delle operazioni rilevanti ai fini Iva in Italia realizzate da imprese non residenti (in ispecie, per operazioni intracomunitarie come quelle alla base della vicenda in giudizio) (cd. reverse charge esterno)

Accanto a questa finalità, invero, si è progressivamente valutato il modello in questione come risposta alle esigenze di contrasto alle frodi perchè idoneo ad evitare un incontrollato (ed abusivo) esercizio del diritto di detrazione (v. la proposta di direttiva COM(2016)0811 intesa ad introdurre l’art. 199 quater della dir. 2006/112/CE in vista di una più vasta applicazione dell’istituto).

Orbene, il meccanismo così contemplato sposta sul cessionario l’onere di versare l’Iva: in particolare, chi effettua la cessione di beni o la prestazione di servizi non espone l’Iva in fattura e non è debitore verso l’erario, mentre chi riceve la fattura emessa in regime di reverse charge, è tenuto ad integrarla con l’Iva dovuta e a provvedere alla relativa annotazione nel registro delle vendite.

Per consentire, poi, il sorgere e l’esercizio del diritto di detrazione la norma prevede, quale modalità tecnica (integrativa rispetto alla condizione generale di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1), l’annotazione della stessa operazione nel registro degli acquisti, così da riequilibrare il sistema in coerenza con i principi di neutralità.

In termini essenziali, si può dire che il regime in questione addossa al committente/cessionario (che diventa soggetto passivo dell’imposta) l’onere di pagare l’Iva sull’operazione e, attraverso un meccanismo contabile (di doppia registrazione), gli riconosce il diritto di detrazione per un pari importo.

4.1. Sullo stesso soggetto, dunque, si cumulano le due situazioni, le quali, tuttavia, rispondono (o possono rispondere) a presupposti sostanziali e condizioni differenti.

E’ evidente, infatti, che mentre il versamento dell’Iva è dovuto in relazione alla natura dell’operazione di scambio, il diritto di detrazione da parte del cessionario è condizionato alla sussistenza oltre che delle condizioni soggettive (ossia che egli sia un soggetto passivo) anche di quelle oggettive, ossia che i beni o servizi siano utilizzati ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta (v. art. 168 lett. a, dir. 2006/112/CE).

La carenza di queste condizioni impedisce il sorgere del diritto di detrazione, con la conseguenza che l’annotazione sul registro delle vendite determina una fruizione indebita del diritto di detrazione.

Ne deriva che, nel regime dell’inversione contabile, il versamento dell’Iva operato dal cessionario “in luogo” del cedente costituisce, semplicemente, l’unico versamento dell’imposta allo Stato (appunto, quello, di norma, attuato dal cedente).

Il diritto di detrazione, che deriva dall’annotazione nel registro degli acquisti, presuppone, invece, che vi siano le condizioni sostanziali per fruirne e, ove ne sia accertata l’insussistenza, comporta la ripresa della somma portata in detrazione, ferma, per contro, l’imposta dovuta.

5. Orbene, a tali connotazioni è evidentemente riconducibile la situazione in giudizio.

Flint Group Italia Spa ha acquistato le prestazioni che ha fatturato in regime di inversione contabile: ha versato, in luogo della cedente, l’imposta dovuta per la transazione e, poi, con la doppia registrazione, ha detratto una somma corrispondente all’Iva versata.

L’accertamento ha disconosciuto la detrazione e, per effetto della definizione consensuale (poi adempiuta dalla contribuente), tale stato è divenuto incontrovertibile: l’imposta è stata regolarmente versata ma non può essere detratta.

La richiesta di rimborso, dunque, si inserisce in questo ambito ponendolo in palese discussione, esito non più consentito.

5.1. Del resto, è chiara l’erroneità dell’assunto a base della tesi avallata dalla CTR, ossia che l’erario abbia percepito due volte l’imposta a fronte di un solo presupposto impositivo.

In realtà l’imposta – come sopra evidenziato – è stata versata all’erario una sola volta (quella operata dal cessionario in luogo del cedente e che nel regime ordinario sarebbe stata effettuata dal cedente previo pagamento del relativo importo da parte del cessionario) riguardando la ripresa non l’imposta ma il diritto di detrazione, inesistente in ragione dell’accertamento con adesione.

6. In accoglimento del secondo motivo di ricorso, inammissibile il primo, la sentenza va cassata e, non essendo necessari altri accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso della contribuente.

Le spese delle fasi di merito, attesa la peculiarità della vicenda e l’assenza di precedenti specifici, vanno compensate, mentre quelle di legittimità sono liquidate, come in dispositivo, per soccombenza.

PQM

La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, inammissibile il primo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso della contribuente.

Condanna la contribuente al pagamento delle spese di legittimità a favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in Euro 4.500,00, oltre spese prenotate a debito. Compensa le spese dei gradi di merito.

Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale, il 12 novembre 2019.

Depositato in cancelleria il 1 luglio 2020