Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13343 del 18/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 18/05/2021, (ud. 21/01/2021, dep. 18/05/2021), n.13343

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CHINDEMI Domenico – Presidente –

Dott. BALSAMO Milena – Consigliere –

Dott. DELL’ORFANO Antonella – Consigliere –

Dott. D’ORIANO Milena – rel. Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20845/2014 R.G. proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., elett.te

domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende, ope

legis;

– ricorrente –

contro

G.F. S.p.A., in persona del legale rapp.te. p.t.;

– intimata –

avverso la sentenza n. 180/3/14 della Commissione Tributaria

Regionale dell’Emilia Romagna, depositata il 24/1/2014, non

notificata;

letta la relazione del sostituto procuratore generale Dott. Giacalone

Giovanni, che concludeva per l’accoglimento del ricorso;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

21 gennaio 2021 dalla Dott.ssa Milena d’Oriano.

Fatto

RITENUTO

che:

1. con sentenza n. 180/3/14, depositata il 24 gennaio 2014, non notificata, la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna rigettava l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza n. 113/1/11 della Commissione Tributaria Provinciale di Parma, con compensazione delle spese di lite;

2. il giudizio aveva ad oggetto l’impugnazione di una cartella di pagamento, emessa all’esito di un controllo D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 36-bis, per il recupero di una indebita compensazione di un credito di imposta spettante a titolo di incentivo per la ricerca scientifica, istituito dalla L. n. 449 del 1997, art. 5, per l’anno di imposta 2006, che, non indicato nella dichiarazione dei redditi dell’annualità di rifermento, era stato oggetto di una dichiarazione integrativa tardiva;

3. la CTP aveva accolto il ricorso sul presupposto che il contribuente avesse comunque emendato l’errore materiale dovuto all’omessa compilazione del quadro di riferimento con la successiva dichiarazione integrativa;

4. la CTR confermava la sentenza di primo grado, rilevando che il credito di imposta era noto all’Ufficio in quanto già riconosciuto per le annualità precedenti, che la legge non prevedeva alcuna decadenza in caso di errore nell’indicazione di un credito di imposta, che l’Amministrazione avrebbe potuto avvedersi e segnalare l’omissione, che in ogni caso la dichiarazione tardiva poteva avere valore di richiesta di rimborso D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 38;

5. avverso la sentenza di appello, l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, consegnato per la notifica in data 23 luglio 2014, ricevuto il 28 luglio 2014, affidato a quattro motivi; la società contribuente rimaneva intimata.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate eccepisce omessa insufficiente e contraddittoria motivazione su di un fatto controverso e decisivo della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, avendo la CTR omesso di motivare in ordine all’affermazione, non riscontrabile dai documenti in atti, secondo cui il credito di imposta sarebbe stato già concesso in annualità precedenti;

2 con il secondo motivo denuncia la violazione e falsa applicazione della L. n. 449 del 1997 e del D.L. n. 275 del 1998, art. 6, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, rilevando che, contrariamente a quanto affermato dalla CTR, tale credito di imposta andava indicato a pena di decadenza nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo nel corso del quale il beneficio è concesso;

3. con il terzo motivo di ricorso deduce la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, in considerazione del fatto che l’Amministrazione aveva proceduto all’emissione della cartella nei termini previsti in tema di controllo delle procedure automatizzate;

4. con il quarto motivo denuncia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 332 del 1998, art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38 e del D.L. n. 275 del 1998, art. 6, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver errato la CTR a ritenere che una dichiarazione integrativa tardiva, volta al riconoscimento di un credito di imposta, potesse avere valore di richiesta di rimborso, che presuppone invece l’esistenza di un versamento diretto indebito nella specie inesistente, rimborso in ogni caso precluso dal citato D.L., art. 6, che regola le modalità di fruizione dell’incentivo.

Osserva che:

1. Il primo motivo di ricorso va ritenuto inammissibile in quanto censura un’argomentazione in fatto della sentenza impugnata, svolta solo “ad abundantiam”, e che pertanto non costituisce una “ratio decidendi” della medesima.

2. I restanti motivi, da esaminarsi congiuntamente per connessione, risultano invece meritevoli di accoglimento.

2.1 La presente controversia ha ad oggetto l’utilizzo in compensazione da parte della contribuente di un credito di imposta per l’anno 2006, previsto dalla L. n. 449 del 1997, art. 5, quale incentivo per potenziare la ricerca scientifica, che non era stato riportato nella dichiarazione dei redditi dell’annualità di riferimento ma era stato oggetto di una dichiarazione integrativa presentata tardivamente nel 2009.

2.1 La norma istituiva del beneficio, la L. n. 449 del 1997, art. 5, al comma 7, ne ha rimandato a successivi decreti del Ministro delle finanze, da emanarsi di concerto, la determinazione delle modalità di attuazione, mentre al comma 6, ha ritenuto ad esso applicabile la stessa L., art. 4, commi 4, 6 e 7.

Il regolamento recante la disciplina delle modalità di concessione degli incentivi per la ricerca scientifica è stato adottato con il D.L. n. 275 del 1998 che, all’art. 6, ha previsto che: “Il credito di imposta è indicato, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta nel corso del quale il beneficio è concesso.”

In conformità all’orientamento interpretativo nettamente maggioritario espresso dalla giurisprudenza di questa Corte, da cui questo Collegio non intende discostarsi, si rileva che la previsione di un termine stabilito a pena di decadenza, risultante dal combinato disposto della norma di legge (art. 5, comma 7) e della norma regolamentare di rinvio (citato decreto, art. 6) è evidentemente ispirata alla ratio di definire, entro un tempo determinato, l’onere finanziario derivante dal riconoscimento dei crediti di imposta, altrimenti suscettibile di rimanere sospeso a tempo indefinito.

Il ricorso allo specifico istituto della decadenza implica la perentorietà dei termine presidiato da tale sanzione, con conseguente estinzione del diritto sulla base del dato oggettivo del mancato esercizio del diritto stesso entro il lasso temporale stabilito, indipendentemente da ogni considerazione circa le situazioni soggettive del soggetto incorso nella decadenza, come si desume dall’art. 2966 c.c., secondo cui la decadenza può essere impedita soltanto dal compimento dell’atto previsto dalla legge (in senso conforme, Cass. n. 19868 del 14/11/2012; n. 22673 del 24/10/2014; n. 27302 del 29/12/2016).

Nè tale conclusione è contraddetta da Sez. U. n. 13378 del 30/6/2016 che, unitamente alla affermazione del principio secondo cui, in caso di errori od omissioni nella dichiarazione, il contribuente può sempre opporsi, in sede contenziosa, alla maggiore pretesa tributaria dell’Amministrazione finanziaria, non ha mancato di precisare che “il principio della generale e illimitata emendabilità della dichiarazione fiscale incontra il limite della dichiarazione destinata a rimanere irretrattabile per il sopravvenire di decadenze, come nell’ipotesi prevista nel D.M. 22 luglio 1998, all’art. 6” (punto 23, pag. 6/7 motivazione).

2.2 Va pertanto ribadito che “In tema di incentivi fiscali per la ricerca scientifica, l’indicazione del credito d’imposta di cui alla L. n. 449 del 1997, art. 5, che deve essere effettuata, a pena di decadenza, ai sensi del D.M. n. 275 del 1998, art. 6, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale il beneficio è concesso, integra un atto negoziale, in quanto diretto a manifestare la volontà di avvalersi del beneficio fiscale in ragione dell’affermazione della rispondenza dell’attività svolta alle finalità perseguite dal legislatore, sicchè, il contribuente che abbia omesso tale indicazione non può invocare il principio di generale emendabilità della dichiarazione fiscale, che opera solo in caso di mera esternazione di scienza e non consente, in ogni caso, di superare il limite delle dichiarazioni destinate a rimanere irretrattabili per il sopravvenire delle decadenze previste dalla legge (Vedi Cass. n. 30172 del 2017; Cass. n. 10029 e Cass. n. 11070 del 2018).

Per le stesse ragioni il Collegio non condivide il difforme orientamento espresso da Cass. n. 26550 del 2016, secondo cui, in tema di incentivi fiscali per la ricerca scientifica, l’omessa indicazione del credito di imposta in dichiarazione costituisce una mera “decadenza formale”, che non preclude al contribuente la possibilità di opporre in sede contenziosa la effettiva esistenza del diritto di credito ancorchè decaduto, in quanto la regola della generale emendabilità della dichiarazione fiscale in sede giurisdizionale incontra il limite della sopravvenienza di cause di decadenza previste da specifiche disposizioni normative, aventi l’effetto di rendere irretrattabile la dichiarazione, nè l’obbligo di informazione previsto dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 2, comprende quello di rendere edotto il contribuente circa il contenuto precettivo di norme di legge o regolamentari che, come nel caso in esame, impongono al soggetto che intende utilizzare in compensazione un determinato credito di imposta di indicarlo, a pena di decadenza, nell’apposito quadro della dichiarazione.

3. Nella fattispecie la CTR non ha fatto corretta applicazione di tali principi in quanto, accertato che la parte aveva omesso la dichiarazione del credito di imposta in relazione all’annualità di riferimento, avrebbe dovuto affermarne la relativa decadenza dall’incentivo.

4. Per tali motivi, inammissibile il primo motivo ed accolti i restanti, la sentenza va cassata e decidendo nel merito, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, va rigettato il ricorso di I grado presentato dalla società contribuente.

5. Quanto alle spese, tenuto conto del consolidarsi dei principi richiamati in epoca successiva alla notifica del ricorso e della mancanza di un orientamento giurisprudenziale univoco, sussistono i presupposti per disporne la integrale compensazione.

PQM

La Corte:

dichiara inammissibile il primo motivo di ricorso, accoglie i restanti, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso di primo grado;

compensa integralmente le spese di tutti i gradi di giudizio.

Così deciso in Roma, da remoto, il 21 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 18 maggio 2021