Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13339 del 18/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 18/05/2021, (ud. 12/01/2021, dep. 18/05/2021), n.13339

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 5596-2014 proposto da:

Q.L., elettivamente domiciliato in ROMA, VIA FEDERICO

CESI 72, presso lo studio dell’avvocato MARIO BRANCADORO, che lo

rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 359/2013 della COMM. TRIB. REG. LAZIO,

depositata il 30/10/2013;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

12/01/2021 dal Consigliere Dott. ANDREA VENEGONI.

Fatto

RITENUTO

che:

Il contribuente Q.L. ricorreva contro l’avviso di accertamento con cui veniva recuperato a tassazione maggior reddito imponibile ai fini irpef per l’anno 2003 in relazione a compensi da prestazioni di consulenza effettuate in favori di uffici giudiziari che gli erano stati corrisposti, anche per attività svolte in anni precedenti, nell’anno in questione e che egli aveva sottoposto a tassazione separata, ritenendoli assimilabili a redditi da lavoro dipendente.

La CTP di Roma rigettava il ricorso e la CTR rigettava l’appello del contribuente, ritenendo che la tassazione dovesse avvenire secondo il criterio di cassa, e che non ricorressero i presupposti per avvalersi del regime di tassazione separata.

Per la cassazione di quest’ultima sentenza ricorre il contribuente sulla base di due motivi.

Si costituisce l’ufficio con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo il contribuente deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, lett. b) (ora art. 17), del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 47, comma 1, ante modifica ex art. 2, comma 36; della L. 24 dicembre 2003, n. 350, della risoluzione 9 ottobre 2008, n. 377/E, della Circolare 5 febbraio 1997, n. 23E, della risoluzione 22 giugno 2000, n. 90, della Circolare Ministero della Giustizia 14 novembre 2002, n. 7, dell’art. 11 preleggi, comma 1, dell’art. 115 c.p.c. e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5.

La CTR ha errato a non riconoscere che i redditi avrebbero dovuto essere assoggettati a tassazione separata, come del resto aveva disposto lo stesso sostituto di imposta, Procura della Repubblica di Roma, per l’anno 2003, atteso che il ritardo nel percepire il compenso non era dipeso dalla volontà del contribuente.

Con il secondo motivo deduce: D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, lett. b) (ora art. 17), del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 47, comma 1, ante modifica L. 24 dicembre 2003, n. 350, ex art. 2, comma 36, della risoluzione 9 ottobre 2008, n. 377/E, della Circolare 5 febbraio 1997, n. 23E, della risoluzione 22 giugno 2000, n. 90, della Circolare Ministero della Giustizia 14 novembre 2002, n. 7, dell’art. 11 preleggi, comma 1, dell’art. 115 c.p.c. e dell’art. 2697 c.c.; omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio e carenza di motivazione su punti decisivi della controversia

La CTR non ha considerato adeguatamente circostanze di fatto come lo straordinario ritardo nei pagamenti ed il fatto che la normativa applicabile era quella del periodo 2001-2003.

Il ricorso è fondato.

In merito alla qualificazione dei redditi in questione, fino al 31.12.2003 l’art. 47, prevedeva tra i redditi assimilati al lavoro dipendente:

le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle Regioni, dalle Province e dai Comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni nonchè i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, ai giudici di pace e agli esperti del Tribunale di sorveglianza ad esclusione di quelli che per legge debbono essere riversati allo Stato;

pertanto, i compensi ai consulenti del tribunale non erano previsti in maniera esplicita, anche se potevano essere ricompresi nei compensi corrisposti dallo Stato per l’esercizio di pubbliche funzioni.

La situazione è, poi, cambiata nel 2004 in cui tali compensi non sono più qualificabili come reddito da lavoro dipendente se corrisposti a soggetti esercenti professioni.

La stessa Agenzia, peraltro, non contesta la assimilazione ai redditi da lavoro dipendente in controricorso, ma si concentra solo sul problema del ritardo nel pagamento.

Del resto, è la stessa Circolare Ministero della Giustizia n. 7 del 2002, ad identificare i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente:

Per ciò che concerne, invece, l’individuazione delle categorie di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, si rileva che l’Agenzia delle Entrate, Direzione Centrale normativa e contenzioso, con nota del 7 marzo 2001, prot. n. 2001/36443, ha precisato che, nell’ambito della riforma dei redditi di lavoro dipendente e di quelli assimilati, si è inteso razionalizzare una serie di fattispecie i cui redditi erano di incerta qualificazione; pertanto i redditi corrisposti nell’esercizio di pubbliche funzioni (art. 47 T.U.I.R.) sono stati considerati “redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente” anche se la loro natura li farebbe rientrare tra i redditi di lavoro autonomo. A titolo esemplificativo si indicano tra i soggetti che percepiscono redditi da assimilare a quelli di lavoro dipendente: i giudici di pace, i giudici onorari aggregati, gli esperti per il tribunale di sorveglianza, gli esperti per il tribunale dei minorenni, i giudici onorari di tribunale, i vice procuratori onorari, i giudici popolari, i consulenti, periti, custodi, interpreti e traduttori nominati dal pubblico ministero o dal giudice nei procedimenti penali.

Su tali redditi, pertanto, deve essere operata la ritenuta I.R.P.E.F. per scaglioni di reddito in base alle somme liquidate senza l’applicazione dell’I.V.A.

Per il 2003, pertanto, l’unico discrimine per la tassazione separata è rappresentato, allora, dalla fisiologicità del ritardo nel pagamento.

Nel caso di specie il contribuente adduce che nel 2003 sono stati eseguiti pagamenti in suo favore che riguardavano prestazioni eseguite tra il 1999 ed il 2002, quindi con ritardo anche di tre anni.

La sentenza non fa alcuna menzione di questi aspetti. Richiamando la CTP, implicitamente afferma che l’art. 47 tuir, prevedeva alcune ipotesi di reddito come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, tra i quali non rientravano le prestazioni dei consulenti al tribunale, e poichè la norma doveva intendersi in senso tassativo, questi non si potevano considerare tali, e ad essi si applicava il principio di cassa.

Afferma, successivamente, che il ritardo nei pagamenti nel caso di specie era fisiologico.

L’ufficio in controricorso sostiene solo che, secondo la Circolare n. 23 del 1997, l’iter burocratico di un pagamento non è uno di quegli elementi che determina un ritardo straordinario tale da giustificare la tassazione separata.

Quindi afferma che la norma sulla tassazione separata, prevedendo una sorta di agevolazione, va interpretata in senso restrittivo e che l’onere della prova della non fisiologicità del ritardo grava sul contribuente che invoca la tassazione separata.

Ritiene il collegio che, come la stessa Cirolare n. 23 del 1997, ricorda, il concetto di “emolumento arretrato” deve riferirsi a qualunque somma erogata in un periodo d’imposta successivo a quello in cui il pagamento avrebbe dovuto avere luogo, per motivi che includono, tra gli altri, anche le cause non dipendenti dalla volontà delle parti.

Tanto premesso, la stessa Circolare precisa che l’applicazione del regime -di tassazione separata deve escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo d’imposta successivo deve considerarsi fisiologica rispetto ai tempi tecnici occorrenti per l’erogazione degli emolumenti stessi.

Si ritiene, allora, che il principio generale in materia, che emerge anche da risoluzioni dell’Agenzia, debba essere nel senso che in caso di pagamenti ritardati rispetto alla prestazione, se il ritardo è fisiologico, gli stessi non siano soggetti a tassazione separata; se il ritardo non è fisiologico e dipende da fattori estranei al creditore, allora si debba applicare il regime della tassazione separata. Per esplicitare cosa si intenda per “ritardo fisiologico”, in mancanza di una definizione di legge, giurisprudenza di questa Corte, peraltro relativa ad anni diversi rispetto a quelli della presente controversia e relativa a figure quali i giudici tributari, per i quali opera un quadro normativo specifico, ha preso a riferimento il termine di 120 giorni (sez. V, n. 3581 del 2020).

Al di là del termine specifico, è però importante sottolineare che la valutazione della fisiologicità del ritardo deve essere compiuta in relazione a ciascun anno in cui è avvenuta la prestazione.

In questo senso, la sentenza impugnata non compie alcuna distinzione, limitandosi ad affermare che, alla luce di una documento di prassi dell’Agenzia (la risoluzione n. 377 del 2008) il ritardo è fisiologico nella misura in cui i tempi di pagamento sono conformi a quelli di procedure analoghe. La conclusione della CTR, però, non appare convincente, non solo in virtù della pertinenza del documento sopra richiamato (che, per inciso, non è una risoluzione, ma una risposta ad interpello) con il tema della presente causa – atteso che lo stesso riguarda un anno di imposta successivo a quelli della presente causa ed attiene ad una fattispecie del tutto diversa, relativa al pagamento degli straordinari al personale delle prefetture -, ma anche perchè, appunto, non compie alcuna distinzione anno per anno, ma cumula nel concetto di “ritardo fisiologico” il pagamento di tutte le prestazioni arretrate del contribuente, indipendentemente dal momento in cui sono avvenute.

In tal senso, tale interpretazione integra una violazione e non corretta applicazione di legge, perchè, pur ammettendo il principio secondo cui il ritardo fisiologico non giustifica la tassazione separata, tale requisito non può, però, prescindere da un esame specifico della data della prestazione, specie quando le prestazioni si sono sviluppate in anni distinti, ma sono state poi pagate in unica soluzione, realizzandosi, diversamente, un’applicazione che non tiene conto della ratio del principio suddetto e quindi, in definitiva, un’errata applicazione dello stesso.

In conclusione, la situazione deve essere riesaminata a partire dal fatto, perchè l’esame non dettagliato dello stesso ha portato la sentenza impugnata ad una applicazione della legge non conforme allo spirito dell’istituto della tassazione separata. La sentenza deve, quindi, essere cassata, con rinvio della causa alla CTR del Lazio per nuovo esame ed anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio.

PQM

Accoglie il ricorso.

Cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR del Lazio, anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 12 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 18 maggio 2021