Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13314 del 17/06/2011

Cassazione civile sez. trib., 17/06/2011, (ud. 12/04/2011, dep. 17/06/2011), n.13314

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – rel. Consigliere –

Dott. FERRARA Ettore – Consigliere –

Dott. DI IASI Camilla – Consigliere –

Dott. OLIVIERI Stefano – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– ricorrente –

contro

LE CURE CLINICHE MODERNE SRL;

– intimato –

avverso la sentenza n. 77/2005 della COMM. TRIB. REG. di ROMA,

depositata il 30/05/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

12/04/2011 dal Consigliere Dott. VINCENZO DIDOMENICO;

udito per il ricorrente l’Avvocato SPINA, che si riporta;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

GAMBARDELLA Vincenzo, Che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Agenzia delle Entrate in persona del Direttore pro tempore ha proposto ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Regionale del Lazio dep. il 30/05/2005 che aveva, accogliendo l’appello de Le Cure Cliniche Moderne srl, riformato la sentenza della CTP di Roma che aveva rigettato il ricorso della contribuente avverso il silenzio rifiuto sulla istanza di rimborso per Iva relativa all’anno 1997.

La CTR aveva ritenuto che la contribuente benchè operasse in regime di esenzione di imposta potesse chiedere il rimborso dell’iva sugli acquisti.

La ricorrente pone a fondamento del ricorso la violazione di legge e la contribuente non ha resistito. La causa è stata rimessa alla decisione in pubblica udienza.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

Col primo motivo di ricorso, l’Agenzia deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, comma 1 e art. 18 e dell’art. 2033 c.c. dovendosi individuare il legittimato a chiedere il rimborso dell’iva nel cedente. Il motivo è infondato.

Sul punto basta richiamare quanto affermato in caso analogo da Cass. SS.UO n. 20752/2008 che ha osservato che “per risolvere il problema della sussistenza o meno di un rapporto diretto fra l’acquirente ed il fisco” e di conseguenza di una controversia tributaria di competenza del giudice specializzato, questione superata con la suddetta pronuncia e non oggetto di discussione nella presente causa) . . . “occorre, in primo luogo, considerare come la legge indichi come “soggetto passivo” dell’IVA il professionista o l’imprenditore che “effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio” (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17); costui deve addebitare, in via di rivalsa (art. 18) la imposta al cessionario o al committente; ed in riferimento a costoro la legge non parla di “soggetti passivi”, E’ evidente la differenza di terminologia rispetto a quanto accade nell’ambito delle imposte dirette ove la legge qualifica “soggetto passivo” colui su cui la imposta incide (D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 1 e 87), mentre chi opera la “ritenuta” a beneficio del fisco viene indicato come “sostituto di imposta” in quanto appunto opera nei confronti di un “sostituito” (D.P.R. n. 600 del 1973, art. 23).

Perciò nel sistema delle imposte dirette la legittimazione processuale nei confronti del Fisco spetta, in primo luogo, pacificamente a colui che è inciso dall’imposta. Mentre nell’ambito dell’IVA la prevalente giurisprudenza esclude che l’inciso dall’imposta goda, per questo solo fatto, di legittimazione processuale nei confronti della Amministrazione (la legittimazione del “consumatore finale” è però affermata dalla sentenza delle Sezioni Unite 14 maggio 2001 n. 208). Ciò, nonostante il consumatore finale sia “percosso” dall’iva, cioè ne sopporti il peso;non in virtù di un mero trasferimento di fatto compiuto dal soggetto che versa materialmente l’imposta allo Stato (in questo senso economico e non giuridico tutte le tasse ed imposte che gravano su imprenditori e commercianti possono essere “scaricate” sui consumatori); bensì di una precisa disposizione di legge quale il già citato D.P.R. n. 633 del 1972, art. 18, che impone l’IVA sia addebitata “in via di rivalsa” al cessionario o al committente. Il Collegio ritiene per altro che nell’ambito dei cessionari e dei committenti si debba operare una distinzione. Vi sono cioè committenti e cessionari che operano nella qualità di privati consumatori (così detti “consumatori finali”): essi sono i soggetti su cui di regola “si scarica” il peso dell’IVA (a meno che non acquistino beni o sevizi esenti da IVA) e vi sono committenti e acquirenti che operano nell’esercizio di una professione o di un’impresa, acquistando beni e servizi strumentali ai fini di tale esercizio.

A questi ultimi…si applicano un insieme di disposizioni che, ad avviso del Collegio, li qualificano come soggetti di imposta legittimati a introdurre avanti al Giudice tributario ogni controversia utile ai fini della determinazione degli obblighi e dei pesi che su di essi gravano.

Invero, l’operatore economico che versa l’IVA dovuta su beni e servizi acquistati ai fini dell’esercizio della sua attività, si inserisce in un complesso sistema di trasferimento “a cascata” dell’iva che tendenzialmente mira a far si che l’IVA non incida sull’operatore stesso, ma si trasferisca sul consumatore finale. In questo quadro l’operatore economico è titolare di diritti e di pretese che godono di tutela avanti al Giudice tributario, e che hanno ad oggetto la corretta applicazione dell’imposta. Questa legittimazione processuale dell’operatore economico viene pacificamente affermata dalla giurisprudenza quando -ad esempio – sostiene che ove si discuta dell’aliquota applicabile a specifici, beni e servizi, ed il consumatore invochi l’applicazione di un’aliquota agevolata, la relativa controversia nei confronti del Fisco (sia a seguito di domanda di rimborso sia per l’impugnazione di un avviso di accertamento) fa capo all’operatore economico; c.d. il consumatore finale può soltanto citare l’operatore stesso avanti al giudice ordinario (senza che il Fisco possa essere citato in garanzia nel giudizio ordinario stesso cfr. Cass. Sez. Un. n. 2686 del 7 febbraio 2007).

Col secondo motivo deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 13 parte B)della direttiva n. 77/388/CEE e della sentenza della Corte di giustizia CE del 225/06/1997 in causa C-45/95.

Il motivo è fondato.

Questa Corte (Cass. n. 9107/2009), con ricchezza di argomentazioni, e a cui si fa integrale riferimento, ha osservato che “in tema di IVA, la prima parte dell’art. 13, parte B, lett. c), della 6^ direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative all’imposta sulla cifra d’affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto – va interpretato, secondo la Corte Europea (Ord. del 6 luglio 2006, cause riunite C-18/05 e C-155/05), nel senso che l’esenzione da essa prevista si applica unicamente alla rivendita di beni preliminarmente acquistati da un soggetto passivo per le esigenze di un’attività esentata in forza del detto articolo, in quanto l’imposta sul valore aggiunto versata in occasione dell’acquisto iniziale di detti beni non abbia formato oggetto di un diritto a detrazione (V. pure Cass. Sentenza n. 11117 del 07/05/2008, Sez. U, n. 20752 del 31/07/2008).

Sicchè quando questa sia stata corrisposta per attività esenti, il cessionario non ha diritto al relativo rimborso, trattandosi di operazione di per sè non esente.

Inoltre va osservato che ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19 ed in conformità all’art. 17 della 6A direttiva del Consiglio CEE del 17 maggio 1997, (come costantemente interpretata dalla giurisprudenza della Corte Europea) immediatamente applicabile nell’ordinamento interno già prima dell’entrata in vigore del D.Lgs. 9 febbraio 1997, n. 313, non è ammessa la detrazione dell’imposta pagata “a monte” per l’acquisto o l’importazione di beni, o per conseguire la prestazione di servizi afferenti al successivo compimento di operazioni esenti o comunque non soggette ad imposta, atteso che in base alla normativa citata, ai fini della detrazione non è sufficiente che le dette operazioni attengano all’oggetto dell’impresa, essendo necessario che esse siano, a loro volta, assoggettabili all’IVA (V. pure Corte giustizia Cee Sent. del 6/7/2006 in cause riunite C-18/05 e C-155/05; Cass. Sentenza n. 18222 del 29/08/2007).” La Corte evidenzia anche che la soluzione favorevole al rimborso si fonda su un’ambiguità linguistica della versione italiana della sesta direttiva, là dove l’ipotesi di esenzione viene riferita alla fornitura di beni “destinati esclusivamente ad un’attività esentata…”. Tale espressione potrebbe essere interpretata come indicante la destinazione del bene al momento del suo acquisto, e non la sua successiva rivendita.

Osserva però la Corte che “il testo francese della direttiva. . . fa riferimento ai beni che erano già stati-inseriti nell’esercizio di attività esenti, per cui l’esenzione prevista dall’art. 13, lett. b), c) è, quindi,, solo la successiva cessione dei beni stessi. In proposito non può condividersi quanto sostenuto . . . secondo cui la portata normativa del testo della direttiva nei singoli ordinamenti degli Stati membri dovrebbe essere individuata soltanto nella versione linguistica propria del Paese stesso. Il problema dell’interpretazione degli atti normativi aventi una versione ufficiale in diverse lingue è oggetto di un vivace dibattito, particolarmente quando le diverse espressioni linguistiche indicano concetti giuridici propri dei singoli ordinamenti e non coincidenti di altri ordinamenti nei quali il testo deve essere applicato. Nella specie, però, non si tratta di un problema di qualificazione, per cui le altre versioni linguistiche della direttiva possono costituire un utile strumento per eliminare ambiguità o incertezze nell’interpretazione della versione redatta per l’ordinamento di riferimento. Nel caso di specie appare, quindi, decisivo il riferimento ad altre versioni, quale quella tedesca, nella quale si parla di “fornitura di beni che furono impiegati… esclusivamente per un’attività esente” (“Lieferung der… Gegenstanden, die aus- schliesslich fur eine . . . von der Steuer befreite Tatigkeit bestimmt waren”), e a quella inglese, “cessione di beni usati interamente per un’attività esente” (“supply of goods used wholly for an activity exempted…” ) . Vi è da considerare, infine, che l’interpretazione che la Corte condivide riceve un’ulteriore conferma dal testo della direttiva 2006/112, la quale ha la funzione di raccogliere in un testo unico i diversi testi comunitari in materia di i.v.a. (c.d. “VAT package”), e le cui disposizioni, come precisato nel terzo “considerando”, devono ritenersi di contenuto interpretativo e non innovativo di quelle corrispondenti nelle previgenti fonti, salvo nei casi in cui l’intento modificativo emerga in modo esaustivo dal nuovo testo. In particolare, l’art. 136, lett. a), dispone che gli Stati membri esentano “le cessioni di beni già destinati esclusivamente ad un’attività esente …”. Tale espressione, mentre elimina l’ambiguità della versione italiana dell’art. 13, lett. b, c) della sesta direttiva, non fa che adeguarsi alle altre versioni linguistiche di tale articolo, nel senso che l’esenzione riguarda soltanto la successiva cessione di beni che erano stati già inseriti dall’impresa nell’esercizio di attività esenti. Di ciò costituisce una conferma, ad esempio, il fatto che la versione tedesca dell’art. 136, lett. a), è meramente riproduttiva del corrispondente testo della sesta direttiva non contenendo alcun avverbio”.

Questa Corte, non essendo state addotte valide ragioni contrarie, intende dar seguito a tale orientamento.

Ne deriva che il ricorso va accolto, con la conseguente cassazione della sentenza impugnata senza rinvio e, poichè non occorrono ulteriori accertamenti di fatto, la causa va perciò decisa nel merito, con rigetto del ricorso introduttivo.

Quanto alle spese dell’intero giudizio, sussistono giusti motivi per compensarle.

PQM

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso della contribuente. Compensa interamente le spese.

Così deciso in Roma, nella camera di Consiglio della Sezione Tributaria, il 12 aprile 2011.

Depositato in Cancelleria il 17 giugno 2011