Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13106 del 30/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 30/06/2020, (ud. 07/02/2020, dep. 30/06/2020), n.13106

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. DE MASI Oronzo – Presidente –

Dott. LO SARDO Giuseppe – rel. Consigliere –

Dott. MONDINI Antonio – Consigliere –

Dott. REGGIANI Eleonora – Consigliere –

Dott. MARTORELLI Raffaele – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso iscritto al n. 18115/2016 R.G., proposto da:

l'”Equitalia Servizi di Riscossione S.p.A.”, con sede in Roma, in

persona del procuratore speciale, Dott. G.G., in

qualità di concessionaria del servizio di riscossione per il Comune

di Portici (NA), giusta procura a mezzo di scrittura privata

autenticata nella firma dal Notaio D.L.M. da Roma l’1 luglio

2016, rep. n. 41699, in qualità di incorporante la “Equitalia Sud

S.p.A.”, con sede in Roma, rappresentata e difesa dall’Avv. Tiziana

Pane, con studio in Ercolano (NA), ove elettivamente domiciliata,

giusta procura in calce al ricorso introduttivo del presente

procedimento; domicialiato in Roma, p.zza Cavou, presso la Corte di

Cassazione;

– ricorrente –

contro

la “DUERRESSE S.n.c. di S.G., R.A. ed

A.C.”, con sede in Portici (NA), in persona del socio amministratore

pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Francesco Paolo Iossa,

con studio in Roma, ove elettivamente domiciliata, giusta procura in

calce al controricorso per la costituzione nel presente

procedimento;

– controricorrente –

avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Regionale

di Napoli il 22 gennaio 2016 n. 476/17/2016, non notificata;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 7

febbraio 2020 dal Dott. Lo Sardo Giuseppe;

udito per la ricorrente l’Avv. Tiziana Pane, che ha chiesto

l’accoglimento;

rilevato che nessuno è comparso per la controricorrente;

udito il P.M., nella persona del Sostituto Procuratore Generale,

Dott. Giovanni Giacalone, che ha concluso per il rigetto.

Fatto

FATTI DI CAUSA

1. Con sentenza depositata il 22 gennaio 2016 n. 476/17/2016, non notificata, la Commissione Tributaria Regionale di Napoli rigettava l’appello proposto dalla “Equitalia Sud S.p.A.”, in qualità di concessionaria del servizio di riscossione per il Comune di Portici (NA), nei confronti della “DUERRESSE S.n.c. di S.G., R.A. ed A.C.” avverso la sentenza depositata dalla Commissione Tributaria Provinciale di Salerno il 23 maggio 2014 n. 13209/09/2014, con compensazione delle spese giudiziali. Il giudice di appello rilevava che: a) il giudizio aveva ad oggetto l’impugnazione dell’intimazione di pagamento e della correlativa cartella di pagamento con la quale l'”Equitalia Sud S.p.A.” (poi, incorporata dall’Equitalia Servizi di Riscossione S.p.A.”), in qualità di concessionaria per la riscossione del Comune di Portici (NA), aveva ingiunto il pagamento della T.A.R.S.U. per l’anno 2007; b) la Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente sul rilievo assorbente della viziata notifica della cartella di pagamento per l’omessa documentazione sia delle ricerche effettuate per il reperimento della destinataria che delle formalità previste dall’art. 140 c.p.c.. La Commissione Tributaria Regionale confermava la decisione di primo grado, rilevando l’insuperabilità della mancata produzione dell’attestazione da parte del notificante circa l’espletamento delle formalità e delle ricerche previste dall’art. 140 c.p.c..

2. Avverso la sentenza di appello, la “Equitalia Sud S.p.A.”, nella qualità predetta, proponeva ricorso per cassazione, consegnato per la notifica l’1 luglio 2016 ed affidato a quattro motivi; la “DUERRESSE S.n.c. di S.G., R.A. ed A.C.” si costituiva con controricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo, la ricorrente denuncia violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per non aver statuito sulla tempestività dell’azione di riscossione, incidendo l’irregolarità della notifica sulla sola efficacia della cartella di pagamento.

2. Con il secondo motivo, la ricorrente denuncia violazione dell’art. 1, comma 161, della L. 27 dicembre 2006 n. 296, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver riconosciuto la tempestività dell’azione di riscossione, essendo stato rispettato il termine decadenziale.

3. Con il terzo motivo, la ricorrente denuncia violazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per aver erroneamente ritenuto l’irregolarità della notifica della cartella di pagamento, essendo state osservate le formalità previste dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 60, che non prevede l’invio della raccomandata informativa al destinatario.

4. Con il quarto ed ultimo motivo, in via gradata, la ricorrente denuncia violazione dell’art. 156 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per non aver ricollegato alla proposizione del ricorso originario di prime cure la sanatoria dell’eventuale vizio di notifica della cartella di pagamento.

5. I motivi possono essere trattati in modo congiunto per la stretta connessione.

5.1 Preliminarmente, si rammenta che, in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l’omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato. Poichè tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, di impugnare solo l’atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall’omessa notifica dell’atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell’ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest’ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al fine di pronunciarsi sulla nullità dell’atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l’esistenza, o no, di tale pretesa (in termini: Cass., Sez. Un., 4 marzo 2008, n. 5791; Cass., Sez. 5, 15 luglio 2009, n. 16444; Cass., Sez. 5, 5 settembre 2012, n. 14861; Cass. Sez. 5, 18 gennaio 2018, n. 1144).

Nella specie, stando alla prospettazione del ricorso originario della contribuente (secondo la qualificazione fattane dai giudici di merito), l’impugnazione sembra essere stata concentrata sulla nullità dell’intimazione di pagamento in conseguenza dell’insanabilità del vizio inficiante la notifica della prodromica cartella di pagamento.

5.2 In generale, è stato affermato che la natura sostanziale e non processuale della cartella di pagamento non osta all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria; sicchè il rinvio disposto dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 5 (in tema di notifica della cartella di pagamento) al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 60 (in materia di notifica dell’avviso di accertamento), il quale, a sua volta, rinvia alle norme sulle notifiche nel processo civile, comporta, in caso di nullità della notificazione della cartella di pagamento, l’applicazione dell’istituto della sanatoria per raggiungimento dello scopo, di cui all’art. 156 c.p.c. (in termini: Cass., Sez. 5, 12 maggio 2011, n. 10445; Cass., Sez. 5, 30 ottobre 2018, n. 27561; Cass., Sez. 6, 5 marzo 2019, n. 6417).

5.2 In particolare, si è osservato che, in tema di notifica della cartella di pagamento, nei casi di c.d. “irreperibilità relativa” del destinatario, all’esito della sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, va applicato l’art. 140 c.p.c., in virtù del combinato disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 6, e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. e, sicchè è necessario, ai fini del suo perfezionamento, che siano effettuati tutti gli adempimenti ivi prescritti, incluso l’inoltro al destinatario e l’effettiva ricezione della raccomandata informativa del deposito dell’atto presso la casa comunale, non essendone sufficiente la sola spedizione (in termini: Cass., Sez. 6, 19 aprile 2018, n. 9782; Cass., Sez. 5, 31 ottobre 2018, n. 27825; Cass., Sez. 5, 25 giugno 2019, n. 16956).

5.3 Nè rileva che la notifica censurata sia stata eseguita prima della sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, stante la retroattività degli effetti caducatori sui rapporti ancora pendenti.

Tale pronuncia, come è noto, aveva dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’originario dell’art. 140 c.p.c., comma 3, nella parte in cui stabilisce che “la notificazione della cartella di pagamento, nei casi previsti dall’art. 140 c.p.c., si effettua con le modalità stabilite dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60”, anzichè “nei casi in cui nel Comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non via sia abitazione, ufficio o azienda del destinatario”.

Secondo la ricorrente, essendo intervenuta la notifica nei termini in cui era disciplinata dalla legge all’epoca vigente, non essendo stata impugnata la cartella di pagamento nel termine previsto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, art. 21, ci si troverebbe di fronte ad un rapporto esaurito, ciò impedendo l’applicabilità nella fattispecie della pronuncia, pur certamente operante con effetto retroattivo, della Corte Costituzionale.

A tale proposito, questa Corte ha affermato che l’efficacia delle sentenze dichiarative della illegittimità costituzionale di una norma incontra il limite dei rapporti esauriti in modo definitivo ed irrevocabile per avvenuta formazione del giudicato o per essersi, comunque, verificato altro evento cui l’ordinamento ricollega il consolidamento del rapporto, mentre si estende a tutti gli altri rapporti. Pertanto, l’inoperatività della norma processuale dichiarata incostituzionale, a partire dal giorno successivo alla pubblicazione della relativa sentenza della Corte Costituzionale nella Gazzetta Ufficiale, va affermata con riguardo sia ad atti processuali successivi, sia ad atti processuali compiuti in precedenza, ma la cui validità ed efficacia sia ancora oggetto di sindacato dopo la predetta sentenza (Cass., Sez. 5, 20 aprile 2010, n. 5039; Cass., Sez. 6, 15 aprile 2019, n. 10519).

5.4 Nel caso in esame, non si discute di formazione del giudicato. Tuttavia, la concessionaria del servizio di riscossione deduce che il rapporto giuridico si è esaurito poichè, alla data di instaurazione del giudizio, la cartella di pagamento, regolarmente notificata con le modalità allora previste, era ormai divenuta definitiva per omessa impugnazione da parte del contribuente.

La notifica non è un rapporto giuridico a sè, rispetto al quale deve valutarsi l’avvenuto consolidamento, ma un atto strumentale all’instaurazione della controversia o al consolidamento dell’obbligo di pagamento in capo al contribuente per omessa impugnazione, circostanza ancora controversa. L’accoglimento della tesi sostenuta dalla ricorrente vanificherebbe, di fatto, l’effetto retroattivo delle sentenze di illegittimità costituzionale ed è, quindi, contrario al dettato della legge e della Costituzione (Cass., Sez. 5, 12 gennaio 2018, n. 618; Cass., Sez. 6, 15 aprile 2019, n. 10519).

5.5 Rimanendo in tema, questa Corte ha ripetutamente affermato che la notificazione degli avvisi e degli atti tributari impositivi, nel sistema delineato dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, va effettuata secondo il rito previsto dall’art. 140 c.p.c. quando siano conosciuti la residenza e l’indirizzo del destinatario, ma non si sia potuto eseguire la consegna perchè questi (o ogni altro possibile consegnatario) non è stato rinvenuto in detto indirizzo, per essere ivi temporaneamente irreperibile, mentre va effettuata secondo la disciplina di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. e, quando il messo notificatore non reperisca il contribuente perchè risulta trasferito in luogo sconosciuto, accertamento questo, cui il messo deve pervenire dopo aver effettuato ricerche nel Comune dov’è situato il domicilio fiscale del contribuente, per verificare che il suddetto trasferimento non si sia risolto in un mero mutamento di indirizzo nell’ambito dello stesso Comune (Cass., Sez. 5″, 27 giugno 2011, n. 14030; Cass., Sez. 5″, 3 luglio 2013, n. 16696; Cass., Sez. 5, 3 novembre 2014, n. 24260; Cass., Sez. 5, 15 marzo 2017, n. 6788; Cass., Sez. 5, 28 luglio 2017, n. 18804; Cass., Sez. 6, 7 febbraio 2018, n. 2877).

Rispetto a tali principi, nulla ha innovato la sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, la quale nel dichiarare in parte qua, con pronuncia di natura “sostitutiva”, l’illegittimità costituzionale del comma 3 (corrispondente all’attualmente vigente comma 4) del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, ovvero la disposizione concernente il procedimento di notifica delle cartelle di pagamento, ha soltanto uniformato le modalità di svolgimento di detto procedimento a quelle già previste per la notificazione degli atti di accertamento, eliminando una diversità di disciplina che non appariva assistita da alcuna valida ratio giustificativa e non risultava in linea con il fondamentale principio posto dall’art. 3 Cost. (in termini: Cass., Sez. 5, 3 luglio 2013, n. 16696).

5.6 Nella specie, è incontroverso che la concessionaria del servizio di riscossione non abbia spedito e, correlativamente, che la contribuente non abbia ricevuto l’avviso informativo del deposito dell’atto impositivo presso la casa comunale, essendosi provveduto dal messo notificatore soltanto al deposito del plico presso la casa comunale ed all’affissione all’albo dell’avviso di deposito.

Va premesso che il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 3 (ora comma 4), prevede che, nelle fattispecie di cui all’art. 140 c.p.c. (irreperibilità c.d. relativa del destinatario o rifiuto di ricevere la copia nei luoghi di residenza, dimora o domicilio, noti ed esattamente individuati, dovendo altrimenti osservarsi il disposto dell’art. 143 c.p.c.), la notifica della cartella di pagamento si effettui con le modalità fissate dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. e, quando nel Comune nel quale deve eseguirsi la notifica non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l’avviso del deposito prescritto dall’art. 140 c.p.c. si affigge nell’albo del comune e la notifica, ai fini della decorrenza del termine per ricorrere, si ha per eseguita nell’ottavo giorno successivo a quello di affissione).

La notifica, secondo il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 3 (ora comma 4), si ha per eseguita nel giorno successivo a quello in cui l’avviso del deposito è affisso nell’albo del Comune. La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 3 del 14 gennaio 2010, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 140 c.p.c., disposizione richiamata dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 3 (ora comma 4), nella parte in cui prevede che la notifica si perfeziona, per il destinatario, con la spedizione della raccomandata informativa, anzichè con il ricevimento della stessa o, comunque, decorsi dieci giorni dalla relativa spedizione. A seguito di tale sentenza, pertanto, la notificazione effettuata ai sensi di tale disposizione si perfeziona, per il destinatario, con il ricevimento della raccomandata informativa, se anteriore al maturarsi della compiuta giacenza, ovvero, in caso contrario, con il decorso del termine di dieci giorni dalla spedizione (Cass., Sez. 5″, 31 maggio 2011, n. 11993; Cass., Sez. 5″, 28 giugno 2011, n. 14316). La stessa Corte Costituzionale, con la sentenza n. 258 del 22 novembre 2012, ha dichiarato, inoltre,

l’illegittimità costituzionale del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 3 (corrispondente all’attualmente vigente comma 4), nella parte in cui stabilisce, per l’appunto, che la notifica della cartella di pagamento “nei casi previsti dall’art. 140 c.p.c. (…) si esegue con le modalità stabilite dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60”, anzichè “nei casi in cui nel Comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non vi sia abitazione, ufficio o azienda del destinatario (…) si esegue con le modalità stabilite dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, 8 alinea e lett. e)”.

Il giudice delle leggi ha, infatti, evidenziato che, nell’ipotesi di irreperibilità meramente “relativa” del destinatario (vale a dire, nei casi previsti dall’art. 140 c.p.c., come recita il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26), la cartella di pagamento andrebbe notificata, secondo la lettera della disposizione, applicando, in realtà, non l’art. 140 c.p.c., ma le formalità previste per la notificazione degli atti di accertamento a destinatari “assolutamente” irreperibili (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 60, comma 1, lett. e) e che, pertanto, a differenza di quanto previsto per la notifica dell’avviso di accertamento, per la validità della notificazione della cartella, “nonostante che il domicilio fiscale sia noto ed effettivo”, non sarebbero “necessarie (…) nè l’affissione dell’avviso di deposito alla porta dell’abitazione, dell’ufficio o dell’azienda del destinatario, nè la comunicazione del deposito mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento”, essendo prevista solo l’affissione nell’albo del Comune, secondo modalità improntate ad un criterio legale tipico di conoscenza della cartella (sul modello di quanto previsto dall’art. 143 c.p.c.), con evidente disparità di trattamento di situazioni omologhe e violazione dell’art. 3 Cost.. La Consulta ha quindi ritenuto necessario “restringere” la sfera di applicazione del combinato disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 3, e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1, lett. e, alla sola ipotesi di notifica di cartelle di pagamento a destinatario “assolutamente” irreperibile e, quindi, escludendone l’applicazione al caso di destinatario “relativamente” irreperibile, previsto dall’art. 140 c.p.c., cosicchè, nei casi di c.d. “irreperibilità relativa” (cioè, nei casi di cui all’art. 140 c.p.c.), va, invece, applicato, con riguardo alla notifica delle cartelle di pagamento, il disposto dello stesso del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 26, comma 6, in forza del quale “per quanto non è regolato dal presente articolo, si applicano le disposizioni del predetto D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60” e, quindi, in base all’interpretazione data a tale normativa dal diritto vivente, quelle dell’art. 140 c.p.c., cui anche rinvia l’alinea del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, comma 1. Pertanto, le disposizioni sopra richiamate richiedono effettivamente, per la validità della notifica della cartella di pagamento, effettuata nei casi di irreperibilità “relativa” del destinatario, quali disciplinati dall’art. 140 c.p.c., l’inoltro al destinatario della raccomandata informativa del deposito dell’atto impositivo presso la casa comunale e la sua effettiva ricezione, non essendo, per tale modalità di notifica degli atti, sufficiente la sola spedizione.

Il perfezionamento della notifica effettuata ai sensi dell’art. 140 c.p.c. necessita, dunque, del compimento di tutti gli adempimenti stabiliti da tale norma, con la conseguenza che, in caso di omissione di uno di essi la notificazione è da considerarsi nulla. La notificazione è, invece, inesistente quando essa manchi del tutto ovvero sia stata effettuata in modo assolutamente non previsto dalla legge, come, ad esempio, nel caso sia avvenuta in un luogo o con riguardo a persona che non abbiano attinenza alcuna (o che non presentino alcun riferimento o collegamento) con il destinatario della notificazione stessa, risultando a costui del tutto estranea (Cass., Sez. 5, 26 novembre 2014, n. 25079).

Orbene, nella specie non sono stati effettuati tutti gli adempimenti previsti dall’art. 140 c.p.c. per il completo perfezionamento del procedimento notificatorio, atteso che il messo notificatore ometteva di spedire la raccomandata contenente la notizia del deposito presso la casa comunale dell’atto impositivo a causa della irreperibilità c.d. relativa del legale rappresentante della contribuente, nella cui sfera di conoscenza l’atto impositivo non è mai pervenuto.

In definitiva, la notifica della cartella di pagamento è stata effettuata senza il rispetto di tutte le prescrizioni dettate dalla normativa operante nei casi di irreperibilità c.d. relativa del destinatario dell’atto.

E’ stato, altresì, accertato dai giudici di merito (ed è, comunque, pacifico) che la contribuente aveva regolarmente sede (e concretamente operatività) nel luogo presso cui la notifica è stata indirizzata ed acquisiva conoscenza della cartella di pagamento soltanto a seguito di ricezione dell’intimazione di pagamento da parte della concessionaria del servizio di riscossione.

Ora, questa Corte ha già affermato, con riguardo alla notificazione dell’avviso di accertamento in materia di imposte sui redditi, che, ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 60, la notificazione “è ritualmente eseguita mediante deposito dell’atto nella casa comunale ed affissione dell’avviso di deposito nell’albo del comune senza necessità di comunicazione all’interessato a mezzo di raccomandata con ricevuta di ritorno, nè di ulteriori ricerche al di fuori del Comune di domicilio fiscale – soltanto nell’ipotesi in cui, nonostante le ricerche che il messo notificante deve svolgere nell’ambito del detto Comune, in esso non si rinvenga l’effettiva abitazione o l’ufficio o l’azienda del contribuente; nel caso, invece, di mancato rinvenimento del contribuente o di altra persona capace e disposta a ricevere l’atto nel luogo di effettiva abitazione o ufficio o azienda del contribuente nel Comune di domicilio fiscale, la notificazione va eseguita per intero a norma dell’art. 140 c.p.c. con tutti gli adempimenti ivi prescritti (deposito di copia dell’atto nella casa comunale, affissione dell’avviso alla porta dell’abitazione, spedizione della raccomandata), che sono tutti essenziali per il compimento e la costituzione della stessa fattispecie notificatoria”, con la conseguente “inesistenza” della notificazione eseguita direttamente a norma dell’art. 140 c.p.c. mediante il solo deposito nella casa comunale ed affissione nel relativo albo, senza che dalla relata risulti lo svolgimento di ricerche che abbiano accertato la mancanza nel Comune dell’effettiva abitazione o dell’ufficio o dell’azienda del contribuente (ex plurimis: Cass., Sez. 1, 9 giugno 1997, n. 5100; Cass., Sez. 5, 25 gennaio 2002, n. 906; Cass., Sez. 5, 17 maggio 2002, n. 7268; Cass., Sez. 5, 9 maggio 2003, n. 7120; Cass., Sez. 5, 28 settembre 2007, n. 20425; Cass., Sez. 6, 13 novembre 2014, n. 24260).

5.7 II mancato perfezionamento della notifica della cartella di pagamento (al di là della qualificazione giuridica della sua natura) comporta la nullità della successiva intimazione di pagamento.

Difatti, questa Corte ha ripetutamente affermato che in tema di riscossione delle imposte sui redditi, la cui disciplina è in larga parte applicabile alla riscossione della T.A.R.S.U. in forza di quanto disposto dal D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, commi 4 e 5, e cioè che “la mancata previa notifica della cartella esattoriale di pagamento – o, a maggior ragione, dell’avviso di accertamento – comporta la nullità dell’avviso di mora: nullità che, in quanto vizio proprio di tale atto, è deducibile nei confronti del concessionario che lo ha emesso. L’amministrazione finanziaria, infatti, deve rispettare le cadenze imposte dalla legge, in base alle quali la notificazione della cartellà esattoriale costituisce un adempimento indefettibile, la cui mancanza comporta la nullità dell’avviso di mora indipendentemente dalla completezza o meno delle indicazioni in esso contenute” (Cass., Sez. 5, 30 luglio 2002, n. 11227; Cass., Sez. 5, 8 febbraio 2006, n. 2798; Cass., Sez. Un., 25 luglio 2007, n. 16412; Cass., Sez. 5, 16 marzo 2011, n. 6104).

La cartella di pagamento svolge, infatti, “la funzione di portare a conoscenza dell’interessato la pretesa tributaria iscritta nei ruoli, entro un termine stabilito a pena di decadenza della pretesa tributaria, ed ha un contenuto necessariamente più ampio dell’avviso di mora, la cui notifica è prevista soltanto per il caso in cui il contribuente, reso edotto dell’imposta dovuta, non ne abbia eseguito spontaneamente il pagamento nei termini indicati dalla legge. La mancata notificazione della cartella di pagamento comporta pertanto un vizio della sequenza procedimentale dettata dalla legge, la cui rilevanza non è esclusa dalla possibilità, riconosciuta al contribuente dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, di esercitare il proprio diritto di difesa a seguito della notificazione dell’avviso di mora, e che consente dunque al contribuente di impugnare quest’ultimo atto, deducendone la nullità per omessa notifica dell’atto presupposto o contestando, in via alternativa, la stessa pretesa tributaria azionata nei suoi confronti” (Cass., Sez. Un., 25 luglio 2007, n. 16412; Cass., Sez. 5”, 16 marzo 2011, n. 6104).

5.8 Dunque, l’affermazione del giudice di appello secondo cui, “(…) al di là di una sterile riproposizione dei motivi già rappresentati in 1 (grado) nulla aggiunge al problema vero della controversia, e cioè la mancata produzione di idonea attestazione da parte dell’organo notificante di aver espletato tutte le formalità e ricerche previste dall’art. 140 c.p.c. in ordine alla notifica della cartella di pagamento che aveva originato l’emissione dell’impugnata intimazione di pagamento”, risulta conforme agli enunciati principi di diritto, dovendo ritenersi che la mera attestazione – nella relata di notifica – del deposito presso la casa comunale e dell’affissione all’albo dell’avviso di deposito non esaurisca l’inosservanza degli adempimenti prescritti dall’art. 140 c.p.c..

Peraltro, la stessa decisione conteneva (con il testuale riferimento al “problema vero della controversia”) un implicito rigetto dell’eccezione – proposta nel giudizio di primo grado (sia pure in modo sintetico) e riproposta nel giudizio di secondo grado (in modo più articolato) – circa la persistenza della pretesa tributaria, venendo in rilievo, in base al thema decidendum delineato dal ricorso originario della contribuente, la sola nullità (riflessa) dell’intimazione di pagamento.

5.9 Per il resto, è pacifico che il rapporto tributario relativo alla T.A.R.S.U. è connesso ad una dichiarazione ultrattiva del contribuente che ha efficacia fino ad una successiva denuncia di variazione ovvero ad un accertamento dell’ente (ex plurimis: Cass., Sez. 5, 1 ottobre 2007, n. 20646).

Ai fini della riscossione del tributo, l’ente impositore, ai sensi del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 71, può procedere all’emissione di un avviso di accertamento quando il contribuente non abbia presentato la denunzia prescritta dal precedente D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 70, oppure nel caso in cui ritenga che la denuncia presentata sia infedele o incompleta; qualora, invece, la denuncia sia stata presentata, e l’ente ritenga di non contestarla, il D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, comma 1, consente al Comune di procedere direttamente alla liquidazione della T.A.R.S.U., sulla base degli elementi dichiarati dallo stesso contribuente originariamente, ed alla conseguente iscrizione a ruolo, attraverso la meccanica applicazione dei ruoli dell’anno precedente e dei dati in esso contenuti, procedendo alla notificazione di una cartella esattoriale, senza previa emissione di alcun avviso di accertamento (Cass., Sez. 5, 6 maggio 2003, n. 9433; Cas., Sez. 5, 20 maggio 2005, n. 10639; Cass., Sez. 5, 1 ottobre 2007, n. 20646; Cass., Sez. 5, 2 marzo 2018, n. 4967).

Secondo quanto già ritenuto da questa Corte, in tema di T.A.R.S.U, il D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, comma 1, attribuisce ai Comuni la facoltà eccezionale, non suscettibile di applicazioni estensive, di procedere direttamente alla liquidazione della tassa ed alla conseguente iscrizione a ruolo sulla base dei ruoli dell’anno precedente, purchè sulla base di dati ed elementi già acquisiti e non soggetti ad alcuna modificazione o variazione, sicchè, salvo il caso di omessa denuncia o incompleta dichiarazione da parte del contribuente, non occorre la preventiva notifica di un atto di accertamento (Cass., Sez. 5, 30 ottobre 2015, n. 22248; Cass., Sez. 5, 28 settembre 2016, n. 19120).

Nell’ipotesi in cui il Comune proceda ad un accertamento trova applicazione la L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 161, secondo cui “gli enti locali, relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delle dichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti, nonchè all’accertamento d’ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessi versamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato. Gli avvisi di accertamento in rettifica o d’ufficio devono essere notificati a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati”.

Tale disciplina ha aumentato a cinque anni il termine di decadenza, essendo stato abrogato dalla L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 172, con decorrenza dall’1 luglio 2007, il previgente D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 71, comma 1, che prevedeva, invece, il termine triennale. La norma, che ha disciplinato e modificato solo l’ipotesi della riscossione coattiva di tributi locali a seguito di accertamento, non può trovare, invece, applicazione nell’ipotesi in cui il Comune decida di avvalersi del sistema di riscossione tramite ruolo. In tal caso, infatti, opera il più breve termine annuale di cui al D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, secondo cui la formazione e la notifica del ruolo debbono aver luogo entro l’anno successivo a quello per il quale è dovuto il tributo, termine annuale applicabile anche in caso di liquidazione in base a denuncia tardiva o ad accertamento, ma con diversa decorrenza, e. cioè entro l’anno successivo a quello nel corso del quale è prodotta la predetta denuncia ovvero l’avviso di accertamento è notificato (Cass., Sez. 5, 27 gennaio 2016, n. 1503; Cass., Sez. 5, 23 maggio 2019, n. 14043)..

5.10 In definitiva, la modifica legislativa non ha inciso sul sistema di riscossione tramite ruolo, a cui continua a trovare applicazione il D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 71, come modificato dalla L. 23 dicembre 1998, n. 448, art. 31, comma 24, soggetto, pertanto, al termine annuale di decadenza espressamente previsto per tale modalità, senza che in tal caso sia possibile invocare il diverso e più lungo termine di decadenza triennale che è previsto dalla L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 163, per la riscossione coattiva di tributi locali a mezzo di titolo esecutivo (Cass., Sez. 5, 27 gennaio 2016, n. 1503; Cass., Sez. 5, 23 maggio 2019, n. 14043).

Quanto, poi, alla decorrenza del termine annuale, poichè il presupposto di tale modalità di liquidazione è la pregressa esistenza di una denuncia non contestata e di una iscrizione nei ruoli dell’annualità precedente, non può che essere presa in considerazione l’annualità a cui il tributo si riferisce che coincide con quella per cui lo stesso è dovuto.

5.11 Ovviamente, tanto vale per la tempestività della formazione e della consegna del ruolo al concessionario del servizio di riscossione, a cui si riferisce il D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, comma 1.

Allorquando, invece, il concessionario del servizio di riscossione emetta la cartella di pagamento, fermo restando che non occorre la preventiva emissione di alcun avviso di accertamento, la conseguente notifica al contribuente deve essere eseguita, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo, a norma della L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 163 (vedansi: Cass., Sez. 5, 29 novembre 2016, n. 24187).

Peraltro, tale scadenza risulta anche dal rinvio del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 72, comma 4, al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 25, comma 1, lett. a, in materia di cartella di pagamento.

Nella controversia in esame, quindi, la cartella di pagamento avrebbe dovuto essere notificata al contribuente entro il 31 dicembre 2010. Per cui, considerando che la notifica eseguita il 3 aprile 2008 non si era perfezionata per l’assoluta carenza della raccomandata informativa, si può dire che la cartella di pagamento era pervenuta a conoscenza della contribuente destinataria soltanto il 30 marzo 2012, con la notifica della correlativa intimazione di pagamento, allorquando, cioè, il termine decadenziale per l’esercizio dell’azione di riscossione era già ampiamente trascorso.

Invero, è pacifico che, in tema di atti d’imposizione tributaria, la notifica non è un requisito di giuridica esistenza e perfezionamento, ma una condizione integrativa d’efficacia, sicchè la sua inesistenza o invalidità non determina in via automatica l’inesistenza dell’atto, quando ne risulti inequivocamente la piena conoscenza da parte del contribuente entro il termine di decadenza concesso per l’esercizio del potere di riscossione all’amministrazione finanziaria, su cui grava il relativo onere probatorio (Cass., Sez. 5, 24 maggio 2015, n. 8374; Cass., Sez. 6, 30 gennaio 2018, n. 2203).

6. In conclusione, ritenuta l’infondatezza dei motivi dedotti, il ricorso della concessionaria per la riscossione deve essere rigettato.

7. Le spese giudiziali seguono la soccombenza e sono liquidate nella misura fissata in dispositivo.

8. Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso; condanna la ricorrente alla rifusione delle spese giudiziali in favore della controricorrente, liquidandole nella misura complessiva di Euro 3.000,00 per compensi, oltre spese forfettarie ed altri accessori di legge; dà atto dell’obbligo, a carico della ricorrente, di pagare l’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 7 febbraio 2020.

Depositato in cancelleria il 30 giugno 2020

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