Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13100 del 30/06/2020

Cassazione civile sez. trib., 30/06/2020, (ud. 15/01/2020, dep. 30/06/2020), n.13100

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. CRUCITTI Roberta – Consigliere –

Dott. GUIDA Riccardo – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello M. – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 21412-2012 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

GI VI HOLDING SPA;

– intimata –

Nonchè da:

GI VI HOLDING SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA P.ZA D’ARACOELI 1, presso lo

studio dell’avvocato GUGLIELMO MAISTO, che la rappresenta e difende

unitamente all’avvocato MARCO CERRATO, giusta procura in calce;

– ricorrente incidentale –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– resistente –

avverso la sentenza n. 113/2011 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 05/07/2011;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

15/01/2020 dal Consigliere Dott. FRACANZANI MARCELLO MARIA;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. DE

AUGUSTINIS UMBERTO che ha concluso per il rigetto del ricorso

principale e del ricorso incidentale;

udito per il ricorrente l’Avvocato PELUSO che ha chiesto

l’accoglimento del ricorso principale e il rigetto dell’incidentale;

udito per il controricorrente l’Avvocato LOVOTTI per delega

dell’Avvocato MAISTO che si riporta al controricorso e chiede il

rigetto del ricorso principale e l’accoglimento del ricorso

incidentale.

Fatto

FATTI DI CAUSA

1. La società contribuente svolge attività nel settore dell’alta moda, per quanto interessa in questa sede anche tramite eventi con promozione e pubblicità del proprio marchio aziendale e della relativa immagine. A seguito di verifica generale avviata il 31 luglio e chiusa il 30 ottobre 2006 con notifica del processo verbale di constatazione, l’Ufficio notificava il 6 dicembre 2007 avviso di accertamento con ripresa a tassazione di spese ritenute indeducibili, alcune perchè ritenute non inerenti, altre perchè relative a spese sì sostenute, ma in diverso periodo di imposta, altre perchè ritenute spese non effettivamente sostenute.

Reagiva la contribuente ottenendo una rimodulazione del dovuto dalla CTP, cui seguiva l’appello dell’Ufficio e l’appello incidentale della stessa contribuente per i capi di propria soccombenza.

La CTR, dopo aver confermato il rigetto delle preliminari eccezioni del contribuente circa la legittimazione amministrativa della Direzione Regionale delle Entrate per la Lombardia, con attività poi trasfusa nell’atto impositivo adottato dalla Direzione Provinciale di Milano 1, ha preso in esame la distinzione fra spese di rappresentanza e spese di pubblicità, facendo proprio l’orientamento che guarda più all’attività di impresa che ai ricavi di impresa come criterio per determinare l’inerenza delle spese da portare a deduzione. In questo senso, individuate le somme per le quali non c’è (più) contestazione, la CTR ha espunto dalla ripresa a tassazione determinate somme perchè da considerare spese di pubblicità o costi inerenti l’attività aziendale, mentre poi ha ritenuto non deducibili determinate altre spese perchè ritenute costi relativi a servizi personali di sorveglianza, trucco e sicurezza riferibili non alla società, ma direttamente alla sig.a Donatella Versace. Concludeva rigettando l’appello dell’Ufficio, accogliendo l’appello incidentale della ricorrente e riformando parzialmente la sentenza di primo grado con determinazione dei maggiori ricavi aziendali.

Avverso questa sentenza propone ricorso per cassazione l’Avvocatura generale dello Stato, svolgendo dieci motivi di censura, cui replica il patrono della parte contribuente, con tempestivo controricorso ed interponendo altresì ricorso incidentale fondato su tre articolati motivi, verso cui la difesa erariale si è riservata di spiegare difese in udienza.

In prossimità dell’udienza la parte privata ha depositato memoria insistendo per conclusioni rassegnate.

Diritto

RAGIONI DELLE DECISIONE

Il ricorso principale è strutturato su dieci motivi.

1. Con il primo motivo si lamenta violazione dell’art. 360 c.p.c., n. 4, nullità della sentenza per contrarietà al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, che disciplina gli elementi essenziali ed il contenuto minimo della sentenza tributaria, segnatamente contraddittorietà fra parte motiva e dispositivo. Nel particolare, si rileva che l’atto impositivo, la sentenza di primo grado ed anche quella qui gravata si siano occupati solo di costi deducibili ed indeducibili, per cui si rileva una contraddizione fra motivazione ed il dispositivo che determina i maggiori ricavi della contribuente.

In realtà, la CTR ha tradotto in nuovi ricavi da riprendere a tassazione le spese che ha qualificato indeducibili, ritenendo gli uni come l’altra faccia della medaglia degli altri. Detto in altri termini, la CTR ha individuato le spese non deducibili e le ha riportate fra i ricavi sul cui ammontare complessivo individuare la parte dovuta a contribuzione. Vi è dunque un filologico che si dipana sul punto, tale da superare la censura opposta. Il motivo è quindi infondato e va disatteso.

2. Con il secondo motivo si prospetta ancora censura ex art. 360 c.p.c., n. 4, nullità della sentenza per contrarietà al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, che disciplina gli elementi essenziali ed il contenuto minimo della sentenza tributaria, segnatamente omissione di pronuncia. Nel particolare, si rileva che l’Ufficio aveva interposto appello per una serie di rilievi annullati in primo grado, fra cui rimborsi ad imprese statunitensi, spese di rappresentanza deducibili sono in ragione di 1/15, ancora rimborsi chilometrici a dipendenti per utilizzo mezzo proprio, sprovvisti di documentazione sull’effettività e quantità di tragitto percorso, altresì compensi al sig. T.M. dedotti su anno non di competenza.

A tali motivi di appello, debitamente riprodotti ai fini dell’autosufficienza, non ha dato risposta la gravata sentenza, che si è limitata a trattare dell’inerenza dei costi propri delle case di moda, da un lato, e delle spese ritenute personali della sig.a V.D., dall’altro. Il motivo è quindi fondato e merita accoglimento.

3. Con il terzo motivo si prospetta censura ex art. 360 c.p.c., n. 3, per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 108 e 109, laddove la CTR ha ritenuto che le spese sostenute da imprese di alta moda per legare il proprio marchio all’idea di un modo che si indentifica e caratterizza con uno stile di vita immediatamente riconoscibile siano sempre integralmente deducibili, mentre il formato normativo prevede che vadano ritenute integralmente deducibili ove siano astrattamente idonee a determinare un incremento delle vendite dei prodotti, limitatamente deducibili ove siano astrattamente idonee solo alla conservazione o accrescimento del prestigio o miglioramento dell’immagine dell’impresa e non deducibili ove non presentino alcuna delle predette caratteristiche.

Il terzo motivo può essere trattato congiuntamente con i successivi motivi n. 5, 6, 9 e 10, attinenti a profili di motivazione, attesa la loro stretta connessione. Più in particolare, il motivo n. 5 prospetta censura ex art. 360 c.p.c., n. 5 per omessa motivazione su fatto decisivo della controversia, riproponendo la circostanza di cui sopra come insufficiente motivazione sul punto decisivo del modus operandi delle case di alta moda; il sesto motivo prospetta ancora denuncia ex art. 360 c.p.c., n. 5 per omessa pronuncia sulla coerenza effettiva delle spese dedotte con il modus operandi genericamente, ma non sufficientemente, illustrato della comunicazione d’immagine adottate delle case di alta moda. Nel particolare, si censura l’insufficienza di motivazione sulla deducibilità di spese per eventi non adeguatamente descritti per individuarne il legame con la contribuente o con lo stile di vita che la ritiene identificabile; il nono motivo prospetta ancora censura ex art. 360 c.p.c., n. 5 per insufficiente motivazione sul fatto decisivo che alcune voci di ripresa individuate in accertamento e richiamate in sentenza fossero o meno deducibili, poichè la generica motivazione sul modus operandi delle case di alta moda non spiega perchè – nel concreto – determinate spese siano ad esso coerenti e, quindi, deducibili; con il decimo ed ultimo motivo si prospetta ancora censura ex art. 360 c.p.c., n. 5 per omessa motivazione sull’allegato 1 dell’atto impositivo, relativo al riconoscimento di spese di viaggio agli acconciatori della sig.a V.D..

La questione di fondo è già stata affrontata anche di recente da questa Corte, proprio con riferimento alla medesima contribuente, statuendo che secondo costante orientamento della Corte, costituiscono spese di rappresentanza quelle affrontate per iniziative volte ad accrescere il prestigio e l’immagine dell’impresa ed a potenziarne le possibilità di sviluppo, mentre vanno qualificate come spese pubblicitarie o di propaganda quelle erogate per la realizzazione di iniziative tendenti, prevalentemente anche se non esclusivamente, alla pubblicizzazione di prodotti, marchi e servizi, o comunque dell’attività svolta. In definitiva, si ritiene che debbano farsi rientrare nelle spese di rappresentanza quelle effettuate senza che vi sia una diretta aspettativa di ritorno commerciale, e che vadano, invece, considerate spese di pubblicità o propaganda quelle altre sostenute per ottenere un incremento, più o meno immediato, della vendita di quanto realizzato nei vari cicli produttivi ed in certi contesti, anche temporali (Cass. 7803/2000). Il criterio discretivo va, dunque, individuato nella diversità, anche strategica, degli obiettivi che, per le spese di rappresentanza, può farsi coincidere con la crescita d’immagine ed il maggior prestigio nonchè con il potenziamento delle possibilità di sviluppo della società; laddove, per le spese di pubblicità o propaganda, di regola, consiste in una diretta finalità promozionale e di incremento commerciale (Cass., n. 21977/15; n. 3433/12)”. (Cfr. Cass. V, n. 10636/2018, in motivazione).

Peraltro, nel caso all’esame, dalla lettura della motivazione della CTR, al terzo capoverso di pag. 6, emerge come al richiamo del preferibile orientamento che guarda all’inerenza con l’attività di impresa, piuttosto che ai ricavi di impresa, segua una commistione fra art. 108 e art. 109 con una deducibilità integrale in presenza di inerenza e, solo in difetto di questa, opera l’art. 108 con deducibilità parziale proprio perchè manca il presupposto dell’inerenza.

Questa lettura del disposto normativo è contraria alla lettera della legge, nè le indubbie peculiarità delle case di moda possono indurre ad un appiattimento fra spese di pubblicità, promozione o rappresentanza fissate dal legislatore. I motivi sono dunque fondati e meritano accoglimento.

4. Con il quarto motivo si prospetta censura ex art. 360 c.p.c., n. 3 per violazione dell’art. 115 c.p.c., laddove la CTR avrebbe deciso non sull’apporto probatorio delle parti, ma avrebbe ritenuto dato di comune esperienza la modalità operativa delle case di alta moda, consistente nel legare il proprio marchio all’idea di un mondo che si identifica e caratterizza con uno stile di vita immediatamente riconoscibile, sicchè ogni spesa diretta a tal fine sarebbe immediatamente deducibile. La lettura della seconda parte di pag. 6 della CTR conduce a ritenere che la gravata sentenza abbia posto a fondamento tale massima come frutto di comune esperienza. Il motivo resta assorbito dall’accoglimento del precedente.

5. Il settimo motivo solleva censura ex art. 360 c.p.c., n. 3 per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 108, relativamente alla deduzione di spese per omaggi di abiti firmati a VIP, a prescindere dall’obbligo di indossarli. La questione è stata affrontata da questa Corte, ritenendo che “in applicazione del principio affermato dalla Corte per cui in tema d’irpeg, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 74 (ora art. 108), comma 2, i costi sostenuti per la cessione gratuita a v.i.p. dei capi d’abbigliamento griffati di produzione del contribuente, senza alcun obbligo giuridico d’indossarli in manifestazioni pubbliche, integrano spese di rappresentanza, solo parzialmente deducibili e non di pubblicità o propaganda, interamente deducibili, mancando un collegamento obiettivo ed immediato con la promozione di un prodotto o di una produzione e con l’aspettativa diretta di un maggior ricavo (Cass., n. 8121/16, relativa a una causa promossa dalla medesima ricorrente Givi Holding s.p.a.)”. (cfr. Cass. V., n. 8121 e 8123/2016).

Il motivo è quindi fondato e merita accoglimento.

6. L’ottavo motivo contesta violazione dell’art. 360 c.p.c., n. 4, nullità della sentenza per contrarietà al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, che disciplina gli elementi essenziali ed il contenuto minimo della sentenza tributaria, segnatamente motivazione apparente, laddove ritiene deducibili alcune spese riprese a tassazione senza descriverle, ma indicandole solamente, non consentendo così di individuare la ratio che ne sostiene la deducibilità. Il motivo può ritenersi assorbito dall’accoglimento del terzo.

In definitiva il ricorso principale è fondato e merita accoglimento per le ragioni attinte dai motivi 2, 3, 6, 7, 9 e 10.

Si può quindi passare all’esame del ricorso incidentale, dove sono proposti tre motivi.

7. Con il primo motivo del ricorso incidentale si prospetta censura di cui all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5, per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, laddove la sentenza si è limitata a ritenere non deducibili i costi relativi alla sicurezza e sorveglianza della sig.a V.D., laddove la parte contribuente ne aveva invocato l’inerenza sostanzialmente in ragione dell’identificazione della sig.a V. con il marchio aziendale, specie in seguito alla tragica scomparsa del fratello. Dalla lettura della gravata sentenza, nel capo che interessa (primi due paragrafi di pag. 8) non si rinvengono le ragioni per le quali la CTR ha ritenuto non deducibili detti costi. Il motivo è quindi fondato e merita accoglimento.

8. Con il secondo motivo del ricorso incidentale si profila ancora censura ex art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5, per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, laddove la sentenza non motiva la legittimità della contestata ripresa a tassazione dei rimborsi spese al sig. G., dipendente della società, per i pranzi offerti in occasione di alcune manifestazioni (Pitti Uomo). La gravata sentenza sul punto è laconica, non assolvendo all’onere di motivazione. Il motivo è fondato e merita accoglimento.

9. Con il terzo motivo del ricorso incidentale si prospetta censura ex art. 360 c.p.c., n. 4 per contraddittorietà della motivazione e art. 360 c.p.c., n. 3 per violazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, per non aver ritenuto deducibili le spese di trucco della sig.a V.D., laddove spese analoghe erano stato ritenute deducibili, tanto da essere oggetto di impugnazione per cassazione col decimo motivo del ricorso principale. La posizione è speculare a quella del ricorso principale e merita accoglimento per le stesse ragioni.

In definitiva, il ricorso incidentale è fondato e merita accoglimento.

P.Q.M.

La Corte accoglie i motivi n. 2, 3, 6, 7, 9 e 10 del ricorso principale, rigettato il primo, assorbiti n. 4 e 8; accoglie integralmente il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR per la Lombardia – Milano, in diversa composizione, cui demanda anche la definizione delle spese del presente grado di giudizio.

Così deciso in Roma, il 15 gennaio 2020.

Depositato in Cancelleria il 30 giugno 2020