Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13081 del 15/06/2011

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2011, (ud. 07/04/2011, dep. 15/06/2011), n.13081

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. FERRARA Ettore – Consigliere –

Dott. POLICHETTI Renato – Consigliere –

Dott. CIRILLO Ettore – rel. Consigliere –

Dott. VALITUTTI Antonio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

SCOTTI FINANZIARIA SPA IN LIQUIDAZIONE, in persona del Liquidatore

pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA GERMANICO 146

presso lo studio dell’avvocato MOCCI ERNESTO, rappresentato e difeso

dagli avvocati ZECCA EMILIO, BRIGUGLIO EUGENIO, giusta delega in

calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE CENTRALE;

– intimato –

avverso la decisione n. 3784/2007 della COMM. TRIBUTARIA CENTRALE di

ROMA, depositata il 02/05/2007;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

07/04/2011 dal Consigliere Dott. ETTORE CIRILLO;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

BASILE Tommaso, che ha concluso per il rigetto.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza del 27 aprile 2006 la CTC di Roma accoglie l’impugnazione proposta dall’amministrazione nei confronti della soc. Comileasing e annulla con rinvio la decisione della commissione di secondo grado di Firenze del 9 ottobre 1995.

Narra che, in data 11 novembre 1993, la commissione di primo grado di Firenze aveva accolto il ricorso introduttivo della società annullando, per difetto di motivazione, l’avviso di accertamento notificato per INVIM. Riferisce, inoltre, che l’Ufficio, a seguito della reiezione dell’impugnazione da parte della commissione di secondo grado, aveva proposto ulteriore gravame dinanzi alla CTC, sostenendo che l’avviso di accertamento era soltanto un mezzo per consentire alla contribuente di adire il giudice tributario, il quale doveva, comunque, entrare nel merito del rapporto.

Precisa, infine, che la società, con apposita memoria, aveva insistito sulla tesi della nullità dell’avviso di accertamento “per mancanza di motivazione”. La CTC, nel riformare la decisione di seconde cure, sostiene che l’avviso di accertamento soddisfa l’obbligo di motivazione ogni qualvolta l’amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e quindi di contestarne efficacemente l’an e il quantum debeatur. Afferma, inoltre, che l’amministrazione deve indicare i criteri adottati nella valutazione e non è tenuta ad includere nell’avviso di accertamento notizia delle prove poste a fondamento del verificarsi dei fatti oggetto dell’avviso, nè di riportarne, sia pure sinteticamente, il contenuto.

Stabilisce, infine, che nella specie risulta esplicitato il criterio di valutazione seguito, facendosi specifico riferimento alle tabelle valutative UTE, indicative per categorie di situazioni riferibili a identiche situazioni e ai valori medi di mercato praticati nella zona per immobili con caratteristiche similari per qualità e consistenza.

Con ricorso ex art. 395 c.p.c., n. 4 del 13 settembre 2006, la soc. Scotti Finanziaria (inc.te la soc. Prefim, a sua volta inc.te la soc. Comileasing), avanza alla stessa CTC domanda di revocazione della sentenza del 27 aprile 2006, che è dichiarata inammissibile con sentenza del 2 maggio 2007.

La CTC, premesso che la vertenza s’incentra sulla rettifica del valore iniziale a fini INVIM (da L. 8.360.920.000 a L. 6.550.000.000) notificata il 13 marzo 1992 in relazione al rogito per notar Cirri registrato il 7 gennaio 1991, procede ad una breve sintesi delle tre decisioni precedenti.

Indi, afferma che l’errore revocatorio è basato dalla ricorrente sul fatto che la CTC sosterrebbe in sentenza che le tabelle indicative predisposte dall’UTE fossero richiamate nell’avviso di accertamento, mentre esse era state richiamate dall’Ufficio solo in appello, atteso che “l’avviso di accertamento di valore originario … non solo non recava alcuna fonte del criterio di calcolo, ma non indicava neppure – se non in modo stereotipato e prestampato – il criterio valutativo, limitandosi a dire eh e aveva fatto riferimento alla variazione media dei fabbricati nel periodo 1990/1996”. La CTC, nel motivare l’inammissibilità dell’ulteriore ricorso della parte contribuente, precisa che questa non tiene conto che già nel corso del procedimento di primo grado “in udienza l’Ufficio precisava di aver calcolato il valore iniziale sulla base del valore finale tenuto conto delle tavole di valutazione elaborate dall’UTE”; sicchè, già nel giudizio di primo grado, era stato indicato il criterio di valutazione seguito dall’amministrazione.

Osserva al riguardo la CTC che, ove in prime cure siano comunque dedotti dall’Ufficio gli elementi assunti a base dell’esperito accertamento, deve intendersi integrata la motivazione e, di conseguenza, riconosciuta la legittimità dell’avviso di accertamento per tale profilo, con assicurazione così dell’esercizio del diritto di difesa della parte contribuente.

Con atto notificato il 29 maggio 2007, la soc. Scotti Finanziaria propone ricorso per cassazione avverso le sentenze della CTC n. 3810 del 27 aprile 2006 e n. 3874 del 2 maggio 2007, articolando due motivi di cen-sura alla prima e un motivo di censura alla seconda.

L’agenzia delle entrate non si è costituita.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

01. Con il primo motivo, inerente alla prima sentenza della CTC, la ricorrente denuncia: “Violazione dell’art. 2909 c.c. e del D.P.R. n. 636 del 1972, art. 22 (in relazione al D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 72 e 75). Violazione dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 111 Cost., comma 3: omessa pronuncia e omessa motivazione su eccezione decisiva, sollevata dalla parte e comunque rilevabile d’ufficio. In relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3, 4 e 5 ed all’art. 111 Cost., comma 4”.

Assume la contribuente che l’appello proposto dall’ufficio dinanzi alla commissione tributaria di secondo grado non era attinente alla ratio decidendi della sentenza di prime cure, poichè il gravame riguardava i profili estimativi dell’accertamento, che invece era stato dichiarato nullo per violazione dei requisiti formali prescritti per la sua motivazione dal combinato disposto del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52 e del D.P.R. n. 643 del 1972, art. 6. In proposito rileva che, tale assenza di censura, da luogo a giudicato interno rilevabile d’ufficio e completamente trascurato prima dalla commissione di secondo grado e poi dalla commissione centrale, dinanzi alla quale ultima la questione era stata formalmente sollevata. Perciò la decisione della CTC sul merito della vertenza era viziata da plurime violazioni di legge e da omessa pronunzia sull’eccezione di giudicato preclusiva del sindacato sul rapporto tributario.

02. Con il secondo motivo, sempre inerente alla prima sentenza della CTC, la ricorrente denuncia: “Violazione del D.P.R. n. 643 del 1972, art. 6 e del D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 51 e 52 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3”. Assume la contribuente che non fosse ammissibile la rettifica del valore iniziale di parte (231,99 millesimi) di un fabbricato, svincolata dal valore attribuito ai medesimi beni in occasione di precedente tassazione, per identica quota al valore dell’intero palazzo. Contesta, inoltre, la legittimità del ricorso a coefficienti di variazione media dei valori immobiliari, applicati a ritroso, cioè illogicamente ricavando il valore iniziale da quello finale, non rettificato ed equalizzato attraverso elementi statistici diversi dai parametri valutativi di legge (D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51).

03. Con il terzo motivo, inerente invece alla sentenza della CTC sulla revocazione della prima sentenza, la ricorrente denuncia:

“Violazione degli artt. 393 e 402 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., nn. 3 e 4”. Assume la contribuente che la CTC, nel dichiarare inammissibile il ricorso per revocazione, avesse negato la pronuncia rescindente per ragioni estranee alla pronunzia impugnata, semmai inerenti all’eventuale giudizio rescissorio. Rileva, in proposito, che le considerazioni svolte dalla CTC riguardava il preteso potere emendativo da riconoscersi all’Ufficio nel corso del processo tributario, mentre il ricorso per revocazione attingeva l’errore di lettura interna degli atti che aveva condotto la CTC a ritenere che l’accertamento contenesse i coefficienti estimativi applicati dall’Ufficio, invece effettivamente indicati solo nel processo d’appello.

04. In via preliminare occorre esaminare il terzo motivo, in quanto è giurisprudenza di questa Sezione che le impugnazioni per Cassazione contro la sentenza resa in ultimo grado di merito e contro quella pronunciata nel successivo giudizio di revocazione possano essere contemporaneamente proposte con un unico ricorso, realizzandosi in sostanza un’ipotesi di connessione. Quando ciò si verifica, il carattere pregiudiziale delle questioni inerenti alla revocazione impone di pronunziare anzitutto sui motivi del ricorso che si riferiscono alla seconda delle due decisioni considerate (Sez. 5, Sentenza n. 2818 del 13/02/2004).

05. Il motivo non è fondato. L’errore di fatto, previsto dall’art. 395 c.p.c., n. 4, idoneo a determinare la revocabilità delle sentenze, deve consistere in un errore di percezione e deve avere “rilevanza decisiva”, oltre a rivestire i caratteri dell’assoluta evidenza e della immediata rilevabilità (Sez. 1, Sentenza n. 2713 del 07/02/2007; Sez. L, Sentenza n. 9396 del 21/04/2006).

06. La CTC, nel dichiarare inammissibile il ricorso per revocazione proposto dalla contribuente, rileva in sostanza che tale decisività non è riscontrabile nel caso di specie, atteso che l’utilizzazione estimativa dei coefficienti UTE aveva trovato ingresso sin dal giudizio di prime cure cfr. sent 1 grado: “In udienza l’Ufficio precisava di aver calcolato il valore finale tenuto conto delle tavole di valutazione elaborate dall’UTE” a integrazione dell’avviso di rettifica ove si leggeva: “Il valore iniziale è stato ridotto in considerazione dei valori medi di mercato praticati nella zona per immobili dalla caratteristiche similari per qualità e consistenza.

Si è tenuto conto, inoltre, dell’ubicazione e delle caratteristiche dell’immobile e della relativa variazione media del valore dei fabbricati nel periodo 1990/1986”.

07. Le relative questioni hanno trovato ulteriore e più completo approfondimento nel giudizio di secondo grado, in relazione all’appello dell’Ufficio “Lo scrivente … ha ridotto il valore iniziale, alla data di ultimazione del fabbricato (1986), a L…., siffatta determinazione estimativa tiene conto delle tavole indicative predisposte dall’UTE di Firenze, relative alla variazione media del valore dei fabbricati nel periodo 1990 (cui si riferisce il dato certo costituito dal prezzo di cessione assoggettato ad IVA) – 1986. I coefficienti indicati dall’organo tecnico sono rispettivamente, 2250 e 1450”.

08. La CTC, sub 6 della seconda sentenza, “osserva al riguardo …

che, secondo il consolidato indirizzo dalla Suprema Corte e di questa Commissione, ove nel corso del giudizio introduttivo siano comunque dedotti dall’Ufficio tributario gli elementi assunti a base dell’asserito accertamento, deve intendersi integrata la motivazione e, di conseguenza, riconosciuta la legittimità dell’avviso di accertamento per tale profilo, con assicurazione così dell’esercizio del diritto di difesa del contribuente”.

09. Dunque, la CTC non fa altro che richiamare la giurisprudenza di questa Sezione secondo cui, mirando l’obbligo della motivazione della rettifica di valore a delimitare l’ambito delle ragioni deducibili dall’ufficio nell’eventuale fase contenziosa, è necessario e sufficiente che l’avviso indichi comunque il criterio utilizzato (anche se atipico o comunque diverso da quelli specificati dalla legge), permanendo, in sede contenziosa, l’onere dell’Ufficio di allegare gli elementi giustificativi del “quantum” accertato, nel quadro dell’avviso, e la facoltà della parte contribuente di dimostrare l’infondatezza della pretesa (Sez. 5, Sentenza n. 24526 del 21/11/2005).

10. Orbene, come si è detto, la domanda di revocazione non può essere accolta quando, anche se per avventura esistente, l’errore di fatto non sia caduto su di un punto determinante per la decisione contenuta nella sentenza impugnata. L’apprezzamento dei giudici della CTC, riguardante – nella sostanza – la decisività dell’asserito errore di fatto che dovrebbe legittimare la revocazione, è insindacabile in cassazione, in quanto adeguatamente motivato e immune da vizi logici (cfr., in generale, Sez. 3, Sentenza n. 3326 del 16/10/1968).

11. Le suesposte ragioni comportano la conferma della dichiarata inammissibilità dell’istanza di revocazione. Tale conclusione, peraltro, è ulteriormente corroborata dalle considerazioni svolte infra (p. 14,15) e comuni al primo motivo.

12. Passando, dunque, all’esame del primo motivo, inerente alla prima sentenza e corredato da plurimi quesiti, va osservato che non è in discussione il principio secondo cui il gravame che non attinga la ratio decidendi della sentenza sia affetto da nullità, che determina l’inammissibilità dell’impugnazione e il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado (Sez. 5, Sentenza n. 11273 del 27/08/2001). Così è indubbio che la questione, sollevata dinanzi alla CTC dalla contribuente, non risulti esaminata da quei giudici.

13. Sennonchè, nella specie, nelle conclusioni rassegnate nell’appello dell’amministrazione si legge: “Voglia quindi codesta Commissione di 2^ grado, in riforma del primo giudicato, riconoscere la piena legittimità dell’operato dello scrivente, sia in diritto (motivazione dell’avviso di accertamento) che nel merito”. Dunque la ratio decidendi relativa alla carente motivazione dell’avviso di accertamento risulta testualmente impugnata dall’amministrazione, che, con il concreto atteggiarsi estimativo del suo gravame, finisce con il rivendicare nient’altro che il principio di etero – integrazione processuale dell’avviso stesso.

14. Inoltre, a quanto si legge nell’odierno ricorso (e come si è già accennato in precedenza), la società contribuente ha impugnato in primo grado l’accertamento in riduzione del valore iniziale a fini dell’INVIM, sia eccependo la sua carenza motivazione, per genericità della stessa (perchè riferita a valori medi di mercato), sia sostenendo la congruità dei valori dichiarati. La commissione di prime cure dichiara nullo l’avviso di accertamento, affermando che i motivi in essa contenuti non adempivano l’obbligo, imposto dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52 di una motivazione che permettesse di verificarne le specifiche ragioni e la coerenza logica e giuridica.

Inoltre, invocando la sentenza delle Sezioni Unite n. 5783 del 1988, rileva che “non risulta che l’ufficio abbia in sede contenziosa giustificato la diminuzione di valore iniziale con elementi concreti”. Per tali motivi dichiara “nullo” l’avviso.

15. Come ben si vede, l’argomentare della CTC rende illogico il dispositivo rispetto alla premessa, in quanto, secondo quest’ultima (e secondo l’invocato precedente delle Sez. un.) l’accertamento poteva essere dichiarato nullo solo se nella motivazione mancasse del tutto l’enunciazione del criterio estimativo astratto, mentre la pronunzia di primo grado sostiene che l’Ufficio avesse omesso in sede contenziosa di fornire elementi concreti. Quale che fosse l’intenzione dei primi giudici è indubbio che l’amministrazione, per appellare la decisione, dovesse proprio dedurre e provare d’aver fornito – e di fornire – in sede contenziosa elementi concreti. Il che porta a escludere l’eccepita inammissibilità dell’appello e l’eccepito passaggio in giudicato della decisione di primo grado.

Ciò ridonda anche sulla rilevata inammissibilità della domanda di revocazione (v. sopra 11).

16. Infine, quanto al secondo motivo, va ricordato che questa Sezione, pronunziando in tema di INVIM, ha ritenuto del tutto legittimo l’avviso di rettifica, col quale l’Ufficio abbia desunto il valore iniziale dei cespiti dal loro valore finale, applicando una per-centuale di riduzione, nel caso deciso dalla sentenza n. 4221 del 2006, pari al tasso d’inflazione registratosi nel periodo corrente tra l’anno della loro costruzione ad opera della stessa società tassata e l’indicata data di riferimento (Sez. 5, ). Infatti, il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 643, art. 6, comma 2, ultima parte, rinvia per la determinazione del valore iniziale degli immobili, allorchè non sia possibile far riferimento a valori dichiarati o accertati all’epoca della loro acquisizione ai fini dell’imposta proporzionale di registro, o dell’imposta di successione, o dell’IVA, ai valori venali determinati secondo le norme relative all’imposta di registro e, quindi, secondo il D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51 norma che fa riferimento: 1) ai valori risultanti dai trasferimenti a qualsiasi titolo e alle divisioni e perizie giudiziarie anteriori di non oltre tre anni; 2) al reddito netto di cui gli immobili sono suscettibili; 3) “ad ogni altro elemento di valutazione, anche sulla base di indicazioni eventualmente fornite dai comuni”. Tali criteri di valutazione sono assolutamente “pari ordinati”, nulla autorizzando a ritenere il terzo residuale e subordinato alla oggettiva impossibilità di ricorrere ai parametri oggettivi di cui ai precedenti criteri (sent. ult. cit.).

17. Ai fini dell’applicazione dell’art. 6 cit. – in forza del quale l’imponibile si determina assumendo come valore finale “quello dichiarato o quello maggiore definitivamente accertato per il trasferimento del bene ai fini dell’imposta di registro o di successione” e come valore iniziale “quello analogamente dichiarato o accertato per il precedente acquisto” – sono irrilevanti le modalità di identificazione del valore iniziale definitivo, il quale può consistere in quello dichiarato dal contribuente e non rettificato dall’amministrazione, oppure in quello corretto da quest’ultima e non impugnato dall’interessato, ovvero in quello concordato dalle parti o determinato automaticamente sulla base di norme dettate per agevolare la definizione delle pendenze tributarie (Sez. 5, Sentenza n. 602 del 13/01/2006). E’ del tutto evidente che il valore di precedente tassazione è quello dichiarato o accertato per il precedente acquisto dell’immobile oggetto di nuova tassazione e non quello relativo ad altra porzione dello stesso compendio immobiliare, che, proprio per la diversità ontologica dei cespiti, non da luogo a quella continuità nella circolazione del medesimo bene che è alla base dell’oggettivazione estimativa per il carattere di unitarietà e continuità che caratterizza la fattispecie impositiva dell’INVIM. Dunque, non ricorre affatto la violazione di legge denunciata dalla odierna ricorrente.

18. Il ricorso va, quindi, integralmente rigettato; nessuna statuizione è adottata sulle spese non avendo la controparte svolto attività difensiva.

P.Q.M.

LA CORTE rigetta il ricorso.

Così deciso in Roma, il 7 aprile 2011.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2011

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