Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 13069 del 15/06/2011

Cassazione civile sez. trib., 15/06/2011, (ud. 25/03/2011, dep. 15/06/2011), n.13069

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. PIVETTI Marco – Presidente –

Dott. DI IASI Camilla – rel. Consigliere –

Dott. CIRILLO Ettore – Consigliere –

Dott. BOTTA Raffaele – Consigliere –

Dott. OLIVIERI Stefano – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

ISU – ISTITUTO DIRITTO STUDIO UNIVERSITARIO in persona del legale

rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA

DELLA SCROFA 57, presso lo studio dell’avvocato PIZZONIA GIUSEPPE,

che lo rappresenta e difende unitamente all’avvocato RUSSO CORVACE

GIUSEPPE, giusta delega a margine;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope

legis;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 8/2005 della COMM. TRIB. REG. di MILANO,

depositata il 07/03/2005;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

25/03/2011 dal Consigliere Dott. STEFANO OLIVIERI;

udito per il ricorrente l’Avvocato RUSSO CORVACE per delega, che ha

chiesto l’accoglimento;

udito per il resistente l’Avvocato ZERMAN, che ha chiesto il rigetto;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

BASILE Tommaso, che ha concluso per l’inammissibilità e in subordine

il rigetto del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L’Ufficio IVA di Pavia emetteva avviso di rettifica per l’anno 1994 nei confronti dell’Istituto per il diritto alla studio universitario- ISU di Pavia ritenendo inammissibile il credito di imposta di L. 1.025.584.000 esposto in dichiarazione a titolo di detrazione IVA, in quanto le prestazioni di servizi (somministrazione di vitto ed alloggio) erogate dall’ente a favore di studenti universitari erano da qualificarsi esenti ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 20. Con lo stesso atto era irrogata una sanzione pecuniaria di importo pari a quello del credito indebitamente richiesto.

Il ricorso proposto dall’ente – sul presupposto della non riconducibilità delle prestazioni erogate alla attività didattica – era rigettato con sentenza della CTP di Pavia n. 85/5/2001 e così anche l’appello, con sentenza della sez. 17 della CTR di Milano n. 8 in data 7.3.2005.

I Giudici di merito in base alla disamina della disciplina normativa statale (L. 2 dicembre 1991, n. 390) e regionale (L.R. Lombardia 25 gennaio 1994, n. 33) hanno ritenuto sussistente il “collegamento funzionale”” dell’attività svolta dall’ISU con quella didattica svolta dall’ente universitario, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 20 dunque trattandosi di operazioni “esenti non è consentita ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 2 la detraibilità della imposta. Inoltre la CTR dichiarava cessata la materia del contendere in ordine al ricorso proposto avverso la irrogazione della sanzione pecuniaria dando atto della autotutela esercitata dalla Amministrazione.

Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso per cassazione l’ISU di Pavia affidando la impugnazione ad un unico motivo.

Resiste con controricorso la Agenzia delle Entrate.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p. 1. La sentenza impugnata ha rigettato l’appello affermando che la attività di somministrazione di vitto ed alloggio in favore di studenti universitari deve qualificarsi come “operazione esente” ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 20) in quanto dalla disamina della disciplina legislativa e statutaria dell’ente, emerge un “collegamento funzionale” e “le prestazioni di vitto ed alloggio rese dall’ISU sono connesse alle prestazioni didattiche e pertanto esenti da IVA”, trovando fondamento tale conclusione nel raccordo disposto dalla L. n. 390 del 1991, art. 3, comma 4 tra regione, università ed “enti e istituzioni aventi comunque competenze nelle materie connesse”, e nella L.R. n. 33 del 1994, art. 5 che impone gli ISI – pur dotati di autonomia amministrativa e funzionale – di realizzare gli interventi “in collaborazione con le università”. Ulteriori decisive conferme vengono tratte dalle norme statutarie che ribadiscono l’obbligo di collaborazione tra ISU ed università (art. 2), la facoltà da parte dell’ISU di utilizzare beni immobili e attrezzature delle università (art. 5), e prevedono che il consiglio di amministrazione dell’ISU sia costituito anche da rappresentanti della università (art. 9).

p. 2. L’ISU di Pavia affida il ricorso ad un unico motivo (con il quale deduce vizio di illogicità/contraddittorietà della motivazione da cui ritiene sia conseguito anche il vizio di violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, n. 20). Dopo aver illustrato la disciplina legislativa statale e regionale che regola gli Istituti in questione, il ricorrente investe la sentenza di appello evidenziando due punti critici che possono riassumersi come di seguito.

a) la L.R. n. 33 del 1994, art. 5 prevede la istituzione di Istituti per il diritto allo studio (ISU) “dotati di autonomia organizzativa e funzionale”: l’ISU è pertanto ente pubblico della regione, distinto dall’ente universitario e dunque non è configurabile alcun rapporto di “collegamento funzionale”;

b) il “rapporto di collaborazione” tra enti non è sovrapponibile alla nozione di collegamento funzionale, in quanto si risolve semplicemente nel perseguimento dei rispettivi fini istituzionali (esercizio della attività formativa e didattica rivolta a tutti i cittadini – ente universitario; attuazione degli interventi assistenziali regionali in favore dei cittadini che si trovino in condizione di disagio economico sociale – ISU): è dunque contraddittoria la motivazione della sentenza laddove ritiene che la prescrizione relativa alla “collaborazione” possa fondare il collegamento funzionale nonostante la “autonomia amministrativa e funzionale” dell’ISU. L’ente ricorrente ha inoltre insistito nella invalidità dell’avviso di rettifica in quanto – anche ad ammettere in ipotesi fondata la tesi che si tratti di operazioni esenti – in tal caso avrebbe diritto alla restituzione delle somme versate a titolo IVA applicata sulle operazioni attive (erogazione dei servizi agli studenti), restituzione che può ritenersi attuata mediante la detrazione calcolata sulle operazioni passive.

p. 3. La Agenzia delle Entrate aderisce alla motivazione della sentenza impugnata sostenendo che l’obbligo di collaborazione tra ISU ed università è sufficiente a fondare il collegamento funzionale richiesto dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, n. 20 per la qualificazione delle operazioni commerciali come esenti da IVA. Eccepisce inoltre la novità della questione relativa alla attuazione del rimborso, evidenziando inoltre la mancanza di prova in ordine al versamento dell’IVA applicata sulle operazioni attive e non dovuta, ed alla tempestività della istanza di rimborso D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 38.

p. 4. Il ricorso non può trovare accoglimento. Occorre premettere che la originaria disposizione (art. 10, n. 14: “le prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione e riqualificazione professionale, rese da istituiti o scuole riconosciute, comprese le prestazioni relative all’alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materiali didattici, ancorchè forniti da collegi o pensioni annessi o dipendenti”) prevedeva la esenzione da IVA delle prestazioni relative all’alloggio, al vitto ed alla fornitura di libri e materiali didattici anche se erogate da collegi o pensioni annessi o dipendenti” dagli istituti e scuole riconosciuti. Tale disposizione è rimasta immutata fino al 1993 (essendo intervenuto in precedenza il D.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24, modificando la numerazione dell’art. 10 da n. 14 a 20, ad includere nella esenzione anche “le lezioni relative a materia scolastiche e universitarie impartite da insegnanti a titolo personale) quando, in seguito all’intervento del D.L. 30 dicembre 1993, n. 557 conv. in L. 26 febbraio 1994, n. 133 – emanato in data successiva alla L. 2 dicembre 1991, n. 390 recante “norme sul diritto agli studi universitari -, sono state introdotte le modificazioni che rilevano ai fini del presente giudizio, venendo ad assumere la conformazione che si trascrive di seguito:

– art. 10, n. 20): “le prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l’aggiornamento, la riqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni, comprese le prestazioni relative all’alloggio, al vitto e a Ila fornitura di libri e materiali didattici, ancorchè fomite da istituzioni, collegi o pensioni annessi, dipendenti o funzionalmente collegati, nonchè le lezioni relative a materie scolastiche e universitarie impartite da insegnanti a titolo personale”.

4.1 Il quesito sottoposto all’esame della Corte concerne in particolare la questione della configurabilità di un “collegamento funzionale” tra l’Istituto al diritto allo studio universitario – ISU di Pavia (erogatore dei servizi di alloggio e vitto agli studenti) e la Università di Pavia (che svolge attività didattica).

La questione va risolta procedendo secondo un duplice piano: la individuazione della “ratio legis” della norma di esenzione, che in quanto norma derogativa al principio della capacità contributiva è da ritenersi di stretta interpretazione e non può essere applicata “oltre i casi ed i tempi in essa considerati (art. 14 preleggi), e la ricerca degli elementi individuanti la relazione intersoggettiva che ha ricevuto la denominazione normativa di “collegamento funzionale”.

4.2 Il primo profilo di indagine non presenta rilevanti difficoltà potendo condividersi la affermazione contenuta nel precedente di questa Corte, relativa alla norma di esenzione che trova applicazione alla fattispecie, secondo cui “lo scopo perseguito dal legislatore sta in evidenti finalità di ordine individuale e sociale: ed è quello di agevolare, anche sul piano fiscale, sia il fruitore dell’attività di istruzione (al quale non viene addebitata l’imposta sul valore aggiunto), impartita, nell’esercizio di attività d’impresa, da enti e privati, riconosciuti oggettivamente e soggettivamente idonei dallo Stato, sia la circolazione di libri e di strumenti “lato sensu” didattici, e, in definitiva, di favorire, sul medesimo piano, il promovimento e lo sviluppo della cultura negli innumerevoli settori dell’arte, della scienza e della tecnica, che costituiscono oggetto di insegnamento” (cfr. Corte cass. 5^ sez. 20.6.2002 n. 8977 in motivazione).

La estensione della esenzione anche ad attività commerciali parallele (distribuzione di opere editoriali) od estranee alla istruzione ed all’esercizio della didattica (servizi alloggiativi e di ristorazione), e svolte da soggetti distinti dagli istituti e dalle scuole, risulta pienamente coerente con lo scopo sociale perseguito laddove tali attività commerciali – nella specie la somministrazione del vitto e la assegnazione di alloggi – rivestano rispetto alla attività di istruzione, carattere strumentale o comunque ausiliario alla didattica, carattere evidenziato dalla convergenza finale delle due attività (principale ed ausiliaria) a favore del medesimo destinatario (lo studente).

In relazione a tale aspetto appaiono indicative le pronunce di questa Corte che, in riferimento a disposizioni di esenzione di tipo analogo concernenti altri settori sociali (prestazioni di ricovero e cura:

art. 10, n. 19; prestazioni proprie di asili, orfanotrofi, case di riposo per anziani: art. 10, n. 21) hanno individuato gli elementi qualificativi della operazione esente, da un lato, nello svolgimento di una attività conforme alla natura della prestazione “principale” contemplata dalla norma -cui può o meno accedere altra prestazione di servizio o supporto, e dall’altro nella unidirezionalità delle prestazioni principali ed accessorie in favore di una specifica categoria di soggetti beneficiari, rimanendo in conseguenza escluse dalla esenzione fiscale quelle attività “accessorie” che vengano organizzate ed erogate in modo indipendente dalla organizzazione ed esecuzione delle prestazioni (principali) di assistenza personale (cfr. Corte cass. 1^ sez. 4.5.2005 n. 9256: “L’assistenza personale a soggetti svantaggiati (spesso totalmente incapaci di compiere da soli gli atti quotidiani della vita) non può identificarsi con la sola fornitura di vitto……Nella fattispecie in esame la cooperativa non ha effettuato prestazioni di vitto nell’ambito della esecuzione da parte della stessa di prestazioni di assistenza personale, ma prestazioni di solo vitto a persone (gli ospiti della casa comunale), alla cui assistenza personale provvedeva invece un diverso soggetto”) ovvero che non risultino compatibili con la realizzazione della prestazione principale (cfr. Corte cass. 5^ sez. 3.9.2001 n. 11353 “Il D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, n. 21 lascia intendere che, ai fini dell’esenzione dall’I.V.A., ciò che deve qualificare la prestazione propria di una casa di riposo è l’alloggio fornito a persone anziane. La somministrazione di indumenti, medicinali e dello stesso vitto, nonchè le prestazioni curative e le altre prestazioni agli ospiti della casa, vengono definite prestazioni meramente accessorie, rispetto a quella, evidentemente l’unica ritenuta essenziale, dell’alloggio).

In relazione alle analoghe disposizioni di esenzione esaminate (art. 10, nn. 19 e 21) la natura “strumentale” della attività è stata pertanto riconosciuta limitatamente al caso in cui le prestazioni accessorie siano organizzate ed eseguite dallo stesso soggetto che eroga la prestazione principale.

4.3 Le considerazioni sopra svolte introducono all’esame del secondo profilo di indagine.

A differenza delle disposizioni di esenzione di cui all’art. 10, nn. 19 e 21 la disposizione di cui al n. 20 del medesimo articolo, prevede in relazione alle prestazioni “accessorie” (nella specie, vitto ed alloggio), la possibilità che le stesse non vengano erogate dallo stesso soggetto (istituti di istruzione, scuole) che esegue la prestazione “principale” (attività didattica), ponendo tuttavia in tal caso, come condizione indispensabile, la sussistenza di un nesso di strumentalità qualificato giuridicamente come “annessione”, “dipendenza” o “collegamento funzionale”.

Non sembra che il Legislatore con tali formule espressive abbia inteso prestare soverchia attenzione alle categorie dogmatiche del diritto pubblico o della scienza della organizzazione, tanto più che l’aspetto pubblicistico della fattispecie normativa tributaria sembra esaurirsi esclusivamente nella previsione del “riconoscimento statale” della idoneità oggettiva e soggettiva dell’istituto – scuola allo svolgimento della didattica (indipendentemente dalla natura pubblica o privata o dalla forma rivestita dal soggetto giuridico): lo stesso riferimento ad “istituzioni, collegi o pensioni” risulta del tutto generico, ed in particolare l’utilizzo di una nozione come quella di “istituzione” (che rimanda al concetto base di forma organizzativa e quindi alla nozione di ente di diritto) induce a ritenere che il Legislatore del 1993 abbia inteso soltanto chiarire che la relazione intersoggettiva tra l’ente che eroga prestazioni accessorie e quello che esegue la prestazione principale non può essere ristretta a particolari categorie di enti.

I termini “annessione” e “dipendenza” rimandano a formule organizzative che attengono, la prima al fenomeno della incorporazione (che determina il dissolvimento della struttura incorporata in quella incorporante, venendo meno quindi la stessa configurabilità di una relazione tra enti); la seconda allo schema della supremazia (che vede un soggetto in posizione gerarchicamente subordinata rispetto alle determinazioni di altro soggetto) ovvero, in senso più lato, alla nozione di dominanza (caratterizzata dall’esercizio di poteri di ingerenza, controllo o condizionamento della attività del soggetto “dominato”).

Tali schemi organizzativi non ricorrono nel caso di specie atteso che, un rapporto di “annessione” rimane escluso in considerazione della stessa previsione legislativa (L.R. n. 33 del 1994, art. 5, comma 1) che attribuisce autonoma soggettività giuridica all’ISU rispetto all’Università (sicchè il primo non può essere neppure in ipotesi configurato come organo od ufficio inserito nell’apparato organizzativo dell’ente universitario), riconoscendo all’ente pubblico regionale autonomia organizzativa, amministrativa e funzionale – ma anche autonomia di bilancio e patrimoniale (L.R. n. 33 del 1994, art. 5, 17 e 21; L. n. 390 del 1991, art. 25); mentre l’assenza di poteri di ingerenza tali che uno dei due enti possa determinare gli scopi e le scelte dell’altro (come è dato evincere dalle norme che richiedono la promozione di forme di coordinamento e di collaborazione tra i diversi soggetti coinvolti nella attuazione del diritto agli studi universitari: L. n. 390 del 1991, art. 3, comma 4, artt. 9 e 10 e L.R. n. 33 del 1994, art. 40 – concernenti i rapporti tra regione ed università; art. 1, comma 4, art. 24, comma 1,0 art. 25, comma 4 e art. 27 -che prevedono la stipula di convenzioni tra ISU ed università) esclude la ipotesi della “dipendenza” nella forma della subordinazione gerarchica o della immedesimazione organica (ed anche nella forma della c.d.

“codipendenza funzionale” per cui un organo di un ente pubblico è chiamato ex lege a svolgere funzioni proprie di un altro ente, agendo come un organo di questo o comunque imputando a questo gli effetti ed i risultati dell’attività espletata).

Se dunque le nozioni di annessione e dipendenza non valgono a chiarire la relazione che intercorre tra ISU ed Università, possono soltanto delimitare in negativo l’ambito di estensione della nozione di “collegamento funzionale” introdotta dal Legislatore del 1993 per estendere il beneficio della esenzione fiscale.

Non sembra tuttavia che, neppure in tal caso, il Legislatore abbia voluto ricondurre l’applicazione della esenzione fiscale alla verifica della sussistenza in concreto di particolari istituti giuridici attuativi di schemi organizzativi, avendo piuttosto inteso evidenziare come alcuni servizi “accessori” a titolo oneroso, o perchè erogati dalla medesima istituzione scolastica unitariamente al corso di studio (collegio), od in quanto rivolti in via esclusiva agli studenti dell’istituto di istruzione (pensioni), contribuendo efficacemente a realizzare – o comunque a perseguire con migliori risultati – le finalità sociali della diffusione e sviluppo della istruzione nella collettività (art. 33 Cost.), dovessero anch’esse beneficiare della esenzione fiscale.

Il collegamento al quale fa riferimento la norma di esenzione fiscale deve, quindi, ricercarsi sul piano delle concrete modalità di svolgimento delle attività, potendo ravvisarsi nel caso in cui la prestazione di tipo accessorio, pur se eseguita da soggetto giuridico distinto da quello che eroga la prestazione principale, si relazioni a quest’ultima, o mediante un nesso di derivazione necessario (secondo uno schema procedimentale per cui in assenza della attività accessoria non e dato espletare la prestazione principale), ovvero mediante forme di coordinamento, attuate secondo moduli organizzativi non occasionali, dirette a realizzare la convergenza delle prestazioni accessorie e principali verso la realizzazione di un risultato comune.

4.4 Occorre verificare, pertanto, alla stregua della normativa positiva che regola la istituzione e l’attribuzione delle competenze degli ISU (nella specie la Legge Statale n. 390 del 1991 e la L.R. Lombardia n. 33 del 1994, applicabili ratione temporis) se il particolare assetto organizzativo, i fini istituzionali dell’ente e le specifiche modalità di svolgimento delle attività aventi ad oggetto la erogazione dei servizi o l’applicazione di misure agevolative, possano giustificare la esistenza di un “collegamento funzionale” con l’attività didattica svolta dall’ente universitario.

La risposta deve essere affermativa.

La argomentazione dell’ISU di Pavia, volta a dimostrare la inesistenza di tale collegamento, è tutta incentrata sulla autonomia soggettiva ed istituzionale dell’ente pubblico regionale rispetto alla Università e sulla vigilanza esercitata sui primo, quale ente pubblico strumentale (per tale definizione cfr. Corte cass. 5^ sez. 7.5.2008 n. 11105), esclusivamente dalla regione.

Tale dato normativo – indiscutibile – non può tuttavia “ex se” assumere carattere dirimente in quanto, con la locuzione “istituzioni…collegate funzionalmente”, il Legislatore ha voluto espressamente estendere la esenzione alle prestazioni accessorie (vitto ed alloggio) anche se eseguite da soggetti distinti da quelli che erogano le prestazioni principali (didattica, formazione).

Ferma la autonoma soggettività degli ISU emerge, infatti, in tutta evidenza, dall’esame della disciplina normativa, la stretta connessione tra servizi e misure attuati dall’ISU e svolgimento della didattica e delle attività connesse da parte della università e che opera finanche nel momento costitutivo dell’ente pubblico regionale, e della composizione degli organi collegiali dell’ente. Ed infatti:

– il presidente dell’ISU è nominato dal presidente della giunta regionale di intesa con il Rettore (L.R., art. 8) nel consiglio di amministrazione è prevista la partecipazione di rappresentanti della Università in numero pari a quelli designati dalla regione (L.R. art. 9; L.S., art. 25, comma 1);

– nel caso di istituzione di ISU c.d. pluriuniversità (nella ipotesi in cui siano presenti nella stessa regione più enti universitari), la costituzione dell’ente pubblico regionale è subordinata al parere favorevole delle università (L.R., art. 6, comma 4);

l’ISU per l’attuazione dei propri fini istituzionali può avvalersi di personale e di beni messi a disposizione dalle università (L.R., art. 16, art. 18, commi 2 e 3, art. 20, comma 2, L.R., art. 29, comma 2);

– gli ISU vengono istituti su territorio in numero corrispondente alle università (salvo il caso sopra indicato dell’ISU pluriuniversità), prevedendo la legge regionale che ciascuna università debba essere supportata da un ISU (L.R., art. 6, comma 1): ciascun ISU provvede quindi alla erogazione dei servizi agli studenti di una specifica università (L.S., art. 25, comma 1).

Agli indicati aspetti di tipo organizzativo – strutturale si affiancano le altre norme che regolano i fini istituzionali degli enti strumentali regionali in conformità alle “finalità” che la legge statale intende perseguire (attuazione del diritto agli studi universitari favorendo i più meritevoli e rimovendo gli ostacoli di ordine economico e sociale: L. n. 390 del 1991, art. 1) mediante interventi coordinati tra Stato, regione ed università.

Determinante ai fini del riconoscimento della strumentalità delle prestazioni rese dagli ISU rispetto al perseguimento della finalità predetta, e più specificamente rispetto all’attività didattica universitaria, è la prescrizione normativa secondo cui gli interventi rimessi alle regioni (provvidenze economiche; assegnazione borse di studio; “erogazione servizi collettivi, tra cui mense, alloggi, trasporti…”; orientamento al lavoro; assistenza sanitaria) e da queste attuati mediante la istituzione degli enti strumentali ISU devono essere funzionali alle esigenze derivanti dallo svolgimento delle attività didattiche e formative che restano autonomamente regolate dalle università ai sensi dell’art. 33 Cost.

(L. n. 390 del 1991, art. 7, u.c.). In modo ancora più significativo la L.R. n. 33 del 1994, art. 24, comma 1 stabilisce che “i servizi per il diritto allo studio devono essere organizzati in modo da soddisfare le esigenze derivanti dallo svolgimento delle attività didattiche e formative….a tal fine deve essere attuata la massima collaborazione con le università”.

L’affermazione della parte ricorrente secondo cui non potrebbe ravvisarsi “collegamento funzionale” essendo distinti gli ambiti di intervento riservati all’ISU ed alla Università, se da un lato ricade nell’equivoco precedente di fondare tale conclusione su un elemento (diversità oggettiva dei servizi resi dai due enti) che invece costituisce necessario presupposto di un bicollegamento funzionale” (la omogeneità dei fini renderebbe altrimenti inutile una duplicazione di enti), dall’altro è smentito, almeno in parte, dal dato normativo laddove:

a) i servizi e le misure di intervento adottate dagli ISU non sono rivolte – come afferma la parte ricorrente – soltanto a rimuovere situazioni di disagio od a tutela di soggetti deboli, ma tale tipo di interventi (L.R., artt. 28 e 32) rientra nei più ampi fini istituzionali che prevedono la erogazione di “servizi rivolti alla generalità degli studenti aventi il fine di rendere più agevole e proficua la frequenza ai corsi di studio e di qualificare la permanenza nella dimensione universitarià (L.R., art. 26, comma 1).

b) è prevista la possibilità di interscambio tra i due enti nello svolgimento di taluni servizi potendo essere affidata la relativa gestione alle università mediante convenzione (L.S. art. 25, comma 1, ultima Parte; L.R. artt. 24, comma 4, e art. 40).

4.5 La disamina della disciplina normativa statale e regionale consente pertanto di configurare i servizi erogati agli studenti universitari dall’ISU di Pavia in relazione di strettissima complementarietà o strumentalità rispetto alla attuazione del diritto allo studio e quindi allo svolgimento delle attività di istruzione universitaria e di formazione (attraverso le quali quel diritto viene ad essere soddisfatto). Il fatto che non ricorra un fenomeno di interdipendenza (tanto meno biunivoca), nel senso che l’attività degli ISU non costituisce presupposto indefettibile per lo svolgimento della didattica universitaria (secondo un nesso di derivazione causale tale che in assenza della prima rimane impedito lo svolgimento della seconda), non esclude per ciò Stesso la esistenza di un “collegamento funzionale” (nella forma descritta al precedente paragrafo 4.3) tra le attività svolte dai due enti tenuto conto che – entrambi gli enti sono chiamati, ciascuno secondo le proprie competenze, a dare attuazione al diritto agli studi universitari, obiettivo finale che rientra a pieno titolo nelle esigenze sociali e solidaristiche sottese alla norma che dispone la esenzione da IVA delle prestazioni accessorie a quelle didattiche (D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, n. 20).

– entrambi gli enti indirizzano le rispettive attività al medesimo destinatario finale (lo studente universitario), che costituisce il beneficiario ultimo della norma di esenzione fiscale – il binomio genetico necessario ISU – Università previsto dalla legge statale – e dalla L.R. – esclude “ab origine” che possano istituirsi ISU in assenza di enti universitari, essendo la stessa costituzione e la individuazione del numero degli ISU condizionati alla presenza sul territorio regionale di una o più Università di riferimento (ISU pluriuniversità).

– non sono stati attribuiti all’ISU fini istituzionali da perseguire diversi da quelli di supporto agli studenti dell’ente universitario:

nella specie la attività di organizzazione e di erogazione del servizio mensa e dei servizi alloggiativi non può essere esercitata dall’ISU se non in funzione delle esclusive esigenze degli studenti iscritti alla Università di Pavia.

La sentenza impugnata ha dunque correttamente interpretato ed applicato la normativa esaminata e la motivazione del Giudice territoriale deve ritenersi, pertanto, esente dai vizi logici oggetto di censura.

p. 5. La questione dedotta in via subordinata dalla parte ricorrente, relativa al mancato annullamento dell’avviso in rettifica in quanto l’ISU, avendo applicato la imposta sulle operazioni attive, avrebbe diritto comunque alla ripetizione di quanto erroneamente versato, e tale diritto sarebbe stato soddisfatto mediante l’esercizio del diritto alla detrazione IVA, è inammissibile trattandosi di questione nuova non avendo la parte allegato e dimostrato di averla proposta nei precedenti gradi di merito (cfr. Corte Cass. 1^ sez. 30.11.2006 n. 25546: id. Sez. lav. 28.7.2008 n. 20518; id. 3^ sez. 3.3.2009 n. 5070 “Qualora una determinata questione giuridica – che implichi un accertamento di fatto – non risulti trattala in alcun modo nella sentenza impugnata nè indicata nelle conclusioni ivi epigrafate, il ricorrente che riproponga la questione in sede di legittimità, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità, per novità della censura, ha l’onere non solo di allegare l’avvenuta deduzione della questione innanzi al giudice di merito, ma anche di indicare in quale scritto difensivo o atto del giudizio precedente lo abbia fatto, onde dar modo alla Corte di cassazione di controllare “ex actis” la veridicità di tale asserzione, prima di esaminare nel merito la questione stessa”).

p. 6. Il ricorso va in conseguenza rigettato e la parte ricorrente condannata alla rifusione delle spese del presente giudizio che si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

LA CORTE – rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente alla rifusione delle spese del presente giudizio che liquida in Euro 8.000,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 25 marzo 2011.

Depositato in Cancelleria il 15 giugno 2011

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