Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12816 del 13/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 13/05/2021, (ud. 25/11/2020, dep. 13/05/2021), n.12816

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. VIRGILIO Biagio – Presidente –

Dott. MANZON Enrico – rel. Consigliere –

Dott. SUCCIO Roberto – Consigliere –

Dott. PUTATURO DONATI VISCITO DI NOCERA M.G. – Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria M. – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22774/2013 R.G. proposto da:

E.R. rappresentato e difeso dagli avv. Andrea Greffi e

Daniela Focaccio, con domicilio eletto in Roma, via Frattina n. 89,

presso il loro studio;

– ricorrente –

contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura

Generale dello Stato che la rappresenta e difende;

– intimata/costituita –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale

dell’Abruzzo, sezione staccata di Pescara, n. 124/10/13, depositata

il 21 febbraio 2013.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25 novembre

2020 dal Consigliere Enrico Manzon.

 

Fatto

RILEVATO

che:

Con sentenza n. 124/10/13, depositata il 21 febbraio 2013, la Commissione tributaria regionale dell’Abruzzo, sezione staccata di Pescara, accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, Ufficio locale, avverso la sentenza n. 17/1/11 della Commissione provinciale tributaria di Pescara che aveva accolto il ricorso di E.R. contro l’avviso di accertamento per imposte dirette ed IVA 2004.

La CTR osservava in particolare che, diversamente da quanto affermato dai primi giudici, l’atto impositivo impugnato non si basava soltanto sul riscontrato scostamento del “dichiarato” dallo studio di settore riguardante l’attività del contribuente, ma anche su altri indizi che riteneva idonei a far ritenere ammissibile una presunzione semplice fondante le riprese fiscali in contesto, mentre di contro l’ E. non aveva dato adeguata prova contraria.

Avverso la decisione ha proposto ricorso per cassazione il contribuente deducendo cinque motivi.

L’Agenzia delle entrate si è costituita tardivamente al solo fine di poter partecipare alla discussione della causa ex art. 370 c.p.c., comma 1.

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con il primo motivo – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4 – il ricorrente si duole della violazione/falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., poichè la CTR accogliendo il gravame agenziale si è pronunciata oltre la domanda formulata dall’agenzia fiscale stessa.

La censura è manifestamente infondata.

Nel dispositivo della sentenza impugnata il giudice tributario di appello ha pronunciato l’accoglimento dell’appello; nella motivazione della sentenza impugnata stessa, previa illustrazione dell’oggetto del processo e delle posizioni delle parti, ha esposto le ragioni per le quali ha accolto il gravame agenziale.

Il riferimento alla “conferma” dell’avviso di accertamento impugnato non può essere inteso che come una, corretta, interpretazione della domanda di rigetto del ricorso introduttivo della lite, essendone una sua ovvia e “naturale” conseguenza.

Non bisogna infatti dimenticare che nelle liti di impugnazione di un atto impositivo “attore sostanziale” è l’Ente impositore, il quale, resistendo in giudizio, null’altra domanda propone se non appunto quella di conferma dell’atto impositivo stesso.

Quindi se, come nel caso di specie, avviene che accogliendo il ricorso introduttivo della lite il giudice di primo grado abbia, formalmente o sostanzialmente, esplicitamente o implicitamente, annullato detto atto, proponendo appello l’agenzia fiscale non fa nient’altro che riproporre la domanda, esplicita ovvero implicita, di validazione confermativa dell’atto medesimo.

Con il secondo motivo – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – il ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione del D.L. n. 331 del 1993, art. 62-bis, poichè la CTR ha basato la propria decisione esclusivamente sullo scostamento del reddito dichiarato dai parametri rivenienti dallo studio di settore, senza peraltro riscontrare la sussistenza -necessaria- di gravi irregolarità contabili.

Con il terzo motivo – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – il ricorrente denuncia l’omesso esame di fatto decisivo controverso e con il quarto motivo – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3 – lamenta la violazione/falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 32, 57, dell’art. 345 c.p.c., poichè la CTR non ha valutato adeguatamente, in fatto ed in diritto, il mancato rispetto del contraddittorio endoprocedimentale consistito in particolare nell’aver utilizzato a sostegno motivazionale dell’avviso di accertamento impugnato argomenti di fatto non trattati in quella sede.

Con il quinto motivo – ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 – il ricorrente si duole dell’omesso esame di un fatto decisivo controverso, poichè la CTR non ha adeguatamente considerato le sue argomentazioni difensive a fronte delle contestazioni mossegli ex novo rispetto al contraddittorio endoprocedimentale dall’agenzia fiscale.

Le censure, da considerare congiuntamente per la loro evidente interconnessione logico-giuridica, presentano vari profili di inammissibilità/infondatezza.

Bisogna anzitutto osservare che è pacifico che nel caso di specie sia stato realizzato il contraddittorio endoprocedimentale e la sentenza impugnata, nel darne conto, ha tuttavia rilevato che l’avviso di accertamento impugnato è tutt’altro che basato soltanto sullo scostamento, pur anche pacificamente sussistente, dallo studio di settore, ma invece anche su altri elementi indiziari, che quindi -per la loro “gravità, precisione, concordanza”- ha affermato essere un’ idonea base di prova presuntiva (semplice), negando invece che le argomentazioni/prove dedotte dal contribuente ne inibissero l’efficacia probatoria.

Tale giudizio di merito è ovviamente non ulteriormente sindacabile in questa sede, il che di per sè depriva di ogni fondamento la terza e la quinta censura per vizio motivazionale, posto che non vi è stato nessun omesso esame di “fatti decisivi” controversi ascrivibile al giudice tributario di appello.

Peraltro il quinto motivo presenta un profilo pregiudiziale di inammissibilità in quanto formulato in modo contrastante con il principio di diritto di cui al consolidato arresto giurisprudenziale secondo il quale “Il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte del giudice di merito non dà luogo ad alcun vizio denunciabile con il ricorso per cassazione, non essendo inquadrabile nel paradigma dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (che attribuisce rilievo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e presenti carattere decisivo per il giudizio), nè in quello del precedente n. 4, disposizione che – per il tramite dell’art. 132 c.p.c., n. 4 – dà rilievo unicamente all’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante” (Cass., n. 11892 del 10/06/2016, Rv. 640194 – 01).

Specificamente va poi rilevato:

– quanto al secondo motivo, che, come detto, la CTR abruzzese non ha affatto basato la propria decisione solo sullo scostamento del reddito dichiarato dallo studio di settore e quindi, del tutto correttamente, ha ritenuto che l’avviso di accertamento impugnato rientrasse nel più ampio paradigma normativo di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d); conseguentemente non era affatto vincolata nel giudizio di merito alla necessità di constatare la sussistenza di “gravi irregolarità contabili”, in conformità al consolidato orientamento di questa Corte secondo il quale “In materia di IVA, l’Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare, ma intrinsecamente inattendibile per l’antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, commi 2 e 3, sulla base di presunzioni semplici, purchè gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest’ultimo l’onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni” (tra le molte, v. Cass., n. 26036 del 30/12/2015, Rv. 638203 – 01).

– in ordine al quarto motivo, che, come detto vertendosi in un’ipotesi di accertamento “analitico-induttivo” basato, anche, ma non solo, sullo studio di settore, comunque effettuato il contraddittorio endoprocedimentale, non vi era alcun obbligo di fare oggetto dello stesso gli elementi ulteriori rispetto allo studio di settore, sul quale appunto il contraddittorio endoprocedimentale si è avuto, secondo i principi di diritto, ai quali si intende dare seguito, che “Nel caso di accertamento basato esclusivamente sugli studi di settore, l’Amministrazione finanziaria è obbligata ad instaurare il contraddittorio preventivo con il contribuente ai sensi della L. n. 146 del 1998, art. 10, mentre detto obbligo non opera qualora l’accertamento si fondi anche su altri elementi giustificativi, quali riscontrate irregolarità contabili o antieconomiche gestioni aziendali” (Cass., n. 31814 del 05/12/2019, Rv. 656539 – 01); che “In tema di accertamento mediante l’applicazione degli studi di settore, ove il contribuente, in sede di contraddittorio preventivo, contesti l’applicazione dei parametri allegando circostanze concrete che giustificano lo scostamento della propria posizione reddituale dagli “standards” previsti, l’Ufficio, ove non ritenga attendibili le stesse, è tenuto a motivare adeguatamente l’atto impositivo sotto tale profilo” (Cass., n. 13908 del 31/05/2018, Rv. 648860 – 01); che “In tema di “accertamento standardizzato” mediante parametri o studi di settore, il contraddittorio con il contribuente costituisce elemento essenziale e imprescindibile del giusto procedimento che legittima l’azione amministrativa, in ispecie quando si faccia riferimento ad una elaborazione statistica su specifici parametri, di per sè soggetta alle approssimazioni proprie dello strumento statistico, e sia necessario adeguarle alla realtà reddituale del singolo contribuente, potendo solo così emergere gli elementi idonei a commisurare la “presunzione” alla concreta realtà economica dell’impresa. Ne consegue che la motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel mero rilievo dello scostamento dai parametri ma deve essere integrata (anche sotto il profilo probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente in sede di contraddittorio, solo così emergendo la gravità, precisione e concordanza attribuibile alla presunzione basata sui suddetti parametri e la giustificabilità di un onere della prova contraria (ma senza alcuna limitazione di mezzi e di contenuto) a carico del contribuente. (Cass., n. 30370 del 18/12/2017, Rv. 646985 – 01).

Ed infine va anche rilevato che il giudice tributario di appello non ha fatto nient’altro che applicare, nella parte che rilevava, il principio di diritto consolidato nella giurisprudenza di questa Corte secondo il quale “Nell’accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore assume rilievo centrale l’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, che consente l’adeguamento degli “standards” alla concreta realtà economica del contribuente; l’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità delle elaborazioni statistiche al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone delle più ampie facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa: in tal caso, però, egli assume le conseguenze della propria inerzia, in quanto l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli “standards”, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito” (Cas., n. 14981 del 15/07/2020, Rv. 658205 – 01).

In conclusione il ricorso va rigettato.

Nulla per le spese stante la mancata difesa sostanziale dell’agenzia fiscale.

PQM

La Corte rigetta il ricorso.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, il 25 novembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 13 maggio 2021

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