Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12768 del 10/06/2011

Cassazione civile sez. trib., 10/06/2011, (ud. 02/02/2011, dep. 10/06/2011), n.12768

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. D’ALONZO Michele – rel. Presidente –

Dott. PERSICO Mariaida – Consigliere –

Dott. DIDOMENICO Vincenzo – Consigliere –

Dott. SAMBITO Maria Giovanna Concetta – Consigliere –

Dott. COSENTINO Antonello – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

sentenza

sul ricorso proposto da:

AGENZIA delle ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12

presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e

difende;

– ricorrente –

contro

la società di fatto tra S.R. e Ro.,

elettivamente domiciliata, nel giudizio di primo grado, in Termini

Imerese (PA) alla Via Luigi Einaudi n. 2 presso lo studio del Dr.

LUINI Francesco Saverio che la rappresentava e difendeva in quel

grado;

– intimata –

avverso la sentenza n. 77/04/05 depositata il 20 ottobre 2005 dalla

Commissione Tributaria Regionale della Sicilia.

Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 2 febbraio 2011

dal Cons. Dr. Michele D’ALONZO;

sentite le difese dell’Agenzia, perorate dall’avv. Alessandro DE

STEFANO (dell’Avvocatura Generale dello Stato);

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale dr.

LETTIERI Nicola, il quale ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato (nel domicilio eletto in primo grado) alla società di fatto tra S.R. e SE.Ro., l’AGENZIA delle ENTRATE – premesso che (1) “su disposizione della Procura della Repubblica … il Nucleo Regionale di Polizia Tributaria … di Palermo ha eseguito indagini sul conto di …

S.R. e Ro. per il reato di usura”) (2) “dalle indagini è(ra) emerso che gli indagati, oltre a gestire alcune società ed a stornare le relative provviste sui propri conti personali, utilizzavano svariati conti correnti aperti presso vari istituti di credito ed a loro intestati per compiere ingenti movimentazioni finanziarie attraverso operazioni di prestito, di riscossione di assegni e di sconto e rinnovazione di effetti (pagg. 1- 3 del p.v, di constatazione redatto in data 25 giugno 1997)”; (3) “taluni conti intestati agli indagati, residenti entrambi nel Comune di (OMISSIS), erano aperti presso gli stessi istituti di credito (Banco di Sicilia e Banca del Popolo, pagg. 1 e 2 p.v.c.)”;

(4) “dall’esame dei conti i verbalizzanti desumevano la sostanziale fungibilità dell’uno rispetto alle operazioni compiute dall’altro (pag. 3, righi 15 e 16, p.v.c.)”; (5) “nel corso delle indagini veniva acquisita la deposizione di … C.P. (contabile delle società gestite dai S.), L.G. (ex amministratore di una di tali società) e S.G. (cliente debitore degli indagati), i quali concordemente dichiaravano che i S. (al plurale) gestivano una contabilità parallela per svolgere, accanto alle attività ufficiali, una attività finanziaria occulta, praticando tassi usurai del 60% annuo circa (pag. 12 p.v.c.)”; (6) “sulla base delle prove raccolte, con sentenza del 25 luglio 1996 il Tribunale di Termini Imerese irrogava ai …

S., su richiesta da essi stessi formulata ai sensi dell’art. 444 c.p.p., la pena di anni uno e mesi due di reclusione e di L. 2.000.000 per i reati di cui agli artt. 62 bis, 81 cpv., 110, 612, 56, 629, 640, 644 e 644 bis c.p. (pag. 2 del p.v.c.)”; (7) “sulla base di autorizzazione ad utilizzare a fini fiscali i dati risultanti dall’indagine penale rilasciata dal competente Procuratore della Repubblica in data 13 giugno 1997, la Guardia di Finanza ha intrapreso una verifica fiscale nei confronti di … S. R. e Ro., quali soci di una società di fatto costituita e gestita occultamente per svolgere attività usuraie illecite”: “i verbalizzanti hanno ricostruito tutti i flussi finanziari risultanti dai conti a loro intestati, hanno eliminato le operazioni neutre (quali i giroconti) ed hanno ipotizzato la produzione di un reddito di impresa in misura pari al 60% degli accreditamenti (così depurati) risultanti dai predetti conti”; (8) “sulla base delle rilevazioni della Guardia di Finanza” l’Ufficio “ha notificato alla s.d.f. S.R. e Ro. un avviso di accertamento per l’anno 1991 ai fini ILOR, contestando un reddito non dichiarato di L. 6.753.092.000 quale importo degli interessi usurari percepiti al tasso del 60% sul capitale impiegato di L. 11.255.153.000 risultante dall’analisi dei conti bancari”, in forza di due motivi, chiedeva di cassare la sentenza n. 77/04/05 della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia (depositata il 20 ottobre 2005) che aveva respinto l’appello dell’Ufficio avverso la decisione (427/12/98) della Commissione Tributaria Provinciale di Palermo la quale aveva accolto il ricorso ritenendo “non sussistente la … società di fatto”.

L’intimata non svolgeva attività difensiva.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

p. 1. La sentenza impugnata.

A. La Commissione Tributaria Regionale premette:

– “l’Ufficio … notificava a S.R. ed a Ro.

quali soci di una società di fatto tra gli stessi intercorrente avviso di accertamento con il quale veniva determinato, a carico della società, un reddito netto di capitale per l’anno 1991 di L. 5.753.092.000 con una conseguente imposta ILOR di L. 1.094.001.000 oltre le sanzioni”;

– “l’avviso di accertamento era basato sulle risultanze di un processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza in data 25 giugno 1997, nel corso delle indagini svolte su delega del Sostituto Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Termini Imerese ai fini della ricostruzione dei flussi finanziari riconducibili ai soggetti sopraindicati”;

– ” S.R. e Se.Ro. hanno impugnato l’avviso di accertamento” (a) “contestando l’esistenza della società di fatto” (“erroneamente ipotizzata … sulla scorta di elementi indiziari quali la docmentazione bancaria e le dichiarazioni rese da certo C.P.”), (b) eccependo (b1) che “l’avviso di accertamento era illegittimo perchè motivato solo per relationem al verbale della Guardia di Finanza, la quale nel corso degli accertamenti non aveva osservato le disposizioni in materia di assistenza all’imputato” (“tra l’altro due dei conti correnti esaminati erano cointestati a persone estranee alle indagini”), (b2) che “il verbale di constatazione ed il conseguente accertamento si fondavano su dichiarazioni rese da terzi in base alle quali veniva determinata la pretesa tributaria” e (b3) che “fino alla data del 7 marzo 1994 (data della sentenza della Corte di Cassazione a Sezione Unite) i proventi di attività illecita non costituivano reddito tassabile”;

– “l’Ufficio … ha proposto appello” (a) contestando “le motivazioni della sentenza in ordine al disconoscimento dell’esistenza della società di fatto” e (b) ribadendo “la validità del proprio accertamento basato sulle risultanze della verifica della Guardia di Finanza, nonchè la tassabilità dei proventi derivanti da attività illecita”;

– ” S.R. e Se.Ro. non si sono costituiti in questo grado”.

B. La Commissione Tributaria Regionale, quindi, ha respinto l’appello osservando:

(a) sull'”esistenza” della “società di fatto tra i contribuenti” che, secondo l’Ufficio “emergerebbe dalla circostanza che i S. operavano nel settore economico e finanziario utilizzando società regolarmente costituite ed operanti secondo criteri formali di conformità alla normativa che disciplina il settore e contemporaneamente utilizzavano i conti correnti personali per finanziare operazioni illecite” ed in ordine alla quale “non sarebbe necessaria una manifestazione di volontà espressa” essendo “sufficienti degli atti all’esterno apprezzabili come sociali, in quanto il contratto societario si può perfezionare per effetto del comportamento dei soci (rectius soggetti) corrispondente al contenuto del contratto di cui all’art. 2247 c.c.” (“i S., secondo l’Ufficio, avrebbero compiuto volontariamente atti all’esterno apprezzabili come sociali”), che “la ricostruzione operata dall’Ufficio … non sembra sor-retta da un ragionamento logico- giuridico” perchè:

(a1) “la configurabilità di una società di fatto deve risultare chiaramente da prove specificatamente riguardanti i suoi requisiti tipici, quali la costituzione di un fondo comune, l’attività comune, la partecipazione agli utili ed alle perdite, il vincolo di collaborazione tra i soggetti”, cioè “elementi tutti che non sembrano risultare dagli atti di causa”; “mancano, inoltre, o non sono provate, manifestazioni esteriori dell’attività di gruppo che per la loro sistematicità e concludenza evidenzino l’esistenza della società, anche nei rapporti interni”; peraltro “in caso di società di fatto che si assume sussistere fra consanguinei (nella specie i presunti soci sono padre e figlio) la prova del vincolo societario deve essere particolarmente rigorosa, occorrendo che essa si basi su elementi e circostante evidenti, tali da escludere che l’intervento del familiare possa essere motivato dalla affectio familiaris, sicchè di regola non è sufficiente l’attività di impresa in comune per ipotizzare una società di fatto, in quanto può trattarsi di atti spiegabili anche in chiave di solidarietà familiare (Cass. …

n. 6770 del … 1996)”;

(a2) “nel caso … manca anche qualsiasi elemento che possa fare presumere l’affectio societatis che è l’intenzione dei soggetti di vincolarsi e di collaborare per conseguire risultati patrimoniali comuni nell’esercizio collettivo di una attività imprenditoriale”, ovverosia “mancano … non solo elementi concreti che possano provare l’esistenza della società di fatto fra i S., ma anche semplici elementi che possano essere assunti come presunzioni semplici che, come hanno sostenuto i primi giudici, non essendo dotate del carattere di specialità della presunzione legale, debbono avere il carattere della precisione e concordanza, in presenza di elementi coordinabili”) per il giudice a quo, quindi, “la tesi dell’appellante … è fondata su fatti meramente indiziari, in quanto non solo manca il fondo comune, ma i conti correnti bancari controllati sono individuali e non cointestati ai due soggetti ed alcuni, addirittura, sono cointestati con altri soggetti non coinvolti nell’indagine della guardia di finanza”;

(b) sull'”accertamento bancario”, che “dal processo verbale di constatazione risulta soltanto il giro di affari complessivo annuo, senza alcuna indicazione relativa alle singole operazioni che hanno interessato i conti” (“nè risulta dagli atti di causa che l’Amministrazione finanziaria abbia esaminato i singoli movimenti o che di essi abbia chiesto notizie al contribuente in modo da porlo nelle condizioni di fornire eventuali valide giustificazioni sulla natura dei movimenti stessi”);

(c) “la determinazione degli interessi attivi che l’appellata avrebbe percepito è discutibile in quanto per poterli quantificare sono necessari tre parametri, e cioè il capitale, il tempo ed il tasso, e tutti e tre debbono essere certi” mentre “nel caso” (c1) “l’ammontare del capitale non è certo in quanto la sommatoria dei movimenti bancari non rappresenta il capitale impiegato” (“basterebbe, ad esempio, versare e prelevare giornalmente un euro, ed a fine anno risulterebbe una movimentazione in entrata di 365,00 Euro ed altrettanto in uscita, mentre il capitale impiegato sarebbe soltanto di un Euro: l’Amministrazione ha calcolato, invece, gli interessi sulla intera movimentazione”), (c2) “il tempo non è certo in quanto l’impiego può essere avvenuto per un giorno come per l’intero anno, il che non emerge dagli atti di causa” e (c3) “il tasso non è certo ma soltanto presunto”.

In definitiva, per la Commissione Tributaria Regionale:

“le presunzioni dell’Ufficio sono carenti degli elementi di certezza, presunzione e concordanza e non possono essere prese a base dell’accertamento impugnato” e “l’accertamento … appare … non motivato e privo degli elementi necessari per sostenerlo, anche perchè, per la determinazione del reddito l’Ufficio si è basato sulle dichiarazioni rese nel corso delle indagini da soggetti terzi, ed in particolare da quelle rilasciate da tale C.P., dichiarazioni che non possono trovare ingresso nel processo tributario stante l’esplicito divieto posto alla testimonianza dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7″.

p. 2. Il ricorso dell’Agenzia.

L’Agenzia – esposto aver ” R. e Se.Ro.” (“presunti soci della società”) contestato “la sussistenza della società di fatto ipotizzata dai verbalizzanti” nonchè “dedotto” (1) che “l’impugnato avviso di accertamento sarebbe illegittimo perchè motivato per relationem al p.v.c. della Guardia di Finanza”, (2) che “nella verifica fiscale non sarebbero state osservate le disposizioni in materia di assistenza dell’imputato”, (3) che “l’accertamento si basava su dichiarazioni di terzi, asseritamente non utilizzabili” e (4) che “all’epoca dei fatti i proventi di attività illecita non costituivano reddito tassabile” – impugna la decisione per due motivi.

A. Con il primo la ricorrente denunzia “violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, dell’art. 2247 c.c., e segg., e art. 2697 c.c., dell’art. 115 c.p.c. e dell’art. 654 c.p.p.”, nonchè “insufficiente ed illogica motivazione su punti decisivi della controversia”, esponendo:

– poichè “l’accertamento dell’Ufficio è fondato su alcune circostanze che devono ritenersi assolutamente pacifiche, perchè mai contestate” (“in particolare … la circostanza che … S. R. e Ro. abbiano movimentato ingentissime risorse finanziarie per svolgere attività di finanziamento ad interessi usurai”, come “risulta inequivocabilmente” dall'”analisi dei conti bancari ad essi intestati” e dalla “sentenza penale di condanna”), l'”affermazione dei giudici tributaria secondo cui l’Amministrazione avrebbe dovuto provare in termini particolarmente rigorosi l’esistenza di una società di fatto tra i due imputati di tale illecita attività attraverso elementi e circostanze evidenti …

specificamente riguardanti i suoi requisiti tipici, quali la costituzione di un fondo comune, l’attività comune, la partecipazione agli utili e alle perdite, il vincolo di collaborazione tra i soggetti, nonchè attraverso manifestazioni esteriori dell’attività di gruppo che per la loro sistematicità e concludenza evidenzino l’esistenza della società, anche nei rapporti interni”, “appare manifestamente illogica” in quanto, dovendo “il rigore della prova … essere posto in relazione con la natura dei fatti da provare”, “nel caso di svolgimento di un’attività penalmente illecita” (“quale è pacificamente quella svolta dai …

S.”) “è assurdo pretendere che il loro accordo si dovesse esteriorizzare in forme evidenti ed attraverso manifestazioni che per la loro sistematicità e concludenza evidenzino l’esistenza della società” in quanto “lo svolgimento di un’attività penalmente illecita si realizza per sua natura in forme occulte” per cui “non ha senso pretendere elementi evidenti e manifestazioni esterne dell’accordo associativo, sotto pena di rendere sostanzialmente impossibile la prova che si intende fornire”: “nel contesto sopra descritto”, quindi, “i giudici tributar avrebbero dovuto esigere prove meno apparenti e avrebbero dovuto meglio valorizzare, secondo il comune buon senso, gli elementi presuntivi emersi nel caso”;

– “questi elementi sono stati integralmente trascurati dai giudici a quibus, che si sono limitati ad esprimere inconferenti considerazioni astratte sul rigore della prova che avrebbe dovuto essere fornita dall’Ufficio”: “in particolare, la C.T.R. non ha considerato lo stretto rapporto di parentela esistente tra i … S.; la ristrettezza dell’ambiente nel quale operavano; l’identità del disegno delittuoso da essi posto in essere; la coincidenza delle condizioni di spazio e di tempo in cui essi hanno operato l’attività illecita loro ascritta; il contenuto delle concordi dichiarazioni rese da … C., L. e S.G. (certamente ammissibili nel rito tributario, per le ragioni che saranno meglio esplicitate nel successivo motivo di gravame), che hanno imputato promiscuamente ai … S. l’attività usuraia posta in essere”;

– “tutte queste circostanze apparivano logicamente idonee a far presumere, secondo l’id quod plerumque accidit, l’esistenza di un pactum societatis, ancorchè non formalizzato in atti esteriori”.

La ricorrente aggiunge che “la C.T.R. ha … del tutto ignorato l’esito del processo penale celebrato a carico dei … S., sebbene l’art. 654 c.p.p. , correttamente interpretato, consentisse loro di trarre elementi di valutazione e di giudizio”: “in particolare, essi hanno ignorato che ai … S. è stata contestata l’ipotesi del concorso, ex artt. 81 e 110 c.p.p., e che la condanna loro inflitta ha riconosciuto la sussistenza del rapporto associativo”; “la circostanza che la condanna sia stata emessa a seguito di patteggiamento, ai sensi dell’art. 444 c.p.p., implica anzi il sostanziale riconoscimento di tale circostanza da parte degli stessi imputati” (“l’omessa considerazione di questi elementi rilevanti integra certamente il vizio di violazione degli artt. 115 c.p.c. e 654 c.p.p. nonchè quello di omesso o insufficiente esame di punti decisivi della controversia”).

B. Con l’altro motivo l’Agenzia censura l’affermazione della “C.T.R.” secondo cui “l’accertamento sarebbe illegittimo anche perchè l’Ufficio avrebbe indebitamente determinato il reddito percepito nella misura del 60% dei capitali affluiti sui conti bancari dei …

S., mediante l’indebita utilizzazione delle dichiarazioni rese ai verbalizzanti dai testimoni sentiti” e denunzia “violazione e falsa applicazione del D.P.R. 29 settembre 1972, n. 600, art. 32, comma 1, n. 2, e art. 39, comma 2, e del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7”, oltre che “insufficiente ed illogica motivazione su punti decisivi della controversia”, sostenendo che “l’accertamento avrebbe dovuto essere confermato anche nel quantum” perchè:

– “i giudici a quibus non hanno considerato che la determinazione del reddito mediante applicazione del tasso di interesse del 60% sull’ammontare dei versamenti affluiti sul conto, ha costituito una misura di favore per la società di fatto, perchè l’Ufficio era legittimato a recuperare a tassazione l’intero importo dei versamenti risultanti dai conti bancari, secondo il disposto del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1”;

– “la sentenza impugnata è manifestamente illegittima nella parte in cui nega validità probatoria alle concordi dichiarazioni rese dai testi sentiti dalla Guardia di Finanza in merito all’ammontare del tasso di interesse applicato (5% mensile circa)” in quanto (2) “la mancata dichiarazione dei redditi illecitamente percepiti legittimava l’Ufficio ad effettuare l’accertamento in via induttiva, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 2, ricorrendo anche ad elementi privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza” e (2) “l’utilizzazione delle dichiarazioni rese dai recte: ai verbalizzanti” è “perfettamente legittima” perchè “il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, si limita a vietare la testimonianza come mezzo istruttorie e non pure come prova in senso sostanziale (cfr., tra le tante, Cass., 25 marzo 2002, n. 4269; Cass., 15 novembre 2000, n. 14774; Cass., 19 dicembre 1997, n. 12854; nonchè Corte Cost., 21 gennaio 2000, n. 18)”.

p. 3. Le ragioni della decisione.

Il ricorso deve essere accolto perchè fondato.

A. Dalla sentenza impugnata, invero, si evince che il giudice di appello pone a base della sua decisione, essenzialmente, l’affermazione (chiarificatrice, quand’anche espressa in fine della motivazione, della ratio effettiva che lo ha ispirato) secondo cui “l’accertamento … appare .., non motivato e privo degli elementi necessari per sostenerlo, anche perchè, per la determinazione del reddito l’Ufficio si è basato sulle dichiarazioni rese nel corso delle indagini da soggetti terzi, ed in particolare da quelle rilasciate da tale C.P., dichiarazioni che non possono trovare ingresso nel processo tributario stante l’esplicito divieto posto alla testimonianza dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7”.

Il richiamo a tale “divieto” evidenzia la mancata considerazione delle “dichiarazioni rese nel corso delle indagini da soggetti terzi” e, quindi, in sostanza, la (volontariamente, perchè ritenuta oggetto di allegazione inutilizzabile) omessa considerazione degli elementi probatori offerti dall’Ufficio a suffragio della sua pretesa fiscale, anche quanto all’esistenza di una società di fatto tra padre e figlio.

Siffatto richiamo, però, mostra, altresì, l’erronea ricognizione della effettiva latitudine della norma di cui al comma 4 (numerazione originaria) del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7 (per il quale nel processo tributario “non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale”) essendo pacifico nella giurisprudenza di questa Corte (cfr., da ultimo, Cass., trib., 10 marzo 2010 n. 5746, la quale richiama “Cass. n. 903 del 2002 e n. 9402 del 2007”, ex multis) che il “divieto” detto – diversamente da quanto ritenuto nella sentenza impugnata – “si riferisce” soltanto “alla prova testimoniale da assumere nel processo” (“che è necessariamente orale, di solito ad iniziativa di parte, richiede la formulazione di specifici capitoli, comporta il giuramento dei testi, e riveste, conseguentemente, un particolare valore probatorio” ) ma “non implica…

l’inutilizzabilità, ai fini della decisione, delle dichiarazioni raccolte dall’Amministrazione nella fase procedimentale e rese da “terzi” e cioè da soggetti terzi rispetto al rapporto tra il contribuente-parte e l’Erario”: “tali dichiarazioni”, infatti, hanno comunque “il valore probatorio proprio degli elementi indiziari” per cui “danno luogo a presunzioni” (costituenti prove dei fatti ex art. 2727 cod. civ., e segg.) “qualora rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza di cui all’art. 2729 c.c.”.

La “natura e la valenza di elementi indiziari, nel processo tributario, del contenuto delle dichiarazioni” dette, inoltre, “non muta” sia che l'”acquisizione delle dichiarazioni di terzi sia realizzata in via diretta in fase di verifica” sia nel caso in cui si utilizzino “come fonte gli atti di un giudizio civile openale”.

Il giudice tributario, infatti (Cass., trib., 14 maggio 2010 n. 11785), “nell’esercizio dei propri autonomi poteri di valutazione …

del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.)”, deve (“in ogni caso”) verificare la “rilevanza” di quel “materiale” (anche di quello penale) nell'”ambito specifico” (tributario) “in cui esso è destinato ad operare”.

B. Del pari giuridicamente erronee si palesano le considerazioni svolte dal giudice di secondo grado in ordine all'”accertamento bancario” (“dal processo verbale di constatazione risulta soltanto il giro di affari complessivo annuo, senza alcuna indicazione relativa alle singole operazioni”) atteso che le stesse, nella sostanza, fanno “malgoverno” (Cass., trib., 13 settembre 2010 n. 19493) dei “seguenti consolidati principi”:

– “i dati raccolti dell’Ufficio in sede di accesso ai conti correnti bancari del contribuente consentono, in virtù della presunzione contenuta nel D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 39, di imputare gli elementi da essi risultanti direttamente a ricavi dell’attività svolta dal medesimo, salva la possibilità per il contribuente di provare che determinati accrediti non costituiscono proventi della detta attività (v., tra le molte, Cass. 11 gennaio 2008 n. 430;

Cass. 13 febbraio 2006 n. 3115; Cass. 29 maggio 2003 n. 8614; Cass. 29 marzo 2002 n. 4601)”;

– detta “presunzione legale … vincola l’Ufficio tributario ad assumere per certo che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente siano a lui imputabili, senza che risulti necessario procedere all’analisi delle singole operazioni, la quale è posta a carico del contribuente, in virtù dell’inversione dell’onere della prova (Cass. 7766/08; 2821/08; 7329/03; 7267/02;

15447/01)”.

Le medesime norme, ancora (Cass., trib., 21 gennaio 2009 n. 1452, ex multis), “autorizzano l’Ufficio finanziario a procedere all’accertamento fiscale anche attraverso indagini su conti correnti bancari formalmente intestati a terzi, ma che si ha motivo di ritenere connessi ed inerenti al reddito del contribuente, acquisendo dati, notizie e documenti di carattere specifico relativi a tali conti, sulla base di elementi indiziari tra i quali può assumere rilievo decisivo la mancata risposta del contribuente alla richiesta di chiarimenti rivoltagli dall’Ufficio in ordine ai medesimi conti, e senza che l’utilizzabilità dei dati dagli stessi risultanti trovi ostacolo nel divieto di doppia presunzione, attenendo quest’ultimo alla correlazione tra una presunzione semplice ed un’altra presunzione semplice, e non già al rapporto con una presunzione legale, quale è quella che ricorre nella fattispecie in esame (V. pure Cass. Sentenze n. 27032 del 21/12/2007, n. 18421 del 2005, n. 6232 del 2003)”: in particolare, in base alle richiamate disposizioni, “devono ritenersi legittime” le “indagini bancarie estese ai congiunti del contribuente persona fisica” (“ovvero a quelli degli amministratori della società contribuente”) essendo “il rapporto familiare sufficiente a giustificare, salva prova contraria, la riferibilità al contribuente accertato delle operazioni riscontrate sui conti correnti bancari degli indicati soggetti”.

C. Nella giurisprudenza di questa Corte, ancora, è “pacifico” (Cass., un., 31 luglio 2006 n. 17289, da cui gli excerpta, nonchè, ex multis, Cass., trib.: 3 dicembre 2010 n. 24587; 3 agosto 2007 n. 17105; 21 dicembre 2007 n. 27022; 22 marzo 2006 n. 6380; 30 settembre 2005 n. 19251; 19 dicembre 2003 n. 19505) che “la sentenza penale emessa a seguito di patteggiamento ai sensi dell’art. 444 c.p.p., costituisce un importante elemento di prova nel processo civile” (atteso che “la richiesta di patteggiamento dell’imputato implica pur sempre il riconoscimento del fatto-reato”) per cui “il giudice, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua responsabilità non sussistente e il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione (cfr. le sentenze di questa Corte n. 2213 del 1 febbraio 2006 e n. 19251 30 settembre 2005)”: “la sentenza di applicazione di pena patteggiata”, infatti, “pur non potendosi tecnicamente configurare come sentenza di condanna (anche se è a questa equiparabile a determinati fini), presuppone pur sempre una ammissione di colpevolezza che esonera la controparte dall’onere della prova (Cass. 5 maggio 2005, n. 9358)”.

D. Una “società di fatto”, per scolastica nozione, si forma per facta concludentia e, se costituita per svolgere (e/o se ha svolto) attività commerciale (quale definita nell’art. 2195 cod. civ.), è regolata dalle disposizioni dettate per la società in nome collettivo irregolare dall’art. 2297 cod. civ., il quale (al comma 1), per quanto concerne “i rapporti tra la società e i terzi” (quindi anche quelli con il fisco), rinvia (“sono regolati dalle”) alle “disposizioni relative alla società semplice”, lasciando comunque “ferma” la “responsabilità illimitata e solidale tra tutti i soci”.

In sintesi: nella società di fatto “qualunque obbligo sociale, in qualunque modo sorto, fa nascere nel socio l’obbligo corrispondente” (Cass., 1^, 11 maggio 2005 n. 9917, che ricorda “Cass. 17 gennaio 2003 n. 613”).

Conseguentemente va ribadito il principio secondo cui (Cass., trib., 9 maggio 2007 n. 10584) “nella società in nome collettivo” (il cui regime, come detto, regola anche la società di fatto svolgente attività commerciale) “tutti i soci rispondono solidalmente e illimitatamente per le obbligazioni sociali di ogni specie, tra cui anche le obbligazioni legali e quelle tributarie, fino al giorno in cui si verifica lo scioglimento, che non e opponibile ai terzi fino alla sua idonea conoscibilità”.

E. Il D.P.R. dicembre 1986, n. 917, art. 5, comma 1, come noto, dispone che “i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili”.

Il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 599, a sua volta, dopo aver definito (all’art. 1, comma 1) il “presupposto dell’imposta locale sui redditi” (ILOR) come “il possesso di redditi in denaro o in natura, continuativi od occasionali, prodotti nel territorio dello Stato, ancorchè esenti dall’imposta sul reddito delle persone fisiche o dall’imposta sul reddito delle persone giuridiche”, alla lett. b) del secondo comma del medesimo art. 1 esclude espressamente “dall’imposta … i redditi derivanti dalla partecipazione in società di ogni tipo e dalla partecipazione in enti soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche”.

Il citato D.P.R. n. 599 del 1973, art. 2, comma 1, infine, qualifica “soggetti passivi dell’imposta”, per quanto qui rileva, “le persone fisiche, le società di ogni tipo, comprese le società semplici, in nome collettivo e accomandita semplice …”.

Dal coordinato disposto di tali norme discende che, in ipotesi (quale quella di specie) di “società di fatto” tra due o più soggetti, l’ILOR fa carico alla società mentre l’IRPEF (o l’IRPEG se uno dei soci di fatto è una società regolare) deve essere corrisposta dal singolo socio “proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili”.

Per le medesime norme, inoltre, le “persone fisiche” che siano in “possesso di redditi in denaro o in natura, continuativi od occasionali” sono obbligate al pagamento dell’ILOR anche per i “redditi” che siano “esenti dall’imposta sul reddito delle persone fisiche o dall’imposta sul reddito delle persone giuridiche”: se detti “redditi” non sono “esenti” da IRPEF (od IRPEG), il contribuente (nel concorso dei presupposti di legge) è obbligato al pagamento sia dell’ILOR che dell’IRPEF (od IRPEG) sui medesimi.

F. Dalla coordinazione logico-giuridica dei principi richiamati ai punti D. ed E. che precedono discende che:

(a) in ipotesi di accertata esistenza di una società di fatto tra più “persone”, queste sono “soggetti passivi” (“proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili” di ognuna) soltanto dell’imposta sui redditi perchè la società è soggetta passiva dell’ILOR, mentre (b) in ipotesi di accertata inesistenza di quella società, il soggetto passivo di entrambe le imposte per il reddito prodotto dall’attività economica ascritta (in origine) alla società di fatto (risultata inesistente) va individuato (nei limiti quantitativi, ovviamente, della contestazione dell’Ufficio) nella persona cui sia riconducibile quell’attività: la mancanza, nella società di fatto, di una personalità distinta da quella dei (pretesi) soci, infatti, impone di ritenere comunque riferita (già nella contestazione dell’Ufficio) individualmente, quindi anche ad ogni ipotizzato socio, l’avvenuto svolgimento di quell’attività economica produttiva di reddito imponibile e, di conseguenza, l’assunzione ex lege, da parte del medesimo, della qualità di soggetto passivo di entrambe le imposte.

G. In ordine alla imponibilità del reddito tratto da attività lato sensu) illecita, infine, “la giurisprudenza di questo giudice di legittimità ha ripetutamente affermato” Cass., trib., 13 novembre 2006 n. 24192, la quale ribadisce l'”orientamento confermato da numerosa giurisprudenza anche successiva all’entrata in vigore della L. n. 212 del 2000 (v. Cass. n. 21746 del 2005 e n. 13335 del 2003)” che la L. 24 dicembre 1993, n. 537, art. 13, comma 4 (secondo cui “nelle categorie di reddito di cui all’art. 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo se non già sottoposti a sequestro o confisca penale. I relativi redditi sono determinati secondo le disposizioni riguardanti ciascuna categoria”) “è da ritenersi norma di interpretazione autentica del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 6, con la conseguenza che sono retroattivamente tassabili anche i proventi derivanti da illecito, includendo perciò nel reddito imponibile perfino il prezzo del reato, obbligatoriamente soggetto a confisca (quando essa non sia stata adottata), dovendo altresì ritenersi tale disposizione interpretativa, ancorchè non vincolante rispetto alla precedente disciplina (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, artt. 1 e 6 e del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 599, ari 1), criterio ermeneutico influente, alla stregua della sostanziale identità della stessa in ordine alla determinazione dei presupposti della tassazione, così arrivando a considerare imponibili i proventi di qualsivoglia attività illecita anche nel vigore della normativa antecedente al citato D.P.R. n. 917 del 1986 (v. tra le altre Cass. 19 aprile 1995, n. 4381)”.

Sul tema, inoltre, questa sezione (sentenza 7 agosto 2009 n. 18111), ribadita la natura interpretativa “applicabile quindi retroattivamente anche alla fattispecie in esame (Cass. 13213/2007;

conf. 21746/2005, 13335/2003)” del comma 4 dell’art. 13 detto e richiamata la “sentenza n. 8041 depositata… il 25 marzo 2008”, ha specificato che “il problema della corretta qualificazione del reddito derivante da attività illecita (per sua natura di più difficile classificazione, a causa della imprevedibilità dei percorsi della criminalità economica non può costituire pretesto per escludere la tassazione quando non vi sia una perfetta sovrapponibilità con le categorie reddituali tipizzate secondo i canoni delle attività legali, rilevando che l’eventuali margini di oscillazione sono fisiologici, ma non per questo possono privilegiare i proventi da illecito considerandoli non tassabili”.

p. 4. Provvedimenti finali.

In definitiva la sentenza impugnata deve essere cassata perchè affetta dagli evidenziati errori giuridici i quali si sono riverberati, in maniera determinante e decisiva, sulla valutazione del complessivo materiale probatorio offerto dall’Ufficio a sostegno della pretesa fiscale, anche quanto (a) alla sussistenza di una società di fatto tra padre e figlio per lo svolgimento dell’attività di prestito di danaro ad interessi e (b) alla misura degli interessi percepiti; la causa, siccome bisognevole dei necessari accertamenti fattuali, va, quindi, rinviata a sezione della Commissione Tributaria Regionale diversa da quella che ha emesso la decisione annullata affinchè la stessa (1) valuti detto materiale, nonchè quello (eventualmente) offerto dai contribuenti, in conformità a tutti i principi di diritto innanzi richiamati e (2) provveda a regolare le spese processuali di questo giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa, anche per le spese del giudizio di legittimità, ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 2 febbraio 2011.

Depositato in Cancelleria il 10 giugno 2011

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