Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12747 del 06/06/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 12747 Anno 2014
Presidente:
Relatore:

Ud.19.12.2013

SENTENZA

sui ricorsi proposto da:
SAUDINO Alessandro e BUONGIORNO Maria Cristina,

elettivamente domiciliati in Roma, via Lungo Tevere
Arnaldo da Brescia n.9 presso lo studio
dell’Avv.Antonio Colavincenzo e rappresentati e difesi
per procura in calce al ricorso dall’Avv.Giorgio Palma
-ricorrenticontro
AGENZIA DELLE ENTRATE,

generale

pro

tempore,

in persona del Direttore
rappresentata

e

dall’Avvocatura Generale dello Stato presso

difesa
cui

Uffici in Roma, via dei Portoghesi n.12 è elettivamente
domiciliata

Data pubblicazione: 06/06/2014

-controricorrente-ricorrente incidentale-

avverso la sentenza della Commissione Tributaria
Regionale della Campania-sezione staccata di Salerno
n.46/4/07, depositata il 19.4.2007;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica

Crucitti;
udito per la controricorrente-ricorrente incidentale
l’Avv.Giacobbe Daniela;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott.Tommaso Basile, il quale ha concluso per
il rigetto del ricorso principale, assorbito il ricorso
incidentale.
RITENUTO IN FATTO

Alessandro Saudino e Maria Cristina Buongiorno
impugnarono l’avviso di accertamento con il quale
l’Agenzia delle Entrate aveva assoggettato a tassazione
plusvalenze realizzate per la cessione di una farmacia,
rettificando il reddito di impresa dell’anno 1996.
L’atto di cessione, concluso nel maggio 1996,
prevedeva il versamento di parte del prezzo al momento
della stipula ed il versamento del residuo dopo
l’autorizzazione al trasferimento da parte della
Regione; autorizzazione intervenuta nel gennaio 1997.
Il ricorso proposto dai contribuenti, i quali
sostenevano che la plusvalenza non fosse di competenza
dell’esercizio 1996 ma di quello successivo in cui si
era verificata la condicio iuris del rilascio
dell’autorizzazione regionale, veniva parzialmente
accolto dalla C.T.P. adita la quale confermava la
tassazione per l’anno 1996 dell’acconto prezzo e del
saldo per l’anno 1997.
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udienza del 19.12.2013 dal Consigliere Roberta

La sentenza, appellata da entrambe le parti, è
stata integralmente confermata dalla Commissione
Tributaria Regionale della Campania-sezione distaccata
di Salerno con la sentenza indicata in epigrafe.
I Giudici di appello, rilevato che la tassazione
andava necessariamente ancorata al momento di
percezione delle somme, accertavano che la somma
percepita nell’anno 1996 non aveva assunto la natura di
di acconto prezzo. Non ravvisando nel comportamento dei
contribuenti alcuna volontà elusiva applicavano le
sanzioni nel minimo edittale.
Avverso la sentenza i contribuenti hanno proposto
ricorso per cassazione affidato a due motivi.
Ha resistito,

con controricorso,

l’Agenzia

dell’Entrate la quale ha proposto, altresì, ricorso
incidentale affidato a due motivi.
MOTIVI DELLA DECISIONE

1. Preliminarmente va disposta la riunione dei ricorsi
siccome proposti avverso la medesima sentenza.
2.Va esaminato da primo, involgendo una questione
pregiudiziale, il motivo di ricorso incidentale con cui
l’Agenzia delle Entrate, ai sensi dell’art.360, I
comma, n.3 c.p.c., deduce l’errore commesso dalla
C.T.R. per non avere, con violazione dell’art.53 d.lgs.
n.546/1992, dichiarato l’appello inammissibile. Secondo
la prospettazione difensiva i contribuenti, con il
gravame, non avevano contestato l’applicazione, da
parte del primo Giudice, del criterio di “cassa”, ma si
erano limitati a sostenere che, secondo il diverso
criterio di “competenza” l’intera plusvalenza avrebbe
dovuto essere tassata nel periodo in cui si era
verificata la condizione sospensiva di legge (data
dall’autorizzazione regionale al trasferimento
dell’azienda).
2.1. Il motivo -a parte il rilievo di inammissibilità,
per difetto di specificità, non riportando il ricorso
il contenuto dell’atto di appello proposto dai

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caparra ma, come emergente dal contratto di cessione,

contribuenti- è infondato, apparendo evidente che la
riproposizione della doglianza in ordine
all’applicabilità del criterio di competenza contiene,
ex adverso, la contestazione del diverso criterio “per
cassa” applicato dalla Commissione tributaria
provinciale.
3. Il primo motivo di ricorso principale, proposto dai
contribuenti, ed il secondo motivo di ricorso
questione identica, ovvero l’imputazione temporale
degli effetti dell’atto di cessione.
In particolare, con il primo motivo di ricorso
principale -rubricato

errata imputazione temporale

degli effetti dell’atto di cessione-

i contribuenti,

premesso che l’autorizzazione amministrativa alla
cessione di farmacia costituisce elemento costitutivo
del perfezionamento del contratto di cessione di
azienda e, quindi, condicio iuris dello stesso,
deducono che, per la tassazione della plusvalenza
conseguita, non era rilevante la materiale percezione
del corrispettivo ma il periodo di imposta in cui il
diritto al corrispettivo era divenuto effettivo.
Ne consegue, secondo la prospettazione difensiva,
l’illegittimità del comportamento dell’Ufficio che
pretendeva di sottoporre a tassazione diretta l’intera
plusvalenza nell’anno di imposta 1996 e l’erroneità
della sentenza impugnata nella parte in cui non aveva
ritenuto che l’intero provento della cessione andava
fiscalmente imputato all’anno 1997.
Dal canto suo, l’Agenzia delle Entrate, con il secondo
motivo di ricorso incidentale -rubricato

violazione e

falsa applicazione dell’art.75 d.p.r. 22 dicembre 1986
n.917 e motivazione insufficiente in relazione
all’art.360, primo comma nn. 3 e 5 c.p.c. ed
all’art.62, primo comma, d.lgs.31.12.1992 n.547-

deduce

che il Giudice di appello non avrebbe considerato che,
dalla lettura del contratto (non adeguatamente
esaminato con conseguente vizio di insufficiente

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incidentale, proposto dalla parte pubblica, vertono su

motivazione) si evinceva che le parti non avevano
inteso apporre alcuna condizione sospensiva al
contratto intendendo che, in presenza di tutti i
requisiti di legge, l’autorizzazione regionale
costituisse un atto dovuto. Ciò comportava che la
plusvalenza doveva ritenersi certa e determinata sin
dal momento della stipula del contratto di cessione
avvenuta nel 1996 secondo il criterio di competenza.
Entrate, con riferimento al dedotto vizio
motivazionale, è inammissibile sotto diversi profili.
In primo luogo manca, a conclusione dell’illustrazione
del motivo, il cd. “momento di sintesi” necessario ai
sensi dell’art.366 bis c.p.c. (applicabile al ricorso
per essere stata la sentenza impugnata depositata il
19.4.2007); il motivo, poi, difetta di autosufficienza
non riportando, neppure per stralci, il contenuto del
contratto, ma, soprattutto, il motivo è inammissibile
alla luce del principio, condiviso, per cui (tra le
altre Cass.n.10554 del 30/04/2010) 1″interpretazione
di un atto negoziale è tipico accertamento in fatto
riservato al giudice di merito, incensurabile in sede
di legittimità, se non nell’ipotesi di violazione dei
canoni legali di ermeneutica contrattuale, di cui agli
artt.1362 e ss. c.c., o di motivazione inadeguata,
ovverosia non idonea a consentire la ricostruzione
dell’uiter” logico seguito per giungere alla decisione.
Pertanto, onde far valere una violazione sotto il primo
profilo, occorre non solo fare puntuale riferimento
alle regole legali d’interpretazione, mediante
specifica indicazione dei canoni assertivamente violati
ed ai principi in esse contenuti, ma occorre, altresì,
precisare in qual modo e con quali considerazioni il
giudice del merito se ne sia discostato, con
l’ulteriore conseguenza dell’inammissibilità del motivo
di ricorso che si fondi sull’asserita violazione delle
norme ermeneutiche o del vizio di motivazione e si
risolva, in realtà, nella proposta di una

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Detto ultimo mezzo proposto dall’Agenzia delle

interpretazione diversa”.
Con riferimento, invece, al vizio di violazione di
legge, dedotto da entrambe le parti, va rilevato che al
provvedimento autorizzativo da parte della Pubblica
Amministrazione (prima medico provinciale ora Regione)
al trasferimento dell’azienda, (come richiesto
dall’art.12, comma secondo, della legge 2 aprile 1968
n.475), è già stato riconosciuto valore di condizione
In particolare, su tale solco interprativo, questa
Corte, con successiva sentenza n.6050/1995, ha avuto
modo di precisare che “poiché ai sensi dell’art.12,
comma secondo della legge 2 aprile 1968 n.475, il
trasferimento della farmacia è subordinato alla
condizione legale sospensiva del riconoscimento del
medico provinciale, tenuto ad esercitare il controllo
dei requisiti richiesti dalla stessa legge per la
gestione del servizio farmaceutico la vendita, come più
in generale, ogni atto traslativo, tra vivi o “mortis
causa” di una farmacia non solo non consente
all’acquirente prima del riconoscimento, l’esercizio
della farmacia ma neppure produce il suo effetto reale
del trasferimento della proprietà dell’azienda, che
solo dopo il predetto atto amministrativo, avente la
natura giuridica di un’autorizzazione costitutiva, si
realizza con efficacia retroattiva”.
In tema di contratto sottoposto a condizione
sospensiva nel sistema tributario, si è statuito,
seppur con riferimento all’imposta di registro, che “la
base imponibile, nel contratto traslativo o costitutivo
di diritti reali soggetto a condizione sospensiva, è
segnata dal valore del bene alla data in cui si
producono i relativi effetti, ovvero al tempo del
verificarsi della condizione”, rilevandosi che “a tale
interpretazione induce l’elemento testuale dell’art.43,
comma 1, lett.a, del d.p.r. n.131/1986, in linea con la
terminologia del codice civile, in quanto gli effetti
traslativi o costitutivi sono prodotti non dalla

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legale sospensiva (Cass.SS.UU.n. 6587/1983).

stipulazione del contratto condizionale, destinato a
rimanere inoperante senza l’avveramento dell’evento
futuro, ma dall’accadimento di questo; la retroattività
degli effetti stessi, una volta prodottisi, non implica
mutamento del fatto generatore” (Cass.n.7878/2012;
n.16562/2012; n.4657/1999).
Il Collegio ritiene, non ravvisandosi ragioni
ostative, che detti principi possano applicarsi anche
irrilevanza, ai fini fiscali e di determinazione della
base imponibile, della retroattività degli effetti
dell’avverarsi della condizione sospensiva legale cui
era sottoposto l’atto di cessione.
Ciò posto, se alla luce dell’allora art.75 (oggi
109), II comma, lett.a T.U.I.R. i corrispettivi delle
cessioni si considerano conseguiti _alla data …

della

stipulazione dell’atto per gli immobili e per le
aziende, ovvero, se diversa e successiva alla data in
cui si verifica l’effetto traslativo della proprietà o
di altro diritto reale,

deve anche rilevarsi che, ai

sensi dell’allora art.54 TUIR (ora 86), concorrono alla
formazione del reddito anche le plusvalenze delle
aziende, compreso il valore di avviamento,
unitariamente realizzate mediante cessione a titolo
oneroso, nell’esercizio in cui sono state realizzate.
Nella specie, l’accertamento in fatto compiuto dal
Giudice di merito in ordine all’avvenuto incasso di
parte di prezzo nell’anno 1996 non è stato idoneamente
censurato, onde la sentenza impugnata che ha ritenuto
che la relativa plusvalenza andasse imputata a
quell’esercizio, appare, alla luce dei principi sopra
esposti corretta ed immune da censure.
Ne consegue il rigetto di entrambi i motivi.
4.Va, infine, rigettato anche il secondo motivo del
ricorso principale con il quale i contribuenti hanno
denunciato l’omissione perpetrata dalla C.T.R. la
quale, secondo la prospettazione difensiva, pur avendo
riconosciuto, in motivazione, l’esistenza di condizioni

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nella subiecta materia, con la conseguente

ESENTE DA REGISTRAZIONE.
Al SENSI DEL D P.R. 26/411986
N. I3I TAB. ALL. B. – N. 5
MATERIA TRIBUTARIA
tali da consentire la riduzione o l’annullamento delle
sanzioni, non aveva, poi, riportato la conclusione di
tale ragionamento in dispositivo, limitandosi a
dichiarare il rigetto degli appelli proposti.
L’infondatezza del motivo emerge, per tabulas, avendo
la C.T.R., nel dispositivo della sentenza impugnata,
affermato le “sanzioni applicabili nel minimo
edittale”.

Attesa la reciproca soccombenza le spese del processo
vanno integralmente compensate tra le parti.
P.Q.M.

La Corte riuniti i ricorsi, principale ed incidentale,
li rigetta.
Compensa

integralmente

tre

le parti

le

spese

processuali.
Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio del
19.12.2013, ed in seconda convocazione, il 27.3.2014.

5. In conclusione, i ricorsi vanno entrambi rigettati.