Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1263 del 22/01/2014

Civile Sent. Sez. 5 Num. 1263 Anno 2014
Presidente: CAPPABIANCA AURELIO
Relatore: IOFRIDA GIULIA

SENTENZA

sul ricorso proposto da:
Pansini Mario Francesco, elettivamente domiciliato
in Roma Via Cola di Rienzo 162, presso lo studio
dell’Avvocato Lucia Patrizia Scalone, e
rappresentato e difeso dall’Avv.to Pietro Paolo
Cecchetti in forza di procura speciale in calce al
ricorso
– ricorrente –

/3-)1

contro

\ 2
Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore
–

p.t., domiciliata in Roma Via dei Portoghesi 12,
presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la
rappresenta e difende ex lege
– Controricorrente e ricorrente incidentale –

avverso la sentenza n. 26/05/2008 della Commissione
Tributaria regionale della Puglia, depositata il
19/05/2008;
udita la relazione della causa svolta nella
pubblica udienza del 27/11/2013 dal Consigliere
Dott. Giulia Iofrida;
uditi l’Avv.to Pietro Paolo Cecchetti, per parte
ricorrente, e l’Avvocato dello Stato, Paola Zerman,
per parte controricorente;

1

Data pubblicazione: 22/01/2014

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
generale Dott. Federico Sorrentino, che ha concluso
per il rigetto del ricorso principale e
l’inammissibilità del ricorso incidentale.
Ritenuto in fatto
Pansini Mario Francesco propone ricorso per
cassazione, affidato a sette motivi, nei confronti
dell’Agenzia delle Entrate, avverso la sentenza

n. 26/05/2008, depositata in data 19/05/2008, con
la quale – in una controversia concernente
l’impugnazione di una cartella di pagamento emessa
dall’Ufficio erariale, per omesso versamento
dell’IRAP in relazione all’attività professionale
di commercialista svolta dal Pansini, a seguito di
controllo automatizzato, ex art.36 bis DPR
600/1973, della dichiarazione dei redditi relativa
all’anno d’imposta 2002 – è stata confermata la
decisione n. 50/23/2007 della Commissione
Tributaria Provinciale di Bari, che aveva respinto
il ricorso del contribuente volto a sentire
accertare il diritto all’esenzione dell’IRAP e
l’illegittimità dell’atto impositivo.
In

particolare,

i

giudici

d’appello

hanno

sostenuto, da un lato, che, trattandosi di cartella
di pagamento emessa ex art.36 bis DPR 600/1973, la
stessa poteva essere impugnata solo per vizi propri
e non anche “per vizi suscettibili di rendere nullo
o annullabile l’atto prodromico presupposto”,
dovendo ritenersi che il contribuente

“sapeva di

non avere versato l’IRAP e si attendeva logicamente
la cartella esattoriale “de qua’,

e, dall’altro

lato, che, dalla documentazione esibita, non
risultava che il Pansini si trovasse nella
condizione di

“assenza di beni strumentali”

nello

della Commissione Tributaria Regionale della Puglia

svolgimento del lavoro autonomo. Peraltro,

i

giudici tributari dichiaravano dovute le sanzioni
nel minimo edittale del 10%,

“non essendo stata

fornita la prova dell’effettiva ricezione della
comunicazione predisposta in data 07/10/2003”.
L’intimata Agenzia delle Entrate ha depositato
controricorso e ricorso incidentale, affidato ad un
motivo.

c.p.c.
Considerato in diritto.
Il primo motivo, con il quale il ricorrente lamenta
la violazione e/o falsa applicazione dell’art.36
bis DPR 600/1973, è inammissibile, per difetto di
un pertinente, chiaro e specifico quesito di
diritto, ex art.366 bis c.p.c. ( così formulato:
“Stabilisca l’Ecc.mo Corte di Cassazione se, nel
caso, come nella fattispecie, di un contribuente
che, dopo essere stato costretto a compilare il
quadro IQ per evitare l’errore bloccante, abbia
omesso il versamento della relativa imposta IRAP
per insussistenza del relativo presupposto, sia
legittimo, come stabilito dalla CTR, l’utilizzo
della procedura automatizzata ex at.36 bis DPR
600/1973 o se invece era necessaria l’istituzione e
notifica di un motivato avviso di accertamento in
rettifica”).
Il secondo motivo, implicante vizio di nullità
della sentenza, ex art.360 n. 4 c.p.c., per omesso
esame del motivo di appello inerente
l’illegittimità della procedura adotta dall’Ufficio
locale dell’Agenzia delle Entrate, ex art.36 bis
DPR 600/1973, in luogo della notifica di un
motivato avviso di accertamento ex art.42 DPR
600/1973, è infondato, avendo i giudici ritenuto,

Il ricorrente ha depositato memoria ex art.378

al contrario, pienamente legittima la cartella
esattoriale, a fronte della scelta consapevole del
contribuente di non versare quanto dovuto in base
alla stessa dichiarazione dei redditi, cosicché non
ricorre il lamentato vizio di omessa pronuncia.
Il terzo motivo, con il quale si censura, ex
art.360 n. 3 c.p.c., la sentenza per violazione e/o
falsa applicazione degli artt. 4,5 e 8 d.lgs.

hanno indicato che il contribuente “avrebbe potuto
a suo tempo compilare il quadro IQ riportando nella
colonna variazioni

gli importi

in meno in moda

ottenere un reddito imponibile uguale a zero con la
corrispondente imposta uguale a zero”,

è

inammissibile, non essendo censurata una
statuizione autonoma ma un mero

“obiter dictum”

della sentenza.
Il ricorrente lamenta poi, con il quinto motivo, la
violazione dell’art.112 c.p.c., per avere i giudici
tributari affermato l’assoggettabilità del
contribuente ad IRAP, malgrado decisione in senso
opposto, sul punto, della C.T.P. di Bari (che
aveva, tuttavia, respinto il ricorso del
contribuente per inammissibilità dell’impugnazione
della cartella non per vizi propri), coperta da
giudicato interno.
Il motivo è inammissibile per difetto, ex art.366
bis c.p.c., di un rituale quesito di diritto (così
formulato:

“Stabilisca l’Ecc.ma Corte di Cassazione

se viola l’art.112 c.p.c- la sentenza della C.T.R.
che – come nel caso di specie – afferma la
assoggettabilità del contribuente ad IRAP, senza
tenere conto che tale questione, già decisa in
senso opposto dalla sentenza di primo grado, non

446/1997, nella parte in cui i giudici tributari

era stata riproposta ed era coperta dal giudicato
per mancata impugnazione”)

e di autosufficienza.

Il settimo motivo è, del pari, inammissibile,
sempre per difetto di autosufficienza, non avendo
il ricorrente specificato, in quale sede, egli
aveva eccepito la nullità della cartella impugnata
per omessa notifica del c.d. avviso bonario, ai
sensi dell’art.6 comma 5 0 1.212/2000, tanto che la

questa sede, eccepito la novità della domanda,
perché avanzata soltanto nel presente giudizio di
legittimità.
Lo stesso motivo è altresì infondato.
Vero che, come ribadito da questa Corte (Cass.
Trib. 795 e 7536/2011; Cass.Trib. 8342/2012) in
tema di riscossione delle imposte, anche l’art. 6,
comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
Statuto del Contribuente (in vigore dal 1 ° /8/2000:
“5.

Prima di procedere alle iscrizioni a ruolo

derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti
da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su
aspetti rilevanti della dichiarazione,
l’amministrazione finanziaria deve invitare il
contribuente, a mezzo del servizio postale o con
mezzi telematici, a fornire i chiarimenti necessari
o a produrre i documenti mancanti entro un
termine congruo e

comunque

non

inferiore

a

trenta giorni dalla ricezione della richiesta. La
disposizione

si

applica anche qualora, a

seguito della liquidazione, emerga

la spettanza

di un minor rimborso di imposta rispetto a quello
richiesto.

La disposizione non si applica

nell’ipotesi di iscrizione a ruolo di

tributi

per i quali il contribuente non e’ tenuto ad
effettuare il versamento diretto.

5

Sono

nulli i

controricorrente Agenzia delle Entrate ha, in

provvedimenti

in

emessi

violazione

delle

disposizioni di cui al presente comma.”),

non

impone l’obbligo del contraddittorio preventivo in
tutti i casi in cui si debba procedere ad
iscrizione a ruolo, ai sensi dell’art. 36-bis del
d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ma soltanto
“qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti
della dichiarazione”,

situazione, quest’ultima, che

sia stato un iniziale asserito mero errore
materiale (compilazione da parte del contribuente
nel senso della debenza dell’imposta e successivo
omesso versamento del dovuto, nella sopravvenuta
consapevolezza della mancanza dei presupposti per
l’assoggettamento all’IRAP), che è l’ipotesi tipica
disciplinata dall’art. 36 bis citato. In tal caso
infatti non v’è necessità di chiarire nulla e, se
il legislatore avesse voluto imporre il
contraddittorio preventivo in tutti i casi di
iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei
tributi, non avrebbe indicato quale presupposto di
esso l’incertezza riguardante

“aspetti rilevanti

della dichiarazione”.
Il

quarto

motivo,

dell’art.19 d.lgs.

relativo
546/1992,

alla

violazione

ex art.360 n.

3

c.p.c., nella parte in cui i giudici tributari
hanno statuito in ordine alla impugnabilità della
cartella esattoriale, emessa ex art.36 bis DPR
60071973, solo per vizi propri e non anche per
motivi attinenti al merito, è invece fondato.
Invero, in caso di cartella di pagamento emessa ai
sensi dell’art.36 bis DPR 600/1973, l’atto non
rappresenta la mera richiesta di pagamento di una
somma definita con precedenti atti di accertamento,
autonomamente impugnabili e non impugnati, ma

6

non ricorre nel caso in cui nella dichiarazione vi

riveste

anche

di

natura

atto

impositivo,

trattandosi del primo ed unico atto con cui la
pretesa fiscale è stata esercitata nei confronti
del dichiarante, con conseguente sua impugnabilità,
ex art.19 DPR 546/1992, anche per contestare il
merito della pretesa impositiva.
Il ricorrente lamenta, quindi, con il sesto motivo,
l’omessa, insufficiente, contraddittoria

giudici tributari hanno affermato, in maniera del
tutto apodittica, l’assoggettabilità ad IRAP del
contribuente solo perché rivelata dall’esistenza di
beni strumentali .
La censura è parimenti fondata.
Invero, la motivazione della decisione di appello
risulta apodittica, venendo ivi fatte delle
affermazioni, in ordine alla asserita esistenza
dell’autonoma organizzazione, senza alcun concreto
riferimento agli elementi esaminati e presi in
considerazione nel percorso decisionale ed
omettendo di argomentare in ordine a quegli altri
elementi, indicati dal contribuente in sede di
appello ed in questa sede riproposti, in ipotesi,
rilevanti agli effetti di un diverso percorso
decisionale (l’esercizio dell’attività in locale
concesso da terzi in comodato gratuito, senza
l’ausilio di lavoratori dipendenti, l’utilizzo di
beni strumentali per un valore pari ad E 5.778,00).
Deve qui ribadirsi che, a norma del combinato
disposto del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art.
2, comma l, primo periodo, e art. 3, comma l, lett.
c), l’esercizio delle attività di lavoro autonomo
di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 49, comma 1,
è escluso dall’applicazione dell’ IRAP solo qualora
si tratti di attività non autonomamente organizzata

7

motivazione, ex art.360 n. 5 c.p.c., laddove i

ed il requisito della autonoma organizzazione – il
cui accertamento spetta al giudice di merito ed è
insindacabile in sede di legittimità solo se
congruamente motivato ricorre quando

il

contribuente, per quanto qui interessa, impieghi
beni strumentali eccedenti, secondo
plerumque accidit,

l’id quod

il minimo indispensabile per

l’esercizio dell’attività in assenza di

occasionale di lavoro altrui (cfr., sull’ausilio di
una segretaria a part-time, Cass. n. 8265 del 2009;
v. anche Cass. nn. 3673, 3676, 3678, 3680 e 5011
del 2007; v. pure S. U. n. 12109 del 2009, in
generale; cfr., da ultimo, Cass. nn. 23370 del 2010
e 16628 del 2011).
Ora,

per

consolidato

giurisprudenziale,

orientamento

“ricorre il vizio di omessa

motivazione della sentenza, denunziabile in sede di
legittimità, ai sensi dell’art. 360 c.p.c., coma
1, n. 5, nella duplice manifestazione di difetto
assoluto o di motivazione apparente, quando il
Giudice di merito ometta di indicare, nella
sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio
convincimento ovvero indichi tali elementi senza
una approfondita disamina logica e giuridica,
rendendo in tal modo impossibile ogni controllo
sull’esattezza
ragionamento”

e

sulla

logicità

del

suo

(Cass. n. 1756/2006, n. 890/2006).

I giudici d’appello non hanno esaurientemente
motivato sulle ragioni della ritenuta esistenza
dell’autonoma organizzazione, necessaria ai fini
dell’IRAP, con conseguente accoglimento del motivo.
Con unico motivo di ricorso incidentale, l’Agenzia
delle Entrate (rimasta parzialmente soccombente in
appello) censura invece, ai sensi dell’art.360 n. 3

8

organizzazione oppure si avvalga in modo non

c.p.c., il capo della sentenza impugnata nel quale,
in violazione del divieto di ultrapetizione, ex
art.112 c.p.c., le sanzioni irrogate (pari al 30%
dell’imposta dovuta), ex art.34 d.lgs. 446/1997,
sono state ridotte nella misura del 10%, non
essendo stata fornita dall’A.F. prova della
ricezione, da parte del contribuente, della
comunicazione prodromica all’iscrizione a ruolo,

avesse mai sollevato alcuna eccezione e dunque
l’Amministrazione non fosse tenuta a fornire alcuna
prova sul punto.
Il motivo, stante la natura accessoria delle
sanzioni, è assorbito.
La Corte accoglie il ricorso, limitatamente ai
motivi quarto e sesto, cassa la sentenza impugnata,
con rinvio, per nuovo esame ed anche per le spese
del presente giudizio dì legittimità, alla
Commissione Tributaria Regionale della Puglia, in
diversa composizione.
P.Q.M.
La

Corte

accoglie

il

ricorso

principale,

limitatamente ai motivi quarto e sesto, assorbito
ji

ricorso incidentale, cassa la sentenza

impugnata, con rinvio, anche in ordine alle spese
del presente giudizio di legittimità, ad altra
Sezione della C.T.R. della Puglia.
Deciso in Roma, nella camera di consiglio della
Quinta sezione civile, il 27/11/2013.

malgrado, sul punto, lo stesso contribuente non