Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12544 del 12/05/2021

Cassazione civile sez. VI, 12/05/2021, (ud. 24/02/2021, dep. 12/05/2021), n.12544

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE SESTA CIVILE

SOTTOSEZIONE T

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. GRECO Antonio – Presidente –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CROLLA Cosmo – Consigliere –

Dott. LUCIOTTI Lucio – Consigliere –

Dott. LO SARDO Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 35271-2019 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. (OMISSIS)), in persona del Direttore pro

tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12,

presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e

difende ope legis;

– ricorrente –

contro

B.C.M., elettivamente domiciliata in ROMA, PIAZZA

CAVOUR presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE,

rappresentato e difeso dall’avvocato OMAR CHIARI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 1858/23/2019 della COMMISSIONE TRIBUTARIA

REGIONALE della LOMBARDIA, depositata il 15/04/2019;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non

partecipata del 24/02/2021 dal Consigliere Relatore Dott. MICHELE

CATALDI.

Fatto

RILEVATO

che:

L’Agenzia delle Entrate propose ricorso per cassazione nei confronti della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia-sezione staccata di Brescia, n. 3107/65/2015, che aveva accolto l’appello del contribuente B.C.M. contro la decisione della Commissione tributaria provinciale di Bergamo. Quest’ultima aveva respinto l’impugnazione del contribuente avverso un avviso di accertamento per Irpef ed Irap, per l’anno 2006, che traeva origine da indagini bancarie.

Questa Corte, con l’ordinanza n. 9635 del 24 gennaio 2017, ha così provveduto sul ricorso erariale: “La Corte accoglie il primo motivo, assorbito il secondo, cassa l’impugnata sentenza, con rinvio alla CTR Lombardia, in diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.”.

La decisione di legittimità è stata così motivata: ” Nella decisione impugnata, la CTR aveva affermato che il contribuente aveva fornito l’indicazione dei nominativi dei beneficiari dei prelevamenti, così ovviando alla mancanza di compilazione del beneficiario negli assegni bancari contestati: in tal modo, l’Amministrazione sarebbe stata in grado di svolgere ulteriori accertamenti circa la percezione delle somme.

Il ricorso è affidato a due motivi.

Col primo, si lamenta violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32 e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3 La CTR avrebbe erroneamente ritenuto sufficiente la mera indicazione di beneficiari, oltre tutto specificamente contestata dall’Ufficio per mancanza di prova.

Col secondo, si assume omesso esame circa un fatto decisivo e controverso, ex art. 360 c.p.c., n. 5, costituito dalle specifiche contestazioni sollevate dall’Ufficio.

L’intimato si è costituito con controricorso.

Il primo motivo è fondato.

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32 (in virtù della quale i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività (Sez. 5, n. 16697 del 09/08/2016; Sez. 5, n. 26111 del 30/12/2015).

In altri termini, posto che, in materia, sussiste inversione dell’onere della prova, alla presunzione di legge (relativa) non può essere contrapposta una mera affermazione di carattere generale (Sez. 5, n. 17250 del 12/07/2013).

I giudici di merito non si sono dunque attenuti ai principi di cui sopra.

Il secondo motivo resta assorbito.

Alla luce di tali considerazioni, pertanto, va accolto il ricorso e cassata l’impugnata sentenza, con rinvio per nuova valutazione alla CTR Lombardia, in diversa composizione, che provvederà altresì alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.”.

Riassunto il giudizio, la Commissione tributaria regionale della Lombardia-sezione staccata di Brescia, con la sentenza n. 1958/23/2019, depositata il 15 aprile 2019, ha accolto l’appello del contribuente, sul presupposto della sentenza della Corte costituzionale del 6 ottobre 2014, n. 228, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), art. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, come modificato dalla L. 30 dicembre 2004, n. 311 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato legge finanziaria 2005), art. 1, comma 402, lett. a), n. 1, limitatamente alle parole “o compensi”.

La CTR ha infatti escluso che, all’esito di tale pronuncia, persistesse, nei confronti di un professionista o di un lavoratore autonomo, la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, relativamente alle operazioni bancarie di prelevamento, che conservano valore legale presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa.

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per la cassazione di tale decisione, affidato a due motivi.

Il contribuente si è costituito con controricorso.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c..

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo l’Ufficio ricorrente deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, la violazione e la falsa applicazione dell’art. 394 c.p.c., assumendo che la decisione della CTR ha esorbitato dai limiti del thema decidendum della controversia delineato dalla sentenza di questa Corte, che aveva cassato con rinvio la precedente sentenza d’appello per violazione di legge, limitando l’oggetto del giudizio di rinvio alla verifica, da condurre in applicazione del principio di diritto formulato dalla Corte, dell’adempimento, da parte del contribuente, dell’onere della prova liberatoria.

La CTR avrebbe quindi travalicato i limiti del giudizio rinviatole, laddove ha invece rivalutato, ed escluso, l’applicabilità della presunzione legale relativa nel caso di specie, in relazione all’attività del contribuente.

Infatti, secondo l’Amministrazione ricorrente, l’applicabilità, nel caso di specie, del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, anche in materia di prelevamenti, era un presupposto logico e giuridico necessario della decisione adottata dalla Corte nella sentenza di cassazione con rinvio, ed il principio di diritto affermato, relativo all’oggetto ed alle modalità di assolvimento dell’onere della prova, riguardava tanto i versamenti quanto i prelevamenti, e ad entrambi avrebbe dovuto essere applicato dal giudice del rinvio.

Il motivo è fondato, nei termini che seguono.

Infatti, secondo questa Corte, “Nella verifica in ordine all’uniformazione del giudice di rinvio al principio di diritto enunciato dalla Corte di cassazione, ove sia in discussione, in rapporto all’entità del “petitum” concretamente individuata dal giudice di rinvio, la portata del “decisum” della sentenza di cassazione, il giudice di legittimità deve interpretare la propria sentenza in relazione alla questione decisa e al contenuto della domanda proposta in giudizio dalla parte, con la quale la pronuncia rescindente non può essersi posta in contrasto.” (Cass., Sez. 1, Sentenza n. 19212 del 30/09/2005; conforme Cass., Sez. 1 -, Ordinanza n. 3955 del 19/02/2018).

Nel caso di specie, dalla lettura della motivazione e del dispositivo della sentenza di cassazione con rinvio emessa da questa Corte (ed ante trascritta) emerge univocamente che il motivo (per violazione di legge) del ricorso erariale per cassazione accolto aveva per oggetto esclusivamente i “prelevamenti”, rispetto ai quali si poneva la questione della sufficienza della prova liberatoria che fosse limitata alla “indicazione dei nominativi dei beneficiari dei prelevamenti”, poichè “la CTR aveva affermato che il contribuente aveva fornito l’indicazione dei nominativi dei beneficiari dei prelevamenti, così ovviando alla mancanza di compilazione del beneficiario negli assegni bancari contestati”, ed aveva, secondo l’Amministrazione anche allora ricorrente, “erroneamente ritenuto sufficiente la mera indicazione di beneficiari, oltre tutto specificamente contestata dall’Ufficio per mancanza di prova.”.

Tutte le espressioni utilizzate nella precedente decisione di legittimità riconducono pertanto inequivocabilmente il thema decidendi oggetto dell’impugnazione erariale alle operazioni di prelevamento. Ed in questo senso, del resto, depone anche il ricorso per il quale attualmente si procede, che alla pag. 5 espressamente riassume la precedente censura con riferimento alla questione dell’insufficienza della “mera indicazione dei beneficiari da parte del soggetto accertato”, formulazione che (a prescindere dalle citazioni giurisprudenziali di supporto), concentra la contestazione sui prelievi.

Tale delimitazione del thema decidendum oggetto dell’accoglimento del ricorso per cassazione e del rinvio non viene contraddetto peraltro dal principio di diritto esposto attraverso il richiamo, nella sentenza di cassazione con rinvio, al precedente di Cass., Sez. 5, n. 17250 del 12/07/2013, che ha per oggetto proprio la questione della sufficienza o meno, in materia di prova contraria necessaria per superare la presunzione legale relativa di ricavi stabilita con riferimento ai prelievi, dell’indicazione dei rispettivi beneficiari. Infatti quest’ultimo richiamo, conclusivo ed esplicativo (“In altri termini”), concentra l’applicazione, al caso concreto sub iudice (che per quanto detto atteneva ai prelevamenti) di un principio (quello della necessità che il contribuente fornisca la “prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività”) che, nella giurisprudenza di questa Corte (in parte richiamata nella parte precedente della stessa sentenza che ha cassato con rinvio) è stato espresso con riferimento tanto ai prelevamenti, quanto ai versamenti.

Tanto premesso (ed evidenziato che la già citata sentenza della Corte costituzionale del 6 ottobre 2014, n. 228, è antecedente sia alla sentenza d’appello già cassata che alla sentenza di cassazione con rinvio de qua, e non costituisce quindi ius superveniens emerso solo nel giudizio di rinvio), l’accoglimento, da parte di questa Corte, del motivo relativo alla violazione di legge in tema di onere della prova, gravante sul contribuente in relazione alla presunzione di maggiori ricavi derivante dai prelevamenti bancari, presupponeva necessariamente – ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1, n. 2, come modificato dalla ridetta pronuncia del giudice delle leggi- che tale presunzione legale fosse applicabile e, pertanto, trattandosi di prelevamenti, che il contribuente in questione fosse titolare di reddito di impresa.

Circostanza, quest’ultima, che l’Amministrazione aveva allegato già nell’accertamento (riprodotto in parte nel ricorso, con intestazione riferita alla ditta individuale del contribuente, cessata nel 2007) e, soprattutto, che dalla sentenza di cassazione con rinvio non risulta controversa.

Pertanto, la cassazione, per violazione di legge, con rinvio della precedente sentenza d’appello, ed il principio di diritto espresso in quella sede dalla Corte di legittimità, non consentivano al giudice del rinvio di rimettere in discussione il dato fattuale e giuridico, necessariamente presupposto dalla decisione di legittimità, che al contribuente, in quanto titolare del reddito d’impresa, fosse applicabile la presunzione legale relativa in ordine ai prelevamenti bancari controversi.

Infatti ” In ipotesi di annullamento con rinvio per violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte di cassazione vincola al principio affermato e ai relativi presupposti di fatto, onde il giudice del rinvio deve uniformarsi non solo alla “regola” giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico-giuridiche della decisione, attenendosi agli accertamenti già compresi nell’ambito di tale enunciazione, senza poter estendere la propria indagine a questioni che, pur se non esaminate nel giudizio di legittimità, costituiscono il presupposto stesso della pronuncia, formando oggetto di giudicato implicito interno, atteso che il riesame delle suddette questioni verrebbe a porre nel nulla o a limitare gli effetti della sentenza, in contrasto col principio di intangibilità.” (Cass., Sez. 3 -, Ordinanza n. 20887 del 22/08/2018; conformi Cass. Sez. 5 -, Ordinanza n. 19594 del 24/07/2018; Cass., Sez. 5, Sentenza n. 20981 del 16/10/2015).

Ha errato pertanto il giudice a quo laddove, invece di limitarsi a verificare se, relativamente alla presunzione derivante dai prelevamenti, il contribuente avesse fornito la prova contraria conforme ai criteri di cui al principio di diritto espresso dalla sentenza di cassazione con rinvio, ha valutato ex novo, nel giudizio di rinvio, l’applicabilità della presunzione legale in questione, escludendola.

La sentenza impugnata va quindi cassata con rinvio, affinchè il giudice a quo, tenuto conto dei criteri sinora espressi in questa decisione, provveda in conformità al principio di diritto già da questa Corte con l’ordinanza n. 9635 del 24 gennaio 2017.

2. Con il secondo motivo l’Ufficio ricorrente deduce, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, costituito dalla circostanza che l’accertamento si riferiva al reddito d’impresa.

Il motivo è assorbito dall’accoglimento del primo.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo nei termini di cui in motivazione e dichiara assorbito il secondo;

cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia-sezione staccata di Brescia, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 24 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 12 maggio 2021