Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 1250 del 21/01/2020

Cassazione civile sez. trib., 21/01/2020, (ud. 22/11/2019, dep. 21/01/2020), n.1250

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. CATALDI Michele – rel. Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. D’ORAZIO Luigi – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 9157/2013 R.G. proposto da:

PLAST 96 s.r.l. in liquidazione, in persona del legale rappresentante

pro tempore, difesa e rappresentata, per procura speciale in atti,

dall’Avv. Pullano Aniello, con domicilio eletto presso lo studio

dell’Avv. Cecchi Riccardo in Roma, via Filoteo Albertini, n. 77;

– ricorrenti –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi 12, presso

l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

– controricorrente –

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del

Lazio-sezione staccata di Latina, n. 437/39/12, depositata in data 1

ottobre 2012.

Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22 novembre

2019 dal Consigliere Dott. Cataldi Michele.

Fatto

RILEVATO

Che:

1. All’esito di controllo automatizzato dei ricavi dichiarati per l’anno d’imposta 2004 dalla Plast s.r.l., effettuato utilizzando gli studi di settore approvati con il D.M. 30 marzo 1999, e dopo il contraddittorio endoprocedimentale con la contribuente, l’Agenzia delle Entrate, con avviso in materia di Ires, Irap ed Iva, ha accertato i maggiori ricavi conseguiti dalla contribuente.

2. La società contribuente ha impugnato l’atto impositivo innanzi la Commissione tributaria provinciale di Frosinone, che ha accolto il ricorso, rilevando la carenza motivazionale dell’accertamento.

3. L’Ufficio ha quindi proposto appello avverso la sentenza di primo grado, che l’adita Commissione tributaria regionale del Lazio- sezione staccata di Latina, ha accolto con la sentenza n. 437/39/12, depositata in data 1 ottobre 2012.

4. La contribuente propone ora ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza d’appello.

5. L’Ufficio ha depositato controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

Che:

1. Con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la contribuente ricorrente denuncia la violazione e la falsa applicazione del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-bis, convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427; e D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, per avere il giudice a quo ritenuto sufficiente a sostenere l’accertamento il mero scostamento dei ricavi della contribuente dallo studio di settore applicato, senza che la motivazione dell’avviso d’accertamento abbia considerato le ragioni di tale divario, attinenti specificamente alla ricorrente, che le aveva introdotte nel contraddittorio preventivo.

2.Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la contribuente ricorrente denuncia la violazione e la falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, e D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56, per non avere il giudice a quo ritenuto nullo l’accertamento che, nella motivazione, ha solo elencato, senza valutarle specificamente, le ragioni del divario, tra i ricavi dichiarati e quelli di cui allo studio di settore applicato, che la ricorrente aveva introdotto nel contraddittorio preventivo.

3.1 primi due motivi vanno trattati congiuntamente, essendo strettamente connessi, se non coincidenti.

A differenza di quanto eccepito dalla controricorrente, entrambi i motivi sono ammissibili, riproducendo, o indicando tra gli allegati prodotti, i documenti sufficienti alla loro trattazione.

3.1. L’accertamento attraverso gli studi di settore (strumenti elaborati e modificati periodicamente dal Ministero dell’Economia, sostituiti dal periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2017 dagli indici sintetici di affidabilità fiscale) integra una forma di accertamento presuntivo fondata sul combinato disposto del D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies, e L. 8 maggio 1998, n. 146, art. 10, che riconoscono all’Amministrazione finanziaria la possibilità di basare l’accertamento su gravi incongruenze tra quanto dichiarato dal contribuente e quanto dovrebbe essere dichiarato, tenendo conto delle condizioni e delle caratteristiche dell’attività svolta.

La procedura dell’accertamento si articola in diverse in diverse fasi: dopo l’elaborazione e l’approvazione degli studi di settore, il contribuente, in sede di dichiarazione, compila lo studio che gli è proprio e, ove esso risulti non congruo, riceve l’invito dell’Ufficio ad esporre e documentare i fatti e le circostanze che giustifichino lo scostamento. Qualora, nella sede endoprocedimentale, non si pervenga ad un accordo, l’amministrazione emette quindi l’avviso di accertamento (che, persistendo le incongruenze fra ricavi e corrispettivi dichiarati e dati desumibili dagli studi di settore, non è precluso neppure in presenza di contabilità regolarmente tenuta: Cass. 13/02/2014, n. 3302).

In materia, questa Corte ha precisato che la procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è per legge determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sè considerati, ma deriva solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente con il contribuente, il quale ha la facoltà di contestare l’applicazione dei parametri provando le circostanze concrete che giustificano lo scostamento della propria posizione reddituale, con ciò costringendo l’ufficio – ove non ritenga attendibili le allegazioni di parte – ad integrare la motivazione dell’atto impositivo indicando ie ragioni del suo convincimento (Cass. n. 13908/2018).

Tuttavia, ogni qual volta il contraddittorio sia stato regolarmente attivato ed il contribuente ometta di parteciparvi ovvero si astenga da qualsivoglia attività di allegazione, l’Ufficio non è tenuto ad offrire alcuna ulteriore dimostrazione della pretesa esercitata in ragione del semplice disallineamento del reddito dichiarato rispetto ai menzionati parametri (Cass. n. 27617/2018).

L’esito del contraddittorio preventivo non condiziona comunque l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standards al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa, circostanza che, peraltro, può essere valutata dal giudice per il raggiungimento del proprio convincimento (Cass. n. 09484/2017).

3.2. Tanto premesso, nel caso di specie il Giudice a quo, per quanto con motivazione sintetica, ha escluso la pretesa carenza della motivazione dell’avviso d’accertamento, ritenendo che l’atto impositivo avesse dato ampio conto anche delle argomentazioni fatte valere dalla contribuente nel contraddittorio preventivo. Circostanza, quest’ultima, del resto ammessa dalla stessa ricorrente e risultante dalla parte della motivazione dell’accertamento trascritta nel ricorso. Nè, peraltro, potrebbe ritenersi, come assume la contribuente, che la menzione puntuale, nell’avviso impugnato, delle argomentazioni formulate dalla controricorrente nel contraddittorio preventivo, non esaurisca, nel caso di specie, l’obbligo di motivazione dell’Amministrazione sul punto.

Infatti, è pacifico che, nel caso di specie, proprio all’esito del contraddittorio, l’Ufficio ha recepito alcune delle osservazioni della contribuente ed ha ridotto di conseguenza la pretesa impositiva prima dell’emissione dell’accertamento. Tale circostanza conferma che, come sostenuto dalla CTR, non vi è stato un’applicazione automatica dello studio di settore, la cui rilevanza indiziaria è stata invece concretamente mediata dalle specifiche caratteristiche della fattispecie concreta, rappresentate dalla contribuente ed in parte accolte dall’ufficio.

Pertanto, nel caso di specie, l’apprezzamento, da parte dell’Ufficio, delle ragioni della contribuente risultanti dal contraddittorio endoprocedimentale, ben può ricavarsi dalla ragionata esposizione di queste ultime e dall’argomentato accoglimento di una parte soltanto di esse, a prescindere dall’individuazione formale di una parte dell’accertamento appositamente dedicata alla relativa motivazione. Peraltro, a fronte dell’assolvimento, sostanziale, dell’obbligo di motivazione dell’accertamento da parte dell’Amministrazione, la ricorrente non indica, in questa sede, quali specifiche ragioni, già esposte nel contraddittorio preventivo, non sarebbero state prese in considerazione nell’atto impositivo.

I primi due motivi vanno quindi respinti.

4.Con il terzo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la contribuente ricorrente denuncia la violazione e la falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 23, per avere il giudice a quo utilizzato, nella motivazione della sentenza impugnata, il dato relativo alla prosecuzione di fatto dell’attività della contribuente, successivamente ai periodi d’imposta accertati ed ad opera “dei figli”, “nonostante le asserite difficoltà in cui l’azienda versava”.

Assume la ricorrente che si tratterebbe di una circostanza ulteriore rispetto a quelle già dedotte dall’Ufficio a sostegno dell’avviso d’accertamento, e che quindi quest’ultimo non avrebbe potuto dedurre ex novo in giudizio, come aveva infatti già ritenuto la sentenza di primo grado, che anche per tale motivo aveva annullato l’atto impugnato.

4.1. A differenza di quanto eccepito dalla controricorrente, il motivo è ammissibile, riproducendo, o indicando tra gli allegati prodotti, i documenti sufficienti alla sua trattazione.

Tuttavia, il motivo è infondato. Infatti, ne caso di specie, l’Amministrazione, alla quale spetta il ruolo sostanziale di creditore dell’imposta e quindi di parte attrice, affermando, nelle proprie controdeduzioni di primo grado, l’asserita prosecuzione (dopo gli anni d’imposta qui controversi) dell’attività della contribuente, non ha allegato una diversa ragione fondante, di fatto e di diritto, della pretesa impositiva cristallizzata nell’atto; nè ha integrato, in fatto o in diritto, i presupposti dell’imposizione sui quali si fonda l’accertamento.

Non vi è stata, pertanto, nessuna mutazione, non consentita, della causa petendi e del petitum oggetto dell’originario atto impositivo; nè, un’illegittima integrazione, in sede processuale, della motivazione insufficiente dell’atto impositivo, atteso quanto già rilevato, nella trattazione dei due motivi, riguardo alla sufficienza di tale motivazione. Piuttosto, la deduzione della prosecuzione dell’attività si configura come una mera difesa dell’Amministrazione, finalizzata a contestare l’allegazione della contribuente, ricorrente in primo grado, in ordine alla cessazione (nel 2008, ovvero quattro anni dopo il periodo d’imposta di cui si discute) della sua attività produttiva, quale giustificazione dello scostamento dallo studio di settore applicato, e quindi consentita.

2. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

PQM

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a rifondere alla controricorrente le spese di lite, che liquida in Euro 10.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, inserito dalla L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 22 novembre 2019.

Depositato in Cancelleria il 21 gennaio 2020