Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12481 del 12/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 12/05/2021, (ud. 12/02/2021, dep. 12/05/2021), n.12481

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. SORRENTINO Federico – Presidente –

Dott. DE MASI Oronzo – Consigliere –

Dott. NAPOLITANO Lucio – Consigliere –

Dott. PIRARI Valeria – rel. Consigliere –

Dott. MAISANO Giulio – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 20313/2014 R.G. proposto da:

Agenzia delle Entrate, in persona del direttore pro-tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso

la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;

– ricorrente –

contro

P.A.S., rappresentato e difeso dall’avv.

Salvatore Peluso, presso il cui studio è elettivamente domiciliato

in Acireale, Corso Sicilia n. 3;

– controricorrente –

Avverso la sentenza n. 296/34/14 della Commissione tributaria

regionale per la Sicilia, depositata il 29/01/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

12/02/2021 dalla Dott.ssa Valeria Pirari.

 

Fatto

RILEVATO

che:

1. In seguito alla comunicazione, avanzata da P.A., di volersi avvalere della definizione agevolata L. 27 dicembre 2006, n. 296, ex art. 1, comma 1011, mediante pagamento rateale di quanto dovuto al fine di sanare versamenti di imposta relativi agli anni 2002 e 2003, l’Agenzia delle Entrate notificò al predetto avviso di diniego di condono, per avere questi operato solo in parte i versamenti previsti dalla normativa agevolativa e avere omesso di provvedervi alle scadenze previste, ciò che aveva comportato la sua decadenza dalla possibilità della rateizzazione del debito.

Impugnato il predetto atto dal contribuente, che rilevava di avere usufruito della sospensione dei tributi in seguito agli eventi sismici e vulcanici del 2002, la C.T.P. di Catania accolse il ricorso con sentenza n. 31/8/11, che fu confermata dalla C.T.R. della Sicilia, adita dall’Ufficio, con la sentenza oggi impugnata.

2. Avverso questa sentenza, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sulla base di quattro motivi. Il contribuente si è difeso con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

1. Con il primo motivo, si lamenta la nullità del procedimento per violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per avere i giudici di secondo grado omesso di pronunciarsi sui tempi dei versamenti effettuati e dunque sulla debenza delle sanzioni applicate coi provvedimenti di diniego, senza considerare l’avvenuto versamento delle somme oltre i termini di legge, ossia oltre il 30/06/2008, e senza pronunciarsi sul quantum delle imposte versate e sulla legittimità del diniego e delle conseguenti sanzioni. Ad avviso dell’Ufficio, invero, non era dato comprendere, dalla motivazione del provvedimento impugnato, nè quanto il contribuente avesse versato a titolo di capitale, interessi e sanzioni, nè su quali basi fosse stato ritenuto perfezionato il condono, benchè si fosse evidenziato il mancato pagamento delle 19 rate inziali.

2. Con il secondo motivo, si lamenta la violazione e falsa applicazione della L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. operato un’erronea valutazione dell’avvenuto perfezionamento del condono, senza considerare la possibilità, concessa ai destinatari dell’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri 10 giugno 2005, n. 3445, di definire i tributi dovuti, corrispondendo entro il 30/06/2008, l’ammontare dovuto per ciascun tributo a titolo di capitale diminuito al 50 per cento, al netto dei versamenti già eventualmente eseguiti. L’Ufficio, premessa la necessità di coordinare la normativa adottata per la definizione delle posizioni dei soggetti colpiti al sisma 2002 con quella in materia di decadenza dell’Amministrazione finanziaria dal potere impositivo L. 31 luglio 2005, n. 156, ex art. 1, comma 5-bis, e il conseguente potere concesso a quest’ultima di procedere alle iscrizioni a ruolo e alla notifica delle relative cartelle e ai primi, quando abbiano fatto istanza L. n. 296 del 2006, ex art. 1, comma 1011, di fruire della sospensione delle procedure esecutive di riscossione successive all’iscrizione a ruolo per tutto il periodo di efficacia delle predette agevolazioni, ha evidenziato come la definizione agevolata non inibisca la formulazione dell’iscrizione a ruolo e dell’atto esecutivo, ma impedisca la sola esecuzione dei predetti atti in pendenza dei termini per il completamento dei versamenti, sicchè, allo scadere del periodo di rateizzazione, è consentita la verifica della regolarità e della tempestività dei versamenti effettuati e l’applicazione dello sgravio del 50% dell’imposta iscritta a ruolo delle sanzioni e degli interessi. Inoltre, la C.T.R. non aveva considerato che il contribuente non aveva effettuato il pagamento delle 19 rate iniziali, ma aveva eseguito soltanto pagamenti parziali.

3. Con il terzo motivo, si lamenta la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13 e del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, artt. 2,3,4,5 e 6, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, per avere la C.T.R. disposto l’annullamento della cartella e, per l’effetto, sancito l’inapplicabilità delle sanzioni irrogate, pur in assenza di clausole di esclusione della punibilità previste e disciplinate dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6 e dei presupposti per la disapplicazione delle sanzioni, costituiti unicamente dalle obiettive condizioni di incertezza sulla portata e l’ambito applicativo della norma tributaria e l’adeguamento del contribuente alle indicazioni contenute negli atti dell’Amministrazione finanziaria, senza considerare che il D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13 impone l’applicazione di sanzioni commisurate alle imposte non versate o versate in ritardo come risultanti all’esito del controllo formale ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis e D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54 bis.

4. Con il quarto motivo, si lamenta, infine, l’omessa o insufficiente motivazione in relazione a punti decisivi della controversia, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, con riguardo alla asserita illegittimità dei rilievi fiscali, per non avere la C.T.R. argomentato sulla reputata illegittimità del diniego di condono, avendo fatto riferimento esclusivamente alla produzione, da parte del contribuente, di sufficiente e idonea documentazione.

5. Il primo motivo è infondato.

E’ orientamento consolidato ritenere che gli estremi della dedotta doglianza di nullità processuale della sentenza (per motivazione totalmente mancante o motivazione apparente) siano integrati nell’ipotesi di “assenza” della motivazione, quando cioè “non sia possibile individuare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione”, non configurabile nel caso di “una pur succinta esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione impugnata” (ad es., da ultimo, Cass. Sez. 3, 15/11/2019, n. 29721) ovvero nel caso di “motivazione solo apparente, che non costituisce espressione di un autonomo processo deliberativo, quale la sentenza di appello motivata “per relationem” alla sentenza di primo grado” (cfr. ad es. Cass. Sez. L, 25/10/2018, n. 27112) ovvero qualora la motivazione “risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione” (ad es. Cass. Sez. 6 – 3, 25/09/2018, n. 22598; ipotesi ravvisata anche in caso di “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, che rendono incomprensibili le ragioni poste a base della decisione”, Cass. Sez. 6 – L, 25/06/2018, n. 16611).

Orbene, nella specie, i giudici di merito hanno chiaramente espresso i motivi per i quali hanno ritenuto di respingere l’appello proposto dall’Ufficio, riconducendo la decisione assunta al fatto che il contribuente avesse effettuato il pagamento dei ratei e stesse continuando a versare quanto dovuto, con la conseguenza che la motivazione non può dirsi assente, nè incomprensibile.

6.1 Il secondo motivo è, invece, fondato.

La L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 1011, stabilisce, in particolare, che “Ai soggetti destinatari dell’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri 10 giugno 2005, n. 3442, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 139 del 17 giugno 2005, interessati dalla proroga dello stato di emergenza nella provincia di Catania, stabilita per l’anno 2006 con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri 22 dicembre 2005, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 304 del 31 dicembre 2005, è consentita la definizione della propria posizione entro il 30 giugno 2008, relativamente ad adempimenti e versamenti, corrispondendo l’ammontare dovuto per ciascun tributo e contributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 50 per cento, ferme restando le vigenti modalità di rateizzazione. I contribuenti hanno la facoltà di definire la propria posizione di cui al periodo precedente attraverso un unico versamento attualizzando il debito alla data del versamento medesimo. Per il ritardato versamento dei tributi e contributi di cui al presente comma si applica l’istituto del ravvedimento operoso di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, e successive modificazioni, art. 13 ancorchè siano state notificate le cartelle esattoriali”.

Tale disposizione segue, invero, una serie di norme, di rango primario e secondario, che sono state adottate, fin dal 2001, quando gli eventi vulcanici che interessarono la Provincia di Catania imposero la dichiarazione dello stato di emergenza ai sensi e per gli effetti della L. 24 febbraio 1992, n. 225, art. 5, comma 1, (secondo cui “AI verificarsi degli eventi di cui all’art. 2, comma 1, lett. c), ovvero nella loro imminenza, il Consiglio dei Ministri…. Delib. lo stato di emergenza, determinandone durata ed estensione territoriale in stretto riferimento alla qualità ed alla natura degli eventi, disponendo in ordine all’esercizio del potere di ordinanza, nonchè indicando l’amministrazione pubblica competente in via ordinaria a coordinare gli interventi conseguenti all’evento successivamente alla scadenza del termine di durata dello stato di emergenza”), e l’adozione di una serie di misure volte ad alleviare i disagi provocati alla popolazione dalle eccezionali calamità naturali. E così, al primo D.P.C.M. 23 luglio 2001 seguirono diversi provvedimenti di proroga, adottati ai sensi della L. n. 225 del 1992, ridetto art. 5, comma 1, e del D.L. 4 novembre 2002, n. 245, art. 2, comma 2, convertito, con modificazioni, dalla L. 27 dicembre 2002, n. 286, recante “Interventi urgenti a favore delle popolazioni colpite dalle calamità naturali nelle Regioni Molise e Sicilia, nonchè ulteriori disposizioni in materia di protezione civile”, che ha disposto la sospensione, fino al 31 marzo 2003, non solo “dei termini di prescrizione, decadenza e quelli perentori, legali e convenzionali, sostanziali e processuali, anche previdenziali comportanti prescrizioni e decadenze da qualsiasi diritto, azione od eccezione, in scadenza nel periodo di vigenza delle dichiarazioni di emergenza” e di “tutti i termini relativi ai processi esecutivi, mobiliari ed immobiliari, nonchè ad ogni altri titolo di credito avente efficacia esecutiva di data anteriore” (D.L. n. 245 del 2002, art. 4, comma 1), ma anche dei “termini per l’adempimento degli obblighi di natura tributaria”, con provvedimento adottato ai sensi della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 9, comma 2 (vedi anche Cass., 5/07/2018, n. 17634).

Ed è a questa disposizione che fa riferimento l’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri 10 giugno 2005, n. 3442, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 139 del 17 giugno 2005, a sua volta richiamata dalla L. n. 296 del 2006, ridetto art. 1, comma 1011, che, senza immutare la precedente disciplina normativa, si è limitato soltanto a rimettere in termini quei contribuenti che avevano fruito del beneficio ma non avevano eseguito pagamenti alla scadenza del periodo di sospensione secondo il piano di rateizzazione (in tal senso, Cass. Sez, 5, 15 aprile 2015, n. 7583).

Pertanto, anche la norma in esame, al pari del D.L. n. 245 del 2002, è volta ad affrontare lo stato di emergenza in ordine ai gravi fenomeni eruttivi connessi all’attività vulcanica dell’Etna nel territorio della Provincia di Catania ed agli eventi sismici concernenti la medesima area, rivolgendosi, a mente del D.M. Economia e Finanze 14 novembre 2002, emendato a sua volta dal D.M. 17 maggio 2005, alle persone fisiche, anche in qualità di sostituti di imposta, che alla data del 29 ottobre 2002, avevano la residenza nei territori dei Comuni indicati nei commi 5 e 6, e ai soggetti, anche in qualità di sostituti di imposta, diversi dalle persone fisiche aventi sede legale o operativa nei territori dei Comuni indicati nei commi 5 e 6.

5.2 Come già osservato da questa Corte, l’intervento del legislatore, avvenuto con la L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, ha avuto lo scopo di disciplinare le situazioni di omissione e di ritardo nel pagamento dei tributi secondo il piano di rateizzazione previsto dal D.M. 17 maggio 2005, consentendo a coloro che non avevano versato le somme dovute alla scadenza delle singole rate, successivamente alla cessazione del periodo di sospensione dei termini (ossia fino al 15 dicembre 2005, come da proroga D.M. Economia e Finanze 17 maggio 2005, ex art. 1), di definire la propria posizione entro il 30 giugno 2007, attraverso la corresponsione dell’ammontare dovuto per ciascun tributo e contributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 50 per cento, ferme restando le vigenti modalità di rateizzazione (vedi Cass. Sez. 5, 15 aprile 2015, n. 7583, non massimata); la norma, inoltre, non riguarda soltanto i destinatari dell’ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri in data 10 giugno 2005, n. 3442, ossia quelli tenuti ad effettuare versamenti agli enti previdenziali e interessati dalla proroga dello stato di emergenza nella Provincia di Catania, disposta con D.P.C.M. 22 dicembre 2005, ma anche i titolari di tributi in genere, ponendosi in continuum con la precedente normazione emergenziale di carattere eccezionale, come anche confermato dalla circolare della Agenzia delle Entrate n. 20/E del 12 aprile 2007 (in tal senso vedi Cass. Sez, 5, 15 aprile 2015, n. 7583, cit.; Cass., Sez. 5, 7/11/2017, n. 26372).

Ebbene, va evidenziato innanzitutto come la disciplina normativa contenuta nell’art. 1, comma 1011, avente natura eccezionale, non si esaurisca nella mera sospensione dei termini (al cessare della quale viene ripristinata la situazione ex ante), ma venga a regolare ex novo il versamento delle somme – che erano già dovute anteriormente o che lo sono divenute nel corso del periodo di sospensione – ridefinendone tempi e modalità (in questi termini, Cass. Sez, 5, 15 aprile 2015, n. 7583, cit.).

Inoltre, pur non prevedendo espressamente la norma in esame la decadenza dal beneficio in conseguenza di un versamento parziale o tardivo della prima rata (o delle prime rate), tale conseguenza deve ritenersi discendere dai principi generali vigenti, all’epoca dei fatti, in materia di corretto adempimento degli oneri fiscali e di accesso alle normative di agevolazione (in questi termini, Cass.19/11/2020, n. 26309, non massimata).

Quanto alla possibilità, per l’Amministrazione finanziaria, di poter disporre accertamenti e avviare procedure di riscossione durante il periodo di sospensione del pagamento degli obblighi tributari per i contribuenti residenti od operanti nell’ambito territoriale interessato dall’evento calamitoso, deve ritenersi che ciò non sia inibito dalla disciplina speciale contenuta nelle norme sopra richiamate, posto che, come si è visto, la sospensione attiene ai “termini per l’adempimento degli obblighi di natura tributaria” e non all’attività facente capo all’Amministrazione finanziaria.

Va peraltro considerato come, in ragione della identità di ratio della predetta disciplina con quella contenuta nella L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 138, comma 3, rubricato “Disposizioni relative a eventi calamitosi” e riferito ai soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le Province di Catania, Ragusa e Siracusa, individuati ai sensi dell’art. 3 dell’ordinanza del 21 dicembre 1990, n. 2057, essendo entrambe finalizzate a consentire ai contribuenti, residenti in zone colpite dagli eventi sismici dell’ottobre 2002, di differire tutti gli adempimenti fiscali per concentrare le proprie risorse economiche nell’attività di ricostruzione (Cass. Sez. 6-5, 17/11/2014, n. 24415), possa richiamarsi quanto asserito da questa Corte con riguardo a quest’ultima fattispecie, allorchè ha ritenuto che l’ampia rateazione per il versamento dei tributi concessa da tale normativa non ha prorogato perciò solo il termine entro cui l’atto impositivo deve essere emesso dall’ufficio, sicchè anche la disciplina di cui al D.L. 17 giugno 2005, n. 106, art. 1 convertito con modificazioni nella L. 31 luglio 2005, n. 156, relativo alla fissazione dei termini di decadenza per la notifica delle cartelle di pagamento, deve estendersi anche a tali fattispecie (Cass., Sez. 6 – 5, 14/07/2014, n. 16074; Cass., Sez. 5, 15/02/2017, n. 3987).

Pur essendo fondato tale principio sul dettato dell’art. 138, comma 3 secondo cui “Le somme dovute dai contribuenti di cui al comma 1, e non versate, sono recuperate mediante iscrizioni in ruoli da rendere esecutivi entro il 31 dicembre dell’anno successivo alla scadenza dell’ultima rata”, il cui contenuto non è riversato invece nel D.L. n. 245 del 2002, deve ritenersi che il mancato pagamento integrale e puntuale di quanto dovuto entro i termini di legge (come prorogato, nella specie, al 30 giugno 2008) non soltanto comporti la decadenza dalla possibilità di avvalersi del regime agevolativo da parte del contribuente, come si è detto, ma legittimi il diniego opposto dall’Ufficio alla sua richiesta di accesso all’agevolazione tributaria e l’iscrizione a ruolo dei debiti tributari soggetti a sospensione, esulando queste attività dall’ambito applicativo della normativa agevolativa, avente ad oggetto la mera rideterminazione dei termini per l’adempimento degli obblighi tributari, senza prorogare, in assenza di indicazioni normative in tal senso, il termine entro cui l’atto impositivo deve essere emesso dall’Ufficio, il quale è soggetto pertanto alla disciplina ordinaria.

5.3 Ebbene, i giudici di secondo grado non hanno affatto affrontato tali problematiche, nè si sono attenuti ai suddetti principi, in quanto, a fronte della deduzione dell’Ufficio circa il mancato versamento delle prime rate, come risulta dalla prima parte della sentenza, hanno apoditticamente ritenuto che, da “idonea documentazione” prodotta dal contribuente, risultasse “il regolare versamento di tutte le rate dovute a tutt’oggi” e che l’Erario avesse “già introitato” e continuasse “a introitare, in osservanza dello schema rateale legale, le sue pendenze creditorie”, senza analizzare in dettaglio i singoli pagamenti e la loro regolarità, sia nel quantum, sia nel rispetto temporale imposto per ciascun rateo, e addirittura discostandosi dal parametro legale nella parte in cui si dà conto del fatto che i pagamenti, alla data della decisione (del 15/01/2014), fossero ancora in corso, indipendentemente dalla scadenza legale.

Alla luce di quanto detto, il motivo deve ritenersi fondato, non essendosi i giudici di secondo gradi attenuti al seguente principio di diritto:

“In tema di misure urgenti a favore delle popolazioni colpite dagli eventi vulcanici che interessarono la Provincia di Catania, la L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 1011, costituente norma eccezionale volta a rimettere in termini, entro il 30 giugno 2007, coloro che, successivamente alla cessazione del periodo di sospensione dei termini di cui alla proroga D.M. Economia e Finanze 17 maggio 2005, ex art. 1, non avevano versato i tributi dovuti alla scadenza delle singole rate secondo il piano loro assegnato, senza immutare la precedente disciplina e senza inibire all’Amministrazione finanziaria lo svolgimento di accertamenti o l’avvio di procedure di riscossione del pagamento degli obblighi tributari durante il periodo di sospensione, inibendo la disposizione la sola pretesa di immediato adempimento del tributo dovuto, ha la funzione di regolare ex novo il versamento delle somme, ridefinendone tempi e modalità, sicchè la violazione dei nuovi termini, conseguente a versamento parziale o tardivo della prima rata o di quelle successive, comporta la decadenza del contribuente dal beneficio”.

Pertanto, la causa deve essere rimessa alla C.T.R. della Sicilia, in diversa composizione, perchè, attenendosi a tale principio, valuti la correttezza dei singoli pagamenti.

7. L’accoglimento del secondo motivo comporta invece l’assorbimento del terzo motivo, essendo le sanzioni conseguenti alla eventuale violazione degli obblighi tributari da parte del contribuente, e del quarto, in quanto relativo alla omessa disamina, da parte dei giudici di merito, della documentazione afferente ai pagamenti.

8. In definitiva, deve rigettarsi il primo motivo e dichiararsi l’assorbimento del terzo e del quarto e la fondatezza del secondo, con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rimessione della causa alla C.T.R. della Sicilia, in diversa composizione, anche con riguardo alle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. della Sicilia, in diversa composizione, anche con riguardo alle spese del presente giudizio.

Così deciso in Roma, il 12 febbraio 2021.

Depositato in Cancelleria il 12 maggio 2021

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