Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12276 del 10/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 10/05/2021, (ud. 17/12/2020, dep. 10/05/2021), n.12276

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CIRILLO Ettore – Presidente –

Dott. D’ANGIOLELLA Rosita – Consigliere –

Dott. CONDELLO Pasqualina Anna Piera – Consigliere –

Dott. FRACANZANI Marcello Maria – Consigliere –

Dott. VENEGONI Andrea – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso 6677-2015 proposto da:

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;

– ricorrente –

contro

SOGEPI SPA, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA LUDOVISI 16,

presso lo studio dell’avvocato MAURIZIO CORAIN, che la rappresenta e

difende unitamente all’avvocato ALBERTO CAVERI;

– controricorrente –

avverso la sentenza n. 4185/2014 della COMM. TRIB. REG. LOMBARDIA,

depositata il 31/07/2014;

udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del

17/12/2020 dal Consigliere Dott. ANDREA VENEGONI.

 

Fatto

RITENUTO

che:

L’Agenzia delle Entrate ricorre contro la sentenza della CTR della Lombardia che ha respinto l’appello e confermato la sentenza di primo grado che aveva annullato gli avvisi di contestazione delle sanzioni emessi nei confronti della società Sogepi in merito all’ires ed irap relative agli anni 2005, 2006 e 2007, a seguito della emissione dei rispettivi avvisi di accertamento.

Con i suddetti avvisi l’ufficio recuperava a tassazione la deduzione di quote di ammortamento a seguito dell’acquisto, ad opera della società soggetta ad accertamento, di beni immobili da due società che con la cessionaria avevano optato per il regime di tassazione di gruppo.

In particolare l’ufficio riteneva che la deduzione ad opera della cessionaria fosse avvenuta in misura ritenuta superiore a quanto consentito dall’art. 123 tuir, essendo stata operata la cessione “a saldi aperti” anzichè “a saldi chiusi”.

Da qui la contestazione nel merito e l’applicazione delle sanzioni.

La CTP accoglieva il ricorso del contribuente e la CTR rigettava l’appello.

L’ufficio ricorre a questa Corte per la cassazione di quest’ultima sentenza sulla base di un motivo.

Il contribuente si è costituito con controricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

Con l’unico motivo di ricorso l’ufficio deduce violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 123, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3.

La CTR ha errato nel riconoscere la correttezza della procedura di vendita “a saldi aperti” perchè essa doveva avvenire “a saldi chiusi”.

Il contribuente eccepisce preliminarmente l’inammissibilità del motivo perchè tende ad un riesame delle circostanze di merito e perchè lamenta, in realtà, un vizio di motivazione della sentenza impugnata, erroneamente prospettato ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3.

L’eccezione non appare fondata, perchè la censura del ricorso dell’ufficio è sull’interpretazione della norma, cioè come debba essere attuato il concetto di neutralità in queste operazioni; non è, quindi, sul fatto.

Ugualmente, la censura non appare riguardare un vizio di motivazione della sentenza, inteso come omissione o insufficienza o contraddittorietà, ma il contenuto dell’interpretazione della norma, per cui correttamente il ricorso è dedotto ai sensi dell’art. 360 c.p.c., n. 3.

Nel merito, il contribuente eccepisce l’infondatezza del motivo di ricorso perchè la cessione “a saldi aperti” è quella che assicura il principio di neutralità dell’operazione di cui all’art. 123 tuir.

Il ricorso è infondato.

Occorre premettere che entrambe le parti appaiono concordi sul fatto che, qualunque metodo sia seguito, si tratti del sistema a “saldi aperti” o “chiusi”, il risultato finale non cambia. Quello che, però, muta è la quota di ammortamento deducibile nel singolo periodo di imposta e, di conseguenza, la durata dell’ammortamento. Il controricorrente illustra la circostanza a pag. 13 del controricorso con un esempio numerico chiarificatore.

Peraltro, poichè il diverso metodo ha un impatto sul singolo periodo di imposta, il ricorso ha la sua ragion d’essere, nel senso che non può essere dichiarato infondato per il solo motivo che il risultato finale dell’intera operazione, sia che si segua una metodologia piuttosto che l’altra, non varia.

L’art. 123 tuir, nella versione vigente dall’1.1.2004 e che, nei primi due commi, è rimasta immutata fino alla sua abrogazione avvenuta ad opera della L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 1, affermava:

1. Fra le società che hanno esercitato l’opzione di cui alla presente sezione, le cessioni di beni diversi da quelli di cui agli artt. 85 e 87, possono avvenire in regime di continuità di valori fiscali riconosciuti su opzione congiunta della società cedente e cessionaria risultante dal relativo contratto stipulato in forma scritta ed a condizione che dalla dichiarazione dei redditi di cui all’art. 122, risulti la differenza tra il valore di libro ed il valore fiscale riconosciuto del bene trasferito.

2. Salvo l’accoglimento dell’istanza di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 8, le perdite fiscali di cui all’art. 118, comma 2, non possono essere utilizzate per compensare le plusvalenze realizzate dal cessionario con la successiva cessione o il successivo conferimento dei beni trasferiti secondo il regime di neutralità fiscale di cui al comma 1.

Va ricordato che, come messo in luce anche dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 53/e del 2004, la ratio dell’art. 123 tuir, era quella di consentire cessioni infragruppo in regime di continuità dei valori fiscalmente riconosciuti. Costituiva un regime particolare per i trasferimenti infragruppo di beni diversi da quelli che producono ricavi e plusvalenze esenti, che permetteva, per una migliore allocazione dei beni all’interno del gruppo, di effettuare le operazioni sospendendo, al momento della cessione interna, il pagamento dell’imposta sulla plusvalenza generatasi.

La plusvalenza avrebbe scontato l’imposta solo in seguito, all’eventuale verificarsi di determinate condizioni attinenti alla successiva destinazione del bene. Tale regime è stato esteso anche all’irap in virtù della modifica del D.Lgs. n. 447 del 1997, art. 11, comma 3, operata dal D.Lgs. n. 247 del 2005, art. 17, comma 1, lett. a), che ha aggiunto al comma 3 la seguente frase:

“Non rilevano, comunque, le plusvalenze realizzate ai sensi dell’art. 123 TUIR, comma 1, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.”.

Lo stesso D.Lgs. n. 247 del 2005, ha poi espressamente previsto, all’art. 17, comma 3, l’efficacia retroattiva della suddetta disposizione di modifica del D.Lgs. n. 447 del 1997, art. 11, affermando che:

“Le disposizioni del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, artt. 11 ed 11-bis, come modificate dal presente articolo, hanno effetto per i periodi di imposta che iniziano a decorrere dal 1 gennaio 2004”.

Attraverso l’art. 123 tuir, la cedente e cessionaria partecipanti al consolidato potevano optare per la neutralità fiscale dell’operazione di cessione, evidenziando nella dichiarazione dei redditi la differenza tra il valore – riconosciuto fiscalmente ed il valore contabile. I beni ceduti in regime di neutralità mantenevano il valore fiscale precedentemente riconosciuto al bene trasferito.

In base alla stessa formulazione della norma, l’elemento fondamentale che caratterizza tale regime è, quindi, quello di “continuità nei valori fiscali riconosciuti”.

Un riferimento al concetto di “costo fiscalmente riconosciuto” si ritrova nella circolare n. 112/E/1999 (paragrafo 1.2, Sezione II), che, peraltro, non riguarda il regime del consolidato, in cui l’Amministrazione Finanziaria ha precisato che “relativamente ai beni plusvalenti, il costo fiscalmente riconosciuto è determinato secondo i criteri previsti dal vecchio TUIR, art. 76, comma 1, lett. b), (ora art. 110 TUIR), al netto degli ammortamenti fiscalmente dedotti”.

Sul punto, va osservato che l’art. 110 tuir, (già art. 76 tuir), norma generale sulle valutazioni delle componenti del reddito di impresa, afferma che il costo di un bene, ai fini della determinazione del reddito ai sensi delle norme seguenti, tra cui l’art. 123, si intende “al lordo delle quote di ammortamento già dedotte”.

Pertanto, sia perchè, come accennato sopra, la circolare non riguarda specificamente le cessioni interne a società aderenti al consolidato, sia perchè non esplicita l’apparente contrasto con la norma, secondo cui per determinare il valore, lo stesso va considerato “al lordo” dell’ammortamento, la stessa non appare elemento utile.

La dottrina che si è occupata specificamente del problema ha affermato che si tratta di una questione di “modalità di calcolo dell’ammortamento che in concreto si presceglie per il riallineamento dei valori e l’assorbimento della plusvalenza, a seconda che si adatti un sistema a saldi chiusi o aperti”, esprimendosi, peraltro, in senso favorevole a questa seconda, ma lasciando intendere che, nell’analisi finale, entrambe sono accettabili perchè, alla fine, conducono allo stesso risultato. Tuttavia, come detto, la differenza opera in relazione al singolo periodo di imposta, per cui, se oggetto di accertamento è una singola annualità, la diversa modalità diventa rilevante, incidendo su di essa. Peraltro, in mancanza di un riferimento specifico nella giurisprudenza, atteso che le pronunce di questa Corte (sez. V, n. 18143 del 2019 e sez. V, n. 25257 del 2018) non sono univoche e, soprattutto, sono rese in contesti diversi da quello del consolidato, il collegio ritiene che la modalità “a saldi aperti” sia più in linea con il principio di continuità perchè mantiene esattamente gli stessi valori contabili nella modalità di iscrizione dopo la cessione, ed il cessionario non fa altro che raffigurare contabilmente una situazione che rappresenta, appunto, la continuazione di quanto esposto dal cedente. E’ vero che una sostanziale continuità si verifica anche con la modalità “a saldi chiusi”, ma la prima appare assicurare una continuità anche formale. Questo porta a ritenere preferibile la tesi sostenuta dal contribuente, che vuole che il cessionario continuerà a operare gli ammortamenti sul costo storico fiscale attribuito al bene in capo al cedente, rispetto a quella dell’ufficio, che vuole che dopo la cessione il costo di riferimento sia quello del valore di libro dedotti gli ammortamenti, cioè al netto degli stessi. Laddove la CTR, quindi, afferma che con entrambi i metodi si può assicurare la neutralità fiscale, e propende per la metodologia dei saldi aperti, già affermata dalla CTP, ritenendo che questa sia l’interpretazione corretta dell’art. 123, giunge ad una conclusione che non appare censurabile.

Il ricorso deve, pertanto, essere respinto.

Le spese seguono la soccombenza e, considerato il valore della causa, si liquidano in Euro 5.600 oltre accessori come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali liquidate in Euro 5.600, oltre Euro 200 a titolo di accessori e spese forfettarie nella misura del 15%, nonchè (Ndr: testo originale non comprensibile) di legge.

Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio, il 17 dicembre 2020.

Depositato in Cancelleria il 10 maggio 2021

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