Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 12146 del 07/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 07/05/2021, (ud. 26/01/2021, dep. 07/05/2021), n.12146

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

Dott. FICHERA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

sul ricorso iscritto al n. 22926 del ruolo generale dell’anno 2014

proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso

i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata;

– ricorrente principale –

contro

Lambo Tome LLC, in persona del legale rappresentante;

– intimata –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Lazio, n. 991/35/14, depositata in data 18 febbraio

2014;

udita la relazione svolta nella Camera di consiglio del giorno 26

gennaio 2021 dal Consigliere Giancarlo Triscari.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a Lambo Tome LLC, società con sede negli USA, un avviso di accertamento con il quale, ai fini Ires, Iva e Irap, aveva contestato la mancata presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno di imposta 2006 e irrogato la conseguenti sanzioni; avverso il suddetto atto impositivo la società aveva proposto ricorso che era stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Roma, avendo accertato che l’amministrazione finanziaria aveva riconosciuto che la suddetta dichiarazione era stata presentata, sia pure con l’indicazione del codice fiscale di diverso soggetto; avverso la decisione del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate aveva proposto appello; in particolare, l’amministrazione finanziaria aveva lamentato che erroneamente il giudice di primo grado aveva annullato l’avviso di accertamento anche relativamente all’Iva e all’Irap, poichè per tali imposte la dichiarazione era stata omessa ed evidenziava, invero, che poichè la società aveva svolto attività commerciale di vendita immobiliare nel territorio dello Stato, la stessa era tenuta ad assolvere a tutti gli adempimenti richiesti e ad assoggettare le operazioni ad Iva;

la Commissione tributaria regionale del Lazio ha accolto parzialmente l’appello, in particolare, per quanto di interesse, ha ritenuto che: sulla base degli elementi di prova dedotti dall’amministrazione finanziaria, doveva ritenersi che il centro effettivo di direzione della società e dell’impresa si trovava in Italia, ed in essa era ubicata la sede dell’amministrazione ed ivi di fatto la società aveva l’oggetto principale dell’attività; non correttamente, dunque, la società aveva fatto valere la propria qualità di soggetto non residente; ciò precisato, se, da un lato, era dovuta l’Iva per le prestazioni di consulenza fatturate dalla società, d’altro lato, per le operazioni di vendita di beni immobili, non poteva ritenersi legittimo il recupero dell’Iva non fatturata e non versata, in quanto non sussisteva il pregiudizio per l’erario, posto che all’assolvimento degli obblighi avevano provveduto le società acquirenti; con riferimento alle sanzioni, mentre erano legittime quelle, in materia di Iva, relative all’omesso, infedele, tardiva registrazione di fatture, non poteva dirsi legittima la sanzione, sempre in materia di Iva, relativa all’omessa, tardiva presenza della dichiarazione, con imposta dovuta, assumendo rilievo il fatto che, al momento in cui avrebbe dovuto essere presentata la dichiarazione annuale, l’imposta relativa alle vendite immobiliari non era dovuta, in quanto, come rilevato, all’assolvimento degli obblighi avevano provveduto i cessionari acquirenti; era fondata la pretesa relativa all’Irap, ivi comprese le contestate sanzioni; in conseguenza dell’accoglimento parziale dell’appello, era necessario procedere ad una nuova determinazione della sanzione complessiva;

l’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione della sentenza affidato a due motivi di censura;

la società è rimasta intimata;

il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto procuratore generale Dott. Giacalone Giovanni, ha depositato le proprie osservazioni scritte con le quali ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17 e 19, per avere erroneamente ritenuto che, in presenza di una operazione imponibile non fatturata dalla società cedente, ha ritenuto che la circostanza che la società cessionaria avesse assolto agli obblighi contabili, avesse determinato assenza di danno erariale, con conseguente illegittimità della pretesa;

con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17 e 19, in quanto, avendo ritenuto che non sussisteva nella fattispecie un danno erariale, non ha consentito di recuperare l’Iva nei confronti del soggetto effettivamente obbligato, cioè il solo cedente, anche tenuto conto del fatto che le cessionarie, avendo assolto indebitamente agli obblighi di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, comma 3, avrebbero titolo per chiedere il rimborso dell’Iva da esse eventualmente versata, con conseguente pregiudizio per l’erario;

i motivi, che possono essere esaminati unitariamente, in quanto attengono alla questione della correttezza della pretesa nei confronti della società e della esistenza di un pericolo di danno erariale, sono fondati;

va precisato che la questione in esame attiene alla legittimità della pretesa al pagamento dell’Iva per le operazioni di cessione di beni da parte della società, dalla stessa omesso, essendo stato accertato dal giudice del gravame che la stessa, pur avendo residenza in un paese al di fuori dell’Unione, aveva, comunque ubicato in Italia la sede dell’amministrazione e ivi svolgeva l’oggetto principale, con conseguente stabilizzazione nel territorio nazionale della sua attività; in questo ambito, va quindi verificato se il giudice del gravame abbia o meno correttamente ritenuto che la circostanza che il soggetto cessionario aveva provveduto a “regolarizzare” l’omissione della cedente, versando o computando l’imposta emettendo la fattura, comporterebbe che la richiesta di un ulteriore versamento a carico della società contribuente avrebbe un contenuto sanzionatorio non previsto espressamente dalla legge, dovendosi, invece, attribuirsi efficacia estintiva all’adempimento eseguito dal concessionario;

in realtà, la circostanza che il cedente, residente all’estero, aveva stabilito in Italia la propria stabile organizzazione, come accertato dal giudice del gravame, comporta la non applicabilità del meccanismo dell’inversione contabile, di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17, comma 6, lett. a), nella formulazione applicabile ratione temporis, sicchè lo stesso era soggetto passivo nel pagamento dell’Iva, con la conseguenza che la società cedente era obbligato al pagamento dell’imposta;

in questo contesto, in cui è stato accertato che il soggetto passivo di imposta era la società, dunque tenuta al pagamento dell’Iva per operazioni di cessioni di beni, non correttamente il giudice del gravame ha ritenuto che l’assolvimento degli obblighi contabili da parte del cessionario comporterebbe il venire meno del rischio di un pregiudizio per l’erario;

non può trovare applicazione nel caso in esame, il meccanismo dell’inversione contabile;

lo stesso è un particolare metodo di applicazione dell’Iva che, in deroga al principio di carattere generale, secondo cui debitore d’imposta è il soggetto che, nell’esercizio di impresa, effettua operazioni rilevanti nel territorio dello Stato, prevede che, per alcune operazioni, debitore d’imposta sia il soggetto passivo nei confronti del quale tali operazioni vengono effettuate: questi, ricevuta la fattura senza addebito dell’imposta, provvede ad integrare il documento ricevuto con l’aliquota di riferimento per il tipo di operazione fatturata e, allo stesso tempo, alla duplice annotazione nel registro acquisti (fatture di acquisto) e nel registro vendite (fatture emesse);

è l’operatività del meccanismo dell’inversione contabile che comporta lo spostamento della soggettività passiva dal cedente al cessionario, il quale, dunque, solo in tali casi è tenuto al pagamento dell’Iva, con effetto estintivo dell’obbligazione tributaria;

ma, nel caso di specie, è stata accertata la non sussistenza dei presupposti per l’operatività del regime dell’inversione contabile, in quanto la società cedente, pur essendo stabilita in un paese al di fuori dell’Unione, aveva una stabile organizzazione in Italia, sicchè era il soggetto passivo dell’imposta, con la conseguenza che legittimamente l’amministrazione finanziaria ha preteso nei confronti della medesima il pagamento;

la mera circostanza che l’operazione sia stata contabilizzata dalla cessionaria con emissione di un’autofattura, al di fuori del meccanismo dell’inversione contabile, non fa venire meno l’esercizio della potestà impositiva nei confronti del soggetto passivo effettivamente obbligato;

non correttamente, peraltro, il giudice del gravame ha ritenuto che nella fattispecie, avendo la cessionaria, pur non essendo soggetto passivo, provveduto agli adempimenti cui era tenuta la società cedente, non sussisterebbe alcun pericolo di pregiudizio per l’erario; va osservato, a tal proposito, che la fattispecie in esame va ricondotta alla previsione di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 8;

la previsione in esame, in particolare, prevede degli specifici adempimenti cui è tenuto il cessionario nel caso in cui il cedente, pur essendo tenuto, non abbia provveduto ad emettere fattura, in particolare, al fine di sottrarsi al pagamento della sanzione, è tenuto a regolarizzare l’operazione, previo versamento dell’imposta, presentando all’ufficio competente, entro i trenta giorni successivi alla scadenza dei quattro mesi dalla data di effettuazione dell’operazione, un documento in duplice esemplare da cui risultino le indicazioni prescritte dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, relativo alla fatturazione delle operazioni;

va quindi osservato, in primo luogo, che la sentenza non ha accertato che i cessionari abbiano provveduto al pagamento dell’imposta, avendo solo genericamente affermato che “l’imposta versata (o computata) è oggettivamente la stessa che avrebbe dovuto corrispondere il venditore o cedente”;

in secondo luogo, va precisato che la norma in esame ha la finalità di consentire al cessionario di sottrarsi al pagamento della sanzione nel caso in cui il cedente non abbia provveduto all’emissione della fattura e, quindi, a versare l’Iva, ma non comporta alcuno spostamento della soggettività passiva nei confronti del cessionario, sicchè il pagamento dallo stesso compiuto non ha finalità estintiva dell’obbligazione tributaria gravante sul cedente;

sul punto, la Corte costituzionale (sentenza 27 dicembre 2010, n. 26126), dopo avere richiamato il principio della Corte di giustizia (15 marzo 2007, causa C-35/05) secondo cui “Ad eccezione dei casi espressamente previsti…solo il prestatore deve essere considerato debitore dell’imposta sul valore aggiunto nei confronti delle autorità tributarie” ha, poi, chiarito che, “nell’ipotesi di mancata emissione di fattura da parte del soggetto che ha compiuto l’operazione imponibile, non esiste alcun obbligo di rango comunitario a considerare la persona beneficiaria dell’operazione come ulteriore debitore d’imposta”;

è sulla base di tali considerazioni, quindi, che la Corte costituzionale ha quindi ritenuto che “l’estensione all’auto fattura, e all’imposta ivi indicata e pagata all’erario, del regime della detrazione è una mera conseguenza dell’avvenuta regolarizzazione”, sicchè si tratta di una “detrazione di oneri di natura diversa”, non potendo essere configurata quale detrazione inerente al sistema della detrazione dell’Iva, il quale, dovendo assicurare la neutralità dell’imposta, “presuppone che l’importo dovuto costituisca oggetto di un debito di imposta”;

in sostanza, il compimento dell’attività di regolarizzazione da parte del cessionario al quale non sia stata emessa fattura dal cedente, finalizzata unicamente a sottrarre il primo dalla eventuale sanzione, non può dirsi sostitutiva dell’obbligo di pagamento gravante sull’unico debitore di imposta, cioè il soggetto cedente;

il cessionario, invero, regolarizzando la propria posizione, versando l’imposta e annotando l’autofattura nei propri registri, con conseguente detrazione di quanto versato, ha fatto venire meno i presupposti per la irrogazione della sanzione nei propri confronti, ma tali adempimenti non sono estintivi dell’obbligazione di pagamento dell’Iva gravante sul cedente, sicchè in questo si concretizza la mancata percezione dell’Iva da parte dell’erario; in conclusione, i motivi sono fondati, con conseguente accoglimento del ricorso, la sentenza va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso;

sussistono giusti motivi per la compensazione delle spese di lite dei giudizi di merito, la intimata è condannata al pagamento delle spese di lite del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte:

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso;

compensa le spese di lite dei giudizi di merito, condanna l’intimata al pagamento delle spese di lite del presente giudizio che si liquidano in complessive Euro 5.600,00, oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 26 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 7 maggio 2021