Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11986 del 06/05/2021

Cassazione civile sez. trib., 06/05/2021, (ud. 26/01/2021, dep. 06/05/2021), n.11986

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. BRUSCHETTA Ernestino Luigi – Presidente –

Dott. CATALLOZZI Paolo – Consigliere –

Dott. TRISCARI Giancarlo – Rel. Consigliere –

Dott. CASTORINA Rosaria Maria – Consigliere –

Dott. FICHERA Giuseppe – Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al n. 15443 del ruolo generale dell’anno 2015

proposto da:

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore,

rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso

i cui uffici ha domicilio in Roma, Via dei Portoghesi, n. 12;

– ricorrente –

contro

Alitours International Incorporated ltd, in persona del

rappresentante legale e del rappresentante fiscale, rappresentata e

difesa, per procura speciale in calce al controricorso, dagli Avv.ti

Gianfilippo Elti di Rodeano e Giampiero Fantozzi, elettivamente

domiciliata in Roma, via Paolo Emilio, n. 28, presso lo studio del

primo difensore;

– controricorrente –

per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria

regionale del Lazio, n. 7753/20/2014, depositata il giorno 17

dicembre 2014;

udita la relazione svolta nella camera di Consiglio del 26 gennaio

2021 dal Consigliere Triscari Giancarlo.

Fatto

RILEVATO

che:

dall’esposizione in fatto della sentenza censurata si evince che: l’Agenzia delle entrate aveva notificato a Alitours International Incorporated ltd, (di seguito Alitours) con sede in Canada, un avviso di accertamento con il quale, relativamente all’anno 2007, aveva recuperato l’Iva di cui la società aveva ottenuto il rimborso a seguito del versamento per l’acquisto di servizi di autonoleggio e di prenotazione alberghiera, ed irrogato le conseguenti sanzioni; avverso l’atto impositivo la società aveva proposto ricorso che era stato accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Roma; avverso la decisione del giudice di primo grado l’Agenzia delle entrate aveva proposto appello, lamentando che il giudice di primo grado non aveva considerato che la società, quale agenzia di viaggio e turismo, aveva venduto ai propri clienti pacchetti di viaggio tutto compreso, sicchè, in forza della previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, la stessa non aveva diritto alla detrazione dell’Iva assolta in Italia per l’acquisto dei servizi resi in favore dei propri clienti;

la Commissione tributaria regionale del Lazio ha rigettato l’appello, in particolare ha ritenuto che i servizi di autonoleggio e di prenotazione alberghiera acquistati da Alitours dai fornitori operanti in Italia, in nome proprio ma per conto dei clienti, non erano inclusi in pacchetti turistici di viaggio tutto compreso, ma costituivano singoli servizi, sicchè non poteva trovare applicazione la previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter;

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale ha proposto ricorso in cassazione l’Agenzia delle entrate affidato a due motivi di censura, cui ha resistito la società depositando controricorso, illustrato con successiva memoria;

il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott. Giacalone Giovanni, ha depositato le proprie conclusioni scritte con le quali ha chiesto l’accoglimento del ricorso.

Diritto

CONSIDERATO

che:

con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4), per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4), in quanto basata su una motivazione apparente, perplessa e obiettivamente incomprensibile in ordine alla questione se la società contribuente, quale agenzia di viaggi e turismo avente sede all’estero, avesse ceduto pacchetti turistici ovvero singoli separati servizi;

in particolare, viene evidenziato che: il giudice del gravame, nel ragionamento logico seguito in motivazione, ha sovrapposto concettualmente il presupposto oggettivo consistente nel “pacchetto turistico”, non riscontrato nella fattispecie, con quello soggettivo di cui alla esclusione soggettiva dal regime speciale previsto dall’art. 74-ter, cit., introducendo, successivamente, ulteriori profili che rendono l’esposizione argomentativa perplessa nel suo complesso; la motivazione è comunque predisposta con sovrapposizione di differente profili argomentativi, indicativa della non corretta comprensione dei termini della questione; la stessa motivazione è, infine, contraddittoria, in quanto, se da un lato la stessa ha dato atto del fatto che le prestazioni rese dalla società consistevano in diverse tipologia di servizi (autonoleggio e prenotazione alberghiera), d’altro lato, in modo contraddittorio, ha ritenuto che non sussistesse il presupposto oggettivo, dando rilievo decisivo alla fatturazione separata da parte della società in favore dei propri clienti canadesi, circostanza, invece, non appagante al fine di escludere la realizzazione di pacchetti turistici in favore dei propri clienti;

il motivo è infondato;

la questione di fondo della motivazione della sentenza in esame ha riguardato l’applicabilità o meno nella fattispecie della previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, in particolare se era legittimo il recupero dell’Iva, già rimborsata in favore della società estera, in base all’assunto, di cui all’avviso di accertamento impugnato, che le prestazioni di servizi di autonoleggio offerte ai propri clienti, per la cui acquisizione la società aveva corrisposto l’Iva ai fornitori italiani e chiesto il rimborso, erano comprese in pacchetti turistici tutto compreso da eseguirsi nel territorio italiano;

il giudice del gravame ha, quindi, escluso che la previsione normativa sopra citata potesse trovare applicazione al caso di specie, in base alla considerazione che i servizi prestati in favore dei propri clienti (servizi di autonoleggio e di prenotazione alberghiera) non risultavano inclusi in pacchetti turistici;

a tal proposito, il giudice del gravame ha osservato che, nella fattispecie, le prestazioni di servizi rese in favore dei clienti canadesi si caratterizzavano per la loro unicità, nel senso che non erano offerti in combinazione con altre prestazioni, sicchè non poteva ritenersi che la società avesse offerto pacchetti turistici, con la conseguente non applicabilità del regime speciale di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter;

sotto tale profilo, in particolare, ha valorizzato la circostanza che le fatture emesse dalla società nei confronti dei propri clienti erano relative unicamente all’esecuzione di singole prestazioni di servizi, sicchè ha fatto discendere la considerazione conclusiva che non sussisteva il presupposto oggettivo di applicabilità della previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter;

il ragionamento logico-argomentativo seguito dal giudice del gravame, dunque, ha tenuto conto dei presupposti applicativi della previsione normativa in esame, e, in questo contesto, secondo l’argomento evidenziato, ne ha escluso l’applicabilità al caso di specie;

non può dunque ragionarsi in termini di motivazione apparente, secondo le diverse declinazioni compiute col presente motivo di censura relative ora alla ritenuta natura perplessa ora a quella contraddittoria;

va quindi osservato, in primo luogo, che, secondo questa Corte, la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo, quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. Un., 3 novembre 2016, n. 22232);

con riferimento alla pronuncia in esame, il giudice del gravame ha chiaramente delineato il percorso logico-argomentativo seguito al fine di escludere che le prestazioni eseguite in Italia dalla ricorrente potessero essere ricondotte alla più complessa ed articolata attività di organizzazione di pacchetti turistici;

in particolare, il giudice del gravame ha tenuto conto della documentazione in atti, in particolare delle fatture emesse dalla Alitours, ed ha ritenuto, con una valutazione di merito non sindacabile in questa sede, che non poteva dirsi raggiunta la prova secondo cui, oltre alle singole prestazioni, la società avesse offerto un complessivo pacchetto turistico in favore dei propri clienti, dovendosi, ragionare, invece, nel senso di singole cessioni per ciascun servizio reso;

il percorso logico argomentativo seguito, dunque, finalizzato a verificare quali servizi concretamente erano prestati dalla società e se gli stessi potessero essere ricondotti nell’ambito della nozione di pacchetto turistico, è stato sviluppato procedendo sulla base delle risultanze probatorie a disposizione, specificamente indicate ed analizzate, consentendo, in tal modo, di verificare sulla base di quali presupposti si è formato il convincimento del giudice del gravame;

con il secondo motivo si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 19,38-ter e 74-ter, nonchè dell’art. 26, sesta direttiva Iva 77/88/Cee, 17 maggio 1977, recepita dal D.Lgs. n. 313 del 1997, art. 9, nonchè D.L. n. 69 del 2013, art. 55, convertito dalla L. n. 98 del 2013;

in particolare, parte ricorrente ritiene che: ai fini della non applicabilità della previsione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, non può essere sufficiente il generico riferimento al fatto che le prestazioni erano state fatturate separatamente, essendo invece verificare l’esistenza di elementi oggettivi che consentissero di ritenere che le stesse potessero essere considerate “una prestazioni di servizi unica”; è parimenti in contrasto con la suddetta disposizione la considerazione del giudice del gravame secondo cui sarebbe ricompreso nella fattispecie eccettuata, prevista dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, comma 1, ultimo periodo, il fatto che la società aveva agito in nome proprio ma per conto dei clienti;

il motivo è infondato;

con riferimento al primo profilo di censura, va osservato che parte ricorrente si limita a contestare la considerazione espressa dal giudice del gravame circa la non esistenza nel caso di specie di pacchetti turistici, ma tale ragione di censura non è riconducibile al vizio di violazione di legge, posto che il giudice del gravame ha escluso, secondo l’argomento logico seguito, la riconducibilità della fattispecie al paradigma normativo di riferimento, in quanto quel che risultava documentalmente provato erano singole e separate prestazioni non riconducibili ad un unitario pacchetto turistico;

la pronuncia censurata è dunque conforme alle previsioni di legge indicate, posto che l’applicazione del regime speciale in esame presuppone che l’agenzia di viaggio offra al cliente operazioni per la organizzazione di pacchetti turistici (costituti da viaggi, vacanze, circuiti tutto compreso e connessi servizi), verso il pagamento di un corrispettivo globale, ed è proprio dalla riconducibilità delle diverse prestazioni nell’ambito di un pacchetto turistico offerto al cliente, con conseguente versamento da parte dello stesso, di un corrispettivo globale, che deriva, da una lato, la previsione della qualificazione, sotto il profilo fiscale, della unicità della prestazione, e, d’altro lato, del particolare regime di determinazione dell’imposta (c.d. sistema base da base) e della non detraibilità dell’Iva relativa ai costi di acquisizione da terzi dei servizi resi nell’ambito del pacchetto turistico;

in questo ambito, dunque, la valutazione compiuta dal giudice del gravame, secondo cui le singole prestazioni rese dalla società non erano riconducibili ad un pacchetto turistico, esclude l’applicabilità della previsione normativa in esame, proprio in quanto non sussiste il presupposto che sta alla base della scelta legislativa da applicare un regime speciale dell’Iva per le agenzie di viaggio;

sotto tale profilo, il giudice del gravame ha inteso valorizzare, con l’affermazione che i servizi resi dalla ricorrente non rientravano in una operazione unitaria, il fatto che non vi era alcuna possibilità di configurare nella fattispecie un pacchetto turistico entro cui ricondurre i suddetti servizi;

e, in questo contesto, del tutto genericamente, invero, parte ricorrente contesta che la sussistenza, nel caso di specie, di pacchetti turistici poteva essere verificata altrimenti, senza ulteriore specificazione;

circa l’ulteriore ragione di censura, parte ricorrente evidenzia che la previsione di esclusione di cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, comma 1, ultimo periodo, riguarderebbe unicamente le ipotesi in cui le agenzie di viaggio e turismo agiscono in nome e per conto dei clienti e, sotto tale profilo, sarebbe in contrasto con la suddette previsione del giudice l’affermazione secondo cui la disciplina in esame non trova applicazione nella diversa situazione in esame, in cui la società aveva agito: “in nome proprio ma per conto dei clienti canadesi”;

tale ragione di censura è priva di rilievo, tenuto conto, anche in questo caso, della ragione della decisione, non basata sulla applicazione della previsione di esclusione in esame, quanto, piuttosto, sulla non riconducibilità della fattispecie in esame, secondo quanto accertato dal giudice del gravame, ad operazioni di organizzazioni di servizi turistici;

in conclusione, i motivi sono infondati, con conseguente rigetto del ricorso;

con riferimento alle spese di lite del presente giudizio, attesa la novità della questione, sussistono giusti motivi per la compensazione.

PQM

La Corte:

rigetta il ricorso e compensa le spese di lite del presente giudizio.

Così deciso in Roma, nella camera di Consiglio della quinta sezione civile, il 26 gennaio 2021.

Depositato in Cancelleria il 6 maggio 2021