Sentenza Sentenza Cassazione Civile n. 11950 del 10/06/2016

Cassazione civile sez. trib., 10/06/2016, (ud. 31/03/2016, dep. 10/06/2016), n.11950

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE

SEZIONE TRIBUTARIA

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:

Dott. CAPPABIANCA Aurelio – Presidente –

Dott. GRECO Antonio – Consigliere –

Dott. LOCATELLI Giuseppe – Consigliere –

Dott. IANNELLO Emilio – Consigliere –

Dott. CRICENTI Giuseppe – rel. Consigliere –

ha pronunciato la seguente:

SENTENZA

sul ricorso 17813/2009 proposto da:

FANELLI SERVICE SRL, in persona del legale rappresentante pro

tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIALE DEL VIGNOLA 5,

presso lo studio dell’avvocato LIVIA RANUZZI, rappresentato e

difeso dall’avvocato LUIGI QUERCIA delega in calce;

– ricorrente –

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,

elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso

l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende;

– controricorrente –

e contro

AGENZIA DELLE ENTRATE UFFICIO BARI (OMISSIS);

– intimato –

avverso la sentenza n. 55/2008 della COMM. TRIB. REG. di BARI,

depositata il 10/06/2008;

udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del

31/03/2016 dal Consigliere Dott. GIUSEPPE CRICENTI;

udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott.

ZENO Immacolata, che ha concluso per l’accoglimento per quanto di

ragione da 11^ e seguenti, rigetto dei restanti, inammissibile il 3^,

motivo di ricorso.

Fatto

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società ricorrente ha effettuato investimenti agevolati, negli anni 2001 e 2002, a seguito dei quali ha maturato un credito di imposta, proprio dovuto alle agevolazioni ammesse, e di cui ha richiesto all’Agenzia il riconoscimento.

L’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto solo in minima parte il diritto alla agevolazione ed ha emesso avviso di recupero per la parte rimanente.

La società ha impugnato l’atto di recupero alla Commissione tributaria provinciale, che ha accolto la domanda.

Su appello dell’Agenzia la Commissione di secondo grado ha invece riformato la sentenza, confermando la legittimità della pretesa erariale.

Propone ricorso per Cassazione la società contribuente, adducendo omessa pronuncia su eccezioni fatte valere con la costituzione in appello, insufficiente motivazione e violazione di legge.

Resiste con controricorso l’Agenzia.

Diritto

MOTIVI DELLA DECISIONE

1.- Con i primi tre motivi, la società ricorrente denuncia omessa pronuncia su domande ed eccezioni espressamente fatte valere con l’atto di appello, e su cui la decisione di secondo grado non avrebbe deciso. In particolare, l’omissione di pronuncia riguarderebbe la mancanza di delega del funzionario che ha sottoscritto l’atto, l’incompetenza territoriale dell’Ufficio che lo ha emesso, l’inammissibilità di alcuni motivi di appello in quanto nuovi.

1.1.- I tre motivi possono valutarsi congiuntamente, anche se il terzo richiede una motivazione diversa.

Tutti e tre sono inammissibili, per le ragioni seguenti.

I primi due denunciano omessa motivazione su due eccezioni di nullità dell’avviso di recupero, la prima per mancata sottoscrizione dell’atto da parte di funzionario legittimato, la seconda per l’incompetenza territoriale dell’Agenzia procedente.

In realtà, la decisione di secondo grado tiene in considerazione queste due eccezioni, cosi come le altre, formali, fatte valere sin dal primo grado, a sostegno della nullità dell’atto impugnato, ed in parte, in primo grado, accolte.

A pagina 8-9 – la sentenza impugnata rimprovera al giudice di primo grado di avere accolto le eccezioni formali erroneamente senza scendere nel merito, eccezioni che, tutte considerate (e si fa richiamo alla elencazione precedente, nella quale le due in questione compaiono) devono ritenersi infondate.

Dunque, il giudice di secondo grado, che pure è avveduto sulle eccezioni di nullità fatte valere dal contribuente, le ritiene espressamente infondate, censurando la decisione di primo grado, che invece solo sull’accoglimento di alcune di esse aveva fatto leva.

Non v’è dunque omessa pronuncia. Piuttosto la perentorietà del rigetto di quelle eccezioni, o meglio, della loro ritenuta infondatezza, potrebbe tradire una motivazione insufficiente, ossia un vizio diverso dalla omessa pronuncia, ma non fatto valere dalla ricorrente.

Anche il terzo motivo è inammissibile.

La ricorrente sostiene di avere eccepito in secondo grado l’inammissibilità di alcuni motivi di appello, a cagione della loro novità, ed afferma che tale eccezione non è stata considerata dal giudice di merito.

Il motivo però non è autosufficiente. Non si dice infatti quali siano i motivi di appello di cui la società appellata ha denunciato la novità ed inammissibilità, e sulla base del ricorso è impossibile stabilire dunque se fossero effettivamente nuovi e se la decisione di secondo grado ha trascurato l’eccezione di loro inammissibilità.

E’ giurisprudenza di questa Corte, cui si intende dare continuità, il principio per cui: “è inammissibile, per violazione del criterio dell’autosufficienza, il ricorso per cassazione col quale si lamenti la mancata pronuncia del giudice di appello su uno o più motivi di gravame, se essi non siano compiutamente riportati nella loro integralità nel ricorso, sì da consentire alla Corte di verificare che le questioni sottoposte non siano “nuove” e di valutare la fondatezza dei motivi stessi senza dover procedere all’esame dei fascicoli di ufficio o di parte” (Cass. n. 17049 del 2015).

Analogamente è inammissibile il motivo di ricorso che, denunciando omessa pronuncia sulle eccezioni fatte in appello, non specifica il loro contenuto, cosi da non consentire la verifica circa la denunciata omissione.

2.- Con il quarto motivo, la società ricorrente denuncia violazione della L. n. 546 del 1992, art. 36.

Sostiene che in appello aveva eccepito l’inammissibilità della impugnazione dell’Agenzia, per difetto di specificità dei motivi.

La decisione di secondo grado ha apoditticamente invece ritenuto sufficientemente specificato l’appello, rigettando dunque l’eccezione.

Lamenta la ricorrente il difetto di motivazione, che espressa in quel modo apodittico, deve ritenersi apparente.

2.1- Il motivo è infondato.

Invero, l’inammissibilità dell’appello per difetto di specificità dei motivi è legittimamente dichiarata solo allorchè l’incertezza investa l’intero contenuto dell’atto, come statuito da questa Corte (Cass. n. 15071 del 2012).

Nella fattispecie, come risulta dalla motivazione della sentenza qui impugnata, i motivi di appello sono stati presi in considerazione uno per uno dal giudice di secondo grado, che ha motivato per ciascuno di essi in modo distinto.

Cosi che l’avere affermato, anche in ipotesi solo apoditticamente, che i motivi di appello erano specificati, non costituisce motivazione apparente, se, dall’insieme della motivazione si ricava che ciascun motivo è stato poi singolarmente e adeguatamente valutato. Segno che ciascun motivo era tale da consentire una distinta decisione.

3.- Con il quinto motivo la ricorrente denuncia violazione della L. n. 212 del 2000, artt. 7 e 12.

In particolare, assume di avere presentato osservazioni alla Agenzia in fase di accertamento, dopo la notifica del processo verbale, osservazioni di cui l’Agenzia non avrebbe tenuto conto.

Deduce di avere denunciato dunque la nullità dell’avviso di accertamento a causa di tale omissione, e di avere ottenuto ragione in primo grado; di avere riproposto la questione in appello, dove il giudice si è limitato a rigettarla dicendo semplicemente che nell’avviso di accertamento l’Agenzia aveva tenuto conto delle osservazioni fatte dalla contribuente e dei documenti da quest’ultima presentati.

Il giudice di secondo grado dunque avrebbe erroneamente inteso la L. n. 212 del 200, art. 12, attribuendogli il significato di consentire all’Agenzia di tener conto dei motivi del contribuente semplicemente facendovi riferimento, anzichè motivando adeguatamente il loro rigetto.

Il motivo è inammissibile.

Si denuncia come violazione di legge un vizio che non risulta tale.

La decisione impugnata non ha infatti attribuito alla norma (che recita: “Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori.

L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”.) un significato diverso da quello proprio.

Il giudice di appello, invero, ha dato atto che “l’Ufficio nell’accertamento successivo fa espresso riferimento a fatti e documenti della controparte poi portati a conoscenza della CTP”, mostrando di rispettare il senso della norma, che non impone una specifica contestazione degli argomenti addotti dal contribuente, ma che richiede soltanto che tali argomenti vengano considerati e valutati prima di emettere l’avviso.

3.1.- Il sesto motivo denuncia la stessa circostanza sotto l’aspetto del vizio di motivazione.

Ritiene la ricorrente che la sentenza sia viziata da omessa motivazione su un punto controverso e decisivo per non avere specificato quali sarebbero i fatti ed i documenti esibiti dal contribuente e di cui l’Agenzia avrebbe tenuto conto.

Anche esso è infondato.

Per “fatto” omesso deve intendersi un accadimento in senso storico (Cass. n. 2115 del 2014), non già la prova fornita da una delle parti (nella specie il contribuente) a sostegno della propria difesa.

Non dice poi la ricorrente, come dovrebbe, perchè il fatto controverso sarebbe decisivo, nel senso che, a tenerne conto, si sarebbe arrivati ad una decisione diversa (Cass. n. 16655 del 2011), nè adduce ragioni per sostenere che l’omissione rende la motivazione logicamente insostenibile (Cass. n. 17037 del 2015).

4.- Con il settimo motivo, la ricorrente denuncia violazione della L. n. 289 del 2002, art. 9, comma 9.

La norma preclude l’accertamento tributario nei riguardi dei contribuenti che abbiano effettuato il condono, e dunque, secondo la ricorrente, preclude anche il recupero dei crediti di imposta.

Il motivo è infondato.

Infatti l’art. 9, comma 9, esplicitamente esclude dall’effetto preclusivo i rimborsi ed i crediti; e dunque non impedisce che, nonostante il condono, l’amministrazione possa accertare comunque l’inesistenza di pretese tributarie fatte valere nei suoi confronti, o agire per il rimborso di somme dovutele.

L’effetto preclusivo del condono è dunque limitato all’accertamento di ulteriori eventuali debiti verso l’erario e lascia impregiudicato il potere del Fisco di negare crediti di imposta pretesi dal contribuente. E questa limitazione, come è noto, è stata ritenuta legittima dalla Corte costituzionale (sent. n. 340/2005), ed è confermata, quanto ai crediti di imposta, dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass. n. 2597 del 2014; Cass. n. 11429 del 2015).

5.- Con l’ottavo motivo si denuncia violazione della L. n. 338 del 2000, art. 8.

L’Agenzia ha ritenuto non agevolabili le spese sostenute per interventi su immobili detenuti in locazione e dunque non di proprietà della società contribuente.

Il motivo è infondato.

La sentenza ha fatto invece governo dell’orientamento affermato da questa Corte secondo cui: “in tema di agevolazioni fiscali per le aree svantaggiate, il credito d’imposta previsto dalla L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 8, per i soggetti titolari di reddito d’impresa che, nel periodo ivi indicato, abbiano effettuato nuovi investimenti, spetta per i beni strumentali, materiali e immateriali, che siano nuovi e fiscalmente ammortizzabili ai sensi degli artt. 67 e 68 (oggi artt. 103 e 104) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, sicchè le spese incrementative relative ad un immobile (nella specie detenuto, all’epoca dell’utilizzo dell’agevolazione fiscale, a titolo locatizio) rilevano, ai fini del credito d’imposta suddetto, solo se il contribuente dimostri che i relativi costi possano essere contabilizzati in bilancio tra le “immobilizzazioni materiali”, in quanto, trattandosi di opere aventi una loro autonoma funzionalità ed individualità, a prescindere dal bene altrui cui accedono possono essere, al termine della locazione rimossi ed utilizzati separatamente dall’investitore, a differenza delle spese incrementative riguardanti opere prive di tali caratteristiche rispetto al bene cui accedono, da classificarsi nell’attivo dello stato patrimoniale tra le “altre immobilizzazioni immateriali”, che non costituiscono beni autonomi ma, stante l’accessione su beni di terzi, meri costi deducibili” (Cass. n. 28535 del 2013).

Il giudice di secondo grado ha ritenuto, con apprezzamento di fatto incensurabile in Cassazione, che l’impresa avesse realizzato solo interventi migliorativi del bene, ossia opere non separabili dal bene locato, e come tali, giusta la regola suddetta, non tali da giustificare l’agevolazione fiscale.

5.1.- Con il successivo nono motivo, la ricorrente denuncia una insufficiente motivazione riguardo la non ammissione ad agevolazione dei costi suddetti.

Il motivo è inammissibile in quanto non coglie la vera ratio decidendi.

La sentenza impugnata, infatti, non trae la sua convinzione dalla corretta o erronea iscrizione a bilancio della spesa, per ritenerla non ammissibile, come assume la ricorrente. Piuttosto conferma la valutazione dell’Agenzia sulla base della natura stessa della spesa dedotta, ossia in base al fatto che si trattava di interventi su bene altrui, preso in locazione, non separabili dalla cosa locata e dunque non strumentali all’esercizio dell’impresa.

il riferimento dunque alla contabilizzazione di quei costi sotto la voce “altre immobilizzazioni” è puramente esornativo e non costituisce la ragione della decisione presa.

6.- Con il decimo motivo si denuncia violazione della L. n. 388 del 2000, art. 8.

Secondo la ricorrente l’agevolazione spetta anche se chi ha ceduto il ramo di azienda (cui ineriva il credito) non ne aveva beneficiato, ed è dovuta semplicemente per il fatto di avere acquistato un bene strumentale, acquisto che costituisce investimento agevolato.

Il motivo è infondato.

L’art. 8, infatti riconosce l’agevolazione ai chi effettua, nel periodo considerato, nuovi investimenti, e chiarisce che per investimenti si intendono gli acquisti di beni strumentali nuovi.

La ratio della norma è di agevolare solo gli investimenti che siano tali oggettivamente, e non quelli ritenuti tali dall’impresa che li effettua. L’acquisto di un bene strumentale da un’altra impresa è un investimento per l’acquirente, dunque lo è da un punto di vista soggettivo; ma non è oggettivamente un investimento, poichè quel bene strumentale, al momento dell’acquisto, era già stato oggetto di investimento da parte del cedente cedente.

E’ dunque corretta l’interpretazione data dal giudice di appello, per cui solo se il cedente ha beneficiato dell’agevolazione allora può usufruirne il cessionario, perchè in tal caso vuol dire che l’investimento fatto a suo tempo dal cedente riguardava un bene nuovo. Viceversa, il semplice acquisto di un bene strumentale altrui non può di per sè costituire nuovo investimento in senso oggettivo, cui si riferisce l’art. 8, comma 1, essendo quel bene già inserito nell’economia produttiva di altri, e non potendo considerarsi come “nuovo”.

7.- Con l’undicesimo motivo, la società denuncia violazione sia della L. n. 388 del 2000, art. 8, che della L. n. 289 del 2002, art. 62.

Dal combinato disposto di tali norme, la successiva di modifica della precedente, si deduce che per gli investimenti effettuati prima dell’8 luglio 2002 il contribuente doveva a pena di decadenza inviare la comunicazione, con la descrizione dell’investimento effettuato, all’Agenzia, entro il 23 febbraio 2003.

Invece, secondo la ricorrente, per gli investimenti effettuati dopo, la legge non prevede espressamente alcuna decadenza.

7.1.- Il motivo è infondato.

Infatti la L. n. 289 del 2002, art. 62, ha introdotto l’obbligo generalizzato di inviare al centro operativo la descrizione degli investimenti effettuati e per i quali si chiede l’agevolazione.

E’ giurisprudenza costante di questa Corte che: “l’imprenditore ammesso a beneficiare, ai sensi della L. n. 388 del 2000, art. 8, dei contributi, concessi sotto forma di credito d’imposta, per l’effettuazione di nuovi investimenti nelle aree svantaggiate del Paese, decade da tale beneficio ove abbia omesso di presentare (come previsto dalla L. n. 289 del 2002, art. 62, comma 1, lett. e), nel termine del 28 febbraio 2003, la comunicazione telematica avente ad oggetto le informazioni sul contenuto e la natura dell’investimento effettuato (cd. “modello CVS”), trattandosi di termine previsto a pena di decadenza, non avendo, altrimenti, alcun senso la sua previsione ove il beneficio del contributo fosse subordinato alla realizzazione dell’investimento, e non anche all’invio della comunicazione telematica” (Cass. n. 16711 del 2015; in precedenza Cass. n. 3578 del 2009).

Tale obbligo risponde alla necessità di effettuare un monitoraggio ed un conseguente controllo di ogni investimento invocato a fondamento del contributo da parte delle imprese interessate.

Da questo punto di vista, allora, non v’è distinzione tra investimento effettuato prima o dopo l’8 luglio del 2002. L’art. 62, infatti, anche per gli investimenti successivi, prevede che, una volta conseguito l’assenso dell’Agenzia delle Entrate, l’impresa debba effettuare la comunicazione di cui alla lettera a) ossia la comunicazione, che, a pena di decadenza, è prevista per gli investimenti anteriori all’8 luglio 2002.

Il richiamo che la lettera b) della norma fa alla comunicazione di cui alla lettera a) significa che anche per gli investimenti di cui alla lettera b) (ossia quelli successivi all’8 luglio 2002) vale la procedura di comunicazione prevista per gli altri (ossia per quelli anteriori a quella data).

La ragione della norma è che entrambi vanno controllati, sia quelli ottenuti automaticamente che quelli ottenuti previo assenso dell’Agenzia.

La differenza sta nel diverso regime di sospensione dei contributi e loro momentanea fruizione.

Si intende però che la procedura di cui alla lettera a) ossia comunicazione dei dati a pena di decadenza è richiamata dalla lettera b) anche per gli investimenti successivi, che sono assoggettati a diverso regime rispetto agli altri (ossia quelli anteriori) solo quanto al regime momentaneo, vale a dire disposto in attesa del vaglio del diritto al contributo, di fruizione del beneficio.

8.- Con il dodicesimo motivo, la contribuente denuncia violazione dell’art. 2740 c.c., per il fatto di avere la decisione impugnata attribuito valore di prova liberamente valutabile alla ricevuta di presentazione della comunicazione dell’investimento.

Ritiene la ricorrente che la ricevuta di presentazione di un atto fa piena prova, dell’avvenuta consegna dell’atto.

8.1.- Il motivo è inammissibile, in quanto non coglie la ratio decidendi.

La decisione di secondo grado infatti non attribuisce alla ricevute natura di atto non rientrante tra quelle aventi fede privilegiata (art. 2740 c.c.). Non dice, in altri termini, che la ricevuta è liberamente valutabile quanto alla sua natura di prova dell’avvenuta consegna dell’atto.

Piuttosto ritiene non rilevante la ricevuta depositata dalla ricorrente in quanto prodotta in fotocopia, e dunque non utilizzabile a fronte delle contestazioni fatte dall’Agenzia circa l’effettiva consegna.

Cosi che la decisione impugnata nega natura privilegiata non alla ricevuta in sè, ma alla copia dell’atto, in presenza di una contestazione della controparte.

9.- Come subordinato ed ultimo motivo, la ricorrente ritiene che la decisione della CTR costituisca violazione dell’art. 2712 c.c..

Infatti, anche a ritenere la copia della ricevuta alla stregua di una scrittura privata, e non già di un atto pubblico, comunque la sua efficacia probatoria rimane, in mancanza di una espressa contestazione della non conformità all’originale, contestazione non effettuata dalla controparte.

Anche su questo punto però la ricorrente non coglie la ratio decidendi.

La decisione impugnata infatti ha ritenuto che, sulla base degli atti telematici depositati, in fotocopia, le comunicazioni prescritte, pur se, solo alcune (la comunicazione prodormica) ritirate in fotocopia dall’Agenzia, non sono mai pervenute al centro Operativo, dove dovevano invece avere destinazione.

Cosi che la CTR non nega, in violazione dell’art. 2712 c.c., alla fotocopia un valore che essa, in mancanza di espressa contestazione, deve avere, ma ritiene che l’insieme di quelle fotocopie, dei documenti telematici depositati, non costituisca prova dell’avvenuta comunicazione degli estremi dell’investimento effettuato, sulla base di elementi di fatto non contestati e non censurabili, ossia sulla base del fatto che quelle comunicazioni telematiche non risultano giunte al Centro operativo ossia al destinatario di legge.

Il ricorso va pertanto rigettato e le spese seguono la soccombenza.

PQM

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento d delle spese di lite nella misura di 6500,00 Euro oltre spese prenotate a debito.

Così deciso in Roma, il 31 marzo 2016.

Depositato in Cancelleria il 10 giugno 2016